INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 147/13 (data wpływu 11 lipca 2013 r.) - stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2012 r. (data wpływu 25 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku płatnika obliczenia, poboru i wpłaty podatku dochodowego od wypłacanych podatnikom niemającym siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej należności za usługę najmu samochodów i wózków widłowych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 22 października 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku płatnika obliczenia, poboru i wpłaty podatku dochodowego od wypłacanych podatnikom niemającym siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej należności za usługę najmu samochodów i wózków widłowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży płytek ceramicznych. Podczas wyjazdów służbowych poza terytorium Polski pracownicy Wnioskodawcy w związku z koniecznością wykonania zleconych im zadań będą wynajmować samochody osobowe lub wózki widłowe (te ostatnie potrzebne będą w związku z udziałem Wnioskodawcy w targach i wystawach, gdzie istnieje konieczność przygotowania ekspozycji i przewiezienia materiałów).

Samochody i wózki widłowe będą wynajmowane od przedsiębiorców mających siedzibę poza terytorium Polski (podatników - nierezydentów), z reguły na terytorium państwa, w którym Wnioskodawca będzie używać tych samochodów.

Zapłata za wynajem samochodów będzie uiszczana przez pracowników Wnioskodawcy gotówką lub kartą kredytową; możliwy jest także przelew z rachunku bankowego Wnioskodawcy. Ani samochody ani wózki widłowe nie będą przez Wnioskodawcę używane na terenie Polski. Odbiorcy należności będą ich właścicielami.

Kontrahenci Wnioskodawcy nie będą posiadać na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zakładów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania; przez „zakład” nie należy bowiem rozumieć odrębnej spółki posiadającej osobowość prawną, w której jedynym udziałowcem jest zagraniczna spółka - matka.

Wnioskodawca będzie dysponował certyfikatami rezydencji podatkowej kontrahentów wydanymi przez właściwe organy administracji podatkowej.

Umowy najmu zawierane będą z podmiotami z obszaru Unii Europejskiej oraz spoza Unii Europejskiej, tj. Afganistan, Albania, Algieria, Andora, Angola, Antigua i Barbuda, Arabia Saudyjska, Argentyna, Armenia, Australia, Austria, Azerbejdżan, Bahamy, Bahrajn, Bangladesz, Barbados, Belgia, Belize, Benin, Bhutan, Białoruś, Boliwia, Bośnia Hercegowina, Botswana, Brazylia, Brunei, Bułgaria, Burkina Faso, Burundi, Chile, Chiny, Chorwacja, Cypr, Czad, Czarnogóra, Czechy, Dania, Demokratyczna Republika Konga, Dominika, Dominikana, Dżibuti, Egipt, Ekwador, Erytrea, Estonia, Etiopia, Fidżi, Filipiny, Finlandia, Francja, Gabon, Gambia, Ghana, Grecja, Grenada, Gruzja, Gujana, Gwatemala, Gwinea, Gwinea Bissau, Gwinea Równikowa, Haiti, Hiszpania, Holandia, Honduras, Indie, Indonezja, Irak, Iran, Irlandia, Islandia, Izrael, Jamajka, Japonia, Jemen, Jordania, Kambodża, Kamerun, Kanada, Katar, Kazachstan, Kenia, Kirgistan, Kiribati, Kolumbia, Komory, Kongo, Korea Południowa, Korea Północna, Kostaryka, Kosowo, Kuba, Kuwejt, Laos, Lesotho, Liban, Liberia, Libia, Liechtenstein, Litwa, Luksemburg, Łotwa, Macedonia, Madagaskar, Malawi, Malediwy, Malezja, Mali, Malta, Maroko, Mauretania, Mauritius, Meksyk, Mikronezja, Mjanma, Mołdawia, Monako, Mongolia, Mozambik, Namibia, Nauru, Nepal, Niemcy, Niger, Nigeria, Nikaragua, Norwegia, Nowa Zelandia, Oman, Pakistan, Palau, Panama, Papua-Nowa Gwinea, Paragwaj, Peru, Portugalia, Republika Południowej Afryki, Republika Środkowoafrykańska, Republika Zielonego Przylądka, Rosja, Rwanda, Rumunia, Saint Kitts i Nevis, Saint Lucia, Saint Vincent i Grenadyny, Salwador, Samoa, San Marino, Senegal, Serbia, Seszele, Sierra Leone, Singapur, Słowacja, Słowenia, Somalia, Sri Lanka, Stany Zjednoczone, Suazi, Sudan, Sudan Południowy, Surinam, Syria, Szwajcaria, Szwecja, Tadżykistan, Tajlandia. Tajwan, Tanzania, Timor Wschodni, Togo, Tonga, Trynidad i Tobago, Tunezja, Turcja, Turkmenistan, Tuvalu, Uganda, Ukraina, Urugwaj, Uzbekistan, Vanuatu, Watykan, Wenezuela, Węgry, Wielka Brytania, Wietnam, Włochy, Wybrzeże Kości Słoniowej, Wyspy Marshalla, Wyspy Salomona, Wyspy Świętego Tomasza i Książęca, Zambia, Zimbabwe, Zjednoczone Emiraty Arabskie.

W związku z powyższym zostały zadane następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca, dokonując w przyszłości na rzecz podatników niemających siedziby na terytorium Polski, zarówno z Unii Europejskiej jak i spoza Unii Europejskiej wypłaty należności za usługę najmu samochodu lub wózka widłowego poza granicami Polski, obowiązany będzie obliczyć, pobrać i wpłacić na rachunek właściwego urzędu skarbowego zryczałtowany podatek dochodowy (withholding tax) od tej wypłaty...

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie On zobowiązany do pobrania podatku u źródła z uwagi na fakt, że dochód z tytułu wynajmu samochodów lub wózków widłowych nie zostanie osiągnięty przez podatnika - nierezydenta na terytorium RP.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know - how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Według Wnioskodawcy o objęciu jurysdykcją podatkową państwa polskiego osoby prawnej decyduje miejsce rejestracji tej osoby - siedziby lub zarządu (zasada domicylu) tzn., że podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium RP podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (art. 3 ust. 1 cytowanej ustawy). Jednakże Polska nie zrezygnowała z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych także dochodów uzyskiwanych na jej terytorium przez podmioty mające siedzibę lub zarząd poza granicami naszego kraju (zasada źródła). Z zawartego w przepisie art. 3 ust. 2 zapisu wynika expressis verbis, że podatnicy niemający na terenie Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu podlegają jurysdykcji podatkowej państwa polskiego, jeżeli źródło dochodów położone jest na terytorium Polski. Istotnym jest zatem wykładnia zwrotu „dochód osiągnięty na terytorium Polski”.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 5 listopada 2009 r., (sygn. akt II FSK 2194/08) „w świetle art. 3 ust. 2 ustawy obowiązek podatkowy nierezydentów powiązany został ściśle z uzyskiwaniem dochodów (przychodów) na terytorium naszego kraju. Pod pojęciem „terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów” należy rozumieć zatem miejsce, gdzie dokonują się czynności (...), które generują dochód i są jego przyczyną sprawczą (podobnie NSA w wyroku z dnia 23 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 2144/08). NSA wskazał, że na gruncie polskiego prawa podatkowego nie można wiązać ograniczonego obowiązku podatkowego nierezydenta z uzyskaniem przychodu od kontrahenta, który jest spółką polską, na postawie umowy o wykonanie usług, których realizacja nie jest związana z terytorium Rzeczypospolitej.”

Ponadto NSA uznał, że: „błędne jest także stanowisko organu II instancji, że o tym, że źródło dochodu nierezydenta znajduje się na terytorium RP świadczą m.in., że zlecenie wykonania usług nierezydentowi dokonał polski przedsiębiorca i wypłata wynagrodzenia za wykonanie zlecenia dokonana została z majątku polskiego przedsiębiorcy. Wnioskowanie to nie ma nic wspólnego z tekstem ustawy.”

Stanowisko to zostało potwierdzone m. in. w wyroku WSA w Krakowie z dnia 27 maja 2011 r., I SA/Kr 607/11.

W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym zdaniem Wnioskodawcy, żaden z kontrahentów, od których Wnioskodawca wynajmowałby samochody lub wózki widłowe, nie osiągałby dochodów na terytorium Polski, gdyż na jej terytorium nie prowadzi jakiejkolwiek działalności. Wnioskodawca nabywałby od tych kontrahentów usługi wykonywane i wykorzystywane wyłącznie poza granicami Polski. Jedynym łącznikiem opisanych usług z Polską jest to, że będą one wykonywane na rzecz polskiego podatnika, co w przekonaniu Wnioskodawcy nie daje podstaw do przyjęcia, że kontrahenci, od których będzie wypożyczał samochody czy wózki widłowe uzyskiwaliby dochód na terytorium Polski w rozumieniu powołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, skoro w przedstawionym zdarzeniu przyszłym kontrahenci Wnioskodawcy nie będą podlegali w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, to na Wnioskodawcy, z tytułu wypłaty należności za usługi wykonane poza granicami Polski, nie będą spoczywać obowiązki płatnika, o których mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 5 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 2194/08, jeżeli nie ma podstaw do powiązania nierezydentów z polskim systemem podatkowym na zasadzie art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zm.), dalsze przepisy tej ustawy nie znajdują zastosowania.

Reasumując, według Wnioskodawcy, dokonując w przyszłości na rzecz podatników niemających siedziby na terytorium Polski, zarówno z Unii Europejskiej jak i spoza Unii Europejskiej wypłaty należności za usługę najmu samochodu lub wózka widłowego poza granicami Polski, nie będzie On obowiązany obliczyć, pobrać i wpłacić na rachunek właściwego urzędu skarbowego zryczałtowany podatek dochodowy (withholding tax) od tej wypłaty.

W dniu 5 listopada 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wydał interpretację indywidualną nr IPTPB3/423-264/12-7/IR stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej wniesiono w dniu 22 listopada 2012 r. (data wpływu 26 listopada 2012 r.). Odpowiedź na powyższe wezwanie została udzielona pismem z dnia 17 grudnia 2012 r., nr IPTPB3/423W-54/12-2/IR.

W dniu 7 stycznia 2013 r. wpłynęła do tut. Organu skarga adresowana do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie przedmiotowej interpretacji. Pismem z dnia 5 lutego 2013 r., nr IPTPB3/4240-1/13-2/IR, tut. Organ udzielił odpowiedzi na ww. skargę wnosząc o jej oddalenie.

Wyrokiem z dnia 29 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 147/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną interpretację, gdyż uznał, że interpretacja indywidualna, która została wydana na podstawie wniosku Spółki narusza zarówno zasadę praworządności wyrażoną w art. 120, jak i zasadę zaufania określoną w art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) niweczy bowiem cel jej wydania, gdyż jest niepełna i nieskonkretyzowana.

W uzasadnieniu wyroku Sąd przedstawiając swoje stanowisko stwierdził, że Wnioskodawca we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, który został doręczony organowi podatkowemu w dniu 25 lipca 2012 r., przedstawił zdarzenie przyszłe w sposób bardzo ogólnikowy, a przez to nieprecyzyjny i niejednoznaczny. W ocenie Sądu, wniosek ten nie odpowiadał wymogom określonym w art. 14b § 3 O.p., gdyż Spółka w ogóle nie sprecyzowała na terenie, których konkretnie państw umowy te będą realizowane i z rezydentami, których konkretnie państw zostaną one zawarte. Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Wnioskodawca nie wskazał też żadnej ratyfikowanej przez Rzeczpospolitą Polską umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, która ewentualnie mogłaby mieć zastosowanie w opisanych zdarzeniach przyszłych. Według Sądu braki te z pewnością uniemożliwiały organowi podatkowemu wydanie prawidłowej interpretacji i uzyskanie przez Spółkę pełnej informacji o prawidłowym stosowaniu prawa podatkowego. W takiej sytuacji, Organ podatkowy nie był w stanie w ogóle zanalizować już samej potencjalnej różnorodności zdarzeń przyszłych i przepisów prawa, poza art. 3 ust. 2, art. 21 ust. 1 pkt 1 i art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które mogły mieć istotne znaczenie dla oceny prawidłowości jej stanowiska.

Według Sądu wniosek Spółki, choć został zmodyfikowany, nie zawierał dostatecznie wyczerpującego i jednoznacznego przedstawienia zdarzeń przyszłych oraz jej własnego stanowiska w sprawie ich oceny prawnej.

Sąd wskazał również, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy Minister Finansów powinien wezwać Wnioskodawcę do dalszego sprecyzowania wniosku w zakresie zdarzeń przyszłych oraz własnego stanowiska w sprawie ich oceny prawnej.

W związku z zaleceniami Sądu tut. Organ pismem z dnia 12 września 2013 r. nr IPTPB3/423-264/12-10/13-S/IR wezwał Wnioskodawcę do wyczerpującego przedstawienia zdarzenia przyszłego w tym: podania na terenie których konkretnie państw i z rezydentami, których konkretnie państw będą realizowane umowy najmu samochodu lub wózka widłowego i czy odbiorcy należności będą ich właścicielami. Ponadto tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do przeredagowania pytania i odniesienia go do konkretnego zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku oraz przedstawienie wyczerpująco własnego jednoznacznego stanowiska w sprawie oceny prawnej adekwatnego do sformułowanego pytania/pytań po uzupełnieniu wniosku.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 19 września 2013 r. stanowiącym odpowiedź na ww. wezwanie tut. Organu Wnioskodawca dodał następujące informacje dotyczące zdarzenia przyszłego.

Usługi najmu wózka widłowego, o których mowa we wniosku świadczone będą na terytorium dwóch państw: Hiszpanii oraz Włoch. Usługodawcami tych usług będą podatnicy mający siedzibę na terytorium odpowiednio Hiszpanii oraz Włoch (posiadać będą odpowiednio hiszpańską i włoską rezydencję podatkową). Odbiorcy należności, tj. podmioty, które będą świadczyć usługi wynajmu samochodów i wózków widłowych dla Wnioskodawcy będą jednocześnie właścicielami należności. Najem będzie wykonywany wyłącznie na terytorium państwa, w którym siedzibę mieć będzie wynajmujący, tj. ani samochody ani wózki widłowe nie będą opuszczać terytorium danego państwa; w szczególności nie zostaną sprowadzone na terytorium Polski.

Do tak uzupełnionego opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zadał następujące pytania:

1. Czy Wnioskodawca, wynajmując samochód lub wózek widłowy od podatnika mającego siedzibę na terytorium Włoch (mającego włoską rezydencję podatkową) i będącego jednocześnie właścicielem należności i dokonując na rzecz tego podatnika wypłaty należności za usługę najmu samochodu lub wózka widłowego, powinien obliczyć, pobrać i wpłacić zryczałtowany podatek dochodowy (withholding tax) od tej wypłaty...
2. Czy Wnioskodawca, wynajmując samochód lub wózek widłowy od podatnika mającego siedzibę na terytorium Hiszpanii (mającego hiszpańską rezydencję podatkową) i będącego jednocześnie właścicielem należności i dokonując na rzecz tego podatnika wypłaty należności za usługę najmu samochodu lub wózka widłowego, powinien obliczyć, pobrać i wpłacić zryczałtowany podatek dochodowy (withholding tax) od tej wypłaty...

Równocześnie w uzupełnieniu Spółka poszerzyła swoje stanowisko zawarte we wniosku przedstawiając następującą argumentację.

Wnioskodawca wskazuje, że Polska zawarła z Włochami i Hiszpanią umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zdaniem Wnioskodawcy żaden z przepisów obu umów (których brzmienie jest tożsame) nie rozstrzyga jednak problemu. Zgodnie z art. 7 ust 1 każdej umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Wyjątek od tej zasady określony jest w art. 12 określającym, że należności licencyjne, w tym należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego (art. 12 ust. 3) powstające w Umawiającym się Państwie (Polsce), wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (Włoszech, Hiszpanii), mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (Włoszech, Hiszpanii). Koresponduje z tym art. 12 ust. 2, zgodnie z którym należności te mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają (w Polsce) i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz gdy odbiorca tych należności jest ich właścicielem, podatek ustalony w ten sposób nie może przekroczyć 10 procent kwoty brutto tych należności.

W ocenie Wnioskodawcy przepisy obu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania miałyby znaczenie jedynie wtedy, gdyby uznać, że spełniony jest wynikający z polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych warunek opodatkowania dochodów nierezydenta polskiego podatku dochodowego. Przepisy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie mogą bowiem kreować samoistnego obowiązku podatkowego i rozszerzać zakresu opodatkowania w porównaniu z prawem wewnętrznym - nie taka jest ich funkcja, która ogranicza się wyłącznie do eliminacji przypadków, w których ten sam dochód mógłby zostać opodatkowany podwójnie. Jeżeli państwo dobrowolnie rezygnuje z opodatkowania określonego dochodu, umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania "nie zdąży" znaleźć w ogóle zastosowania.

W ocenie Wnioskodawcy, nie będzie On zobowiązany do pobrania podatku u źródła z uwagi na fakt, że dochód z tytułu wynajmu samochodów lub wózków widłowych nie zostanie osiągnięty przez podatnika - nierezydenta na terytorium RP. Powoduje to niecelowość oceny zdarzenia przyszłego przez pryzmat postanowień obu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów. O objęciu jurysdykcją podatkową państwa polskiego osoby prawnej decyduje miejsce rejestracji tej osoby - siedziby lub zarządu (zasada domicylu) tzn., że podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium RP podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (art. 3 ust. 1 cytowanej ustawy). Jednakże Polska nie zrezygnowała z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych także dochodów uzyskiwanych na jej terytorium przez podmioty mające siedzibę lub zarząd poza granicami naszego kraju (zasada źródła). Z zawartego w przepisie art. 3 ust. 2 zapisu wynika expressis verbis, że podatnicy niemający na terenie Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu podlegają jurysdykcji podatkowej państwa polskiego, jeżeli źródło dochodów położone jest na terytorium Polski. Istotnym jest zatem wykładnia zwrotu „dochód osiągnięty na terytorium Polski”.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 5 listopada 2009 r. (sygn. akt II FSK 2194/08) w świetle art. 3 ust. 2 ustawy obowiązek podatkowy nierezydentów powiązany został ściśle z uzyskiwaniem dochodów (przychodów) na terytorium naszego kraju. Pod pojęciem "terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów" należy rozumieć zatem miejsce, gdzie dokonują się czynności (...), które generują dochód i są jego przyczyną sprawczą (podobnie NSA w wyroku z dnia 23 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 2144/08). NSA wskazał, że na gruncie polskiego prawa podatkowego nie można wiązać ograniczonego obowiązku podatkowego nierezydenta z uzyskaniem przychodu od kontrahenta, który jest spółką polską na postawie umowy o wykonanie usług, których realizacja nie jest związana z terytorium Rzeczypospolitej. Ponadto NSA uznał, że błędne jest także stanowisko organu II instancji, że o tym, że źródło dochodu nierezydenta znajduje się na terytorium RP świadczą m.in., że zlecenie wykonania usług nierezydentowi dokonał polski przedsiębiorca i wypłata wynagrodzenia za wykonanie zlecenia dokonana została z majątku polskiego przedsiębiorcy. Wnioskowanie to nie ma nic wspólnego z tekstem ustawy.” Stanowisko to zostało potwierdzone m. in. w wyroku WSA w Krakowie z dnia 27 maja 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 607/11.

W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, żaden z kontrahentów od których Wnioskodawca wynajmowałby samochody lub wózki widłowe, nie osiągałby dochodów na terytorium Polski, gdyż na jej terytorium nie prowadzi jakiejkolwiek działalności. Wnioskodawca nabywałby od tych kontrahentów usługi wykonywane i wykorzystywane wyłącznie poza granicami Polski. Jedynym łącznikiem opisanych usług z Polską jest to, że będą one wykonywane na rzecz polskiego podatnika, co w przekonaniu Wnioskodawcy nie daje podstaw do przyjęcia, że kontrahenci, od których będzie wypożyczał samochody czy wózki widłowe uzyskiwaliby dochód na terytorium Polski w rozumieniu powołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem, skoro w przedstawionym stanie faktycznym kontrahenci Wnioskodawcy nie podlegaliby w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu to na Wnioskodawcy, z tytułu wypłaty należności za usługi wykonane poza granicami Polski, nie spoczywają obowiązki płatnika, o których mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 5 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 2194/08 „Jeżeli nie ma podstaw do powiązania nierezydentów z polskim systemem podatkowym na zasadzie art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zm.) dalsze przepisy tej ustawy nie znajdują zastosowania.”

Resumując, Wnioskodawca, wynajmując samochód lub wózek widłowy od podatnika mającego siedzibę na terytorium Włoch (mającego włoską rezydencję podatkową) i będącego jednocześnie właścicielem należności, i dokonując na rzecz tego podatnika wypłaty należności za usługę najmu samochodu lub wózka widłowego, nie ma obowiązku obliczenia, pobrania i wpłacenia zryczałtowanego podatku dochodowego (withholding tax) od tej wypłaty.

Podobnie wynajmując samochód lub wózek widłowy od podatnika mającego siedzibę na terytorium Hiszpanii (mającego hiszpańską rezydencję podatkową) i będącego jednocześnie właścicielem należności i dokonując na rzecz tego podatnika wypłaty należności za usługę najmu samochodu lub wózka widłowego, nie ma obowiązku obliczenia, pobrania i wpłacenia zryczałtowanego podatku dochodowego (withholding tax) od tej wypłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 kwietnia 2013 r., sygn. akt. I SA/Łd 147/13 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przepisie tym, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Niezależnie od miejsca lokalizacji siedziby danego podmiotu - opodatkowaniu w danym państwie podlegają te dochody, które w państwie tym powstały.

Kluczowe znaczenie w przedmiotowej sprawie ma interpretacja pojęcia „dochody osiągnięte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”.

O źródle przychodów położonych w Polsce można mówić wtedy, gdy:

• takie źródło przychodów trwale związane jest z terytorium Polski lub

• źródłem przychodów są polscy rezydenci eksploatujący rzeczy lub dobra niematerialne należące do innych podmiotów.
  
  

Ścisła językowa interpretacja art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje, że przepis ten wymaga, dla objęcia nierezydenta ograniczonym obowiązkiem podatkowym, aby jego dochód został osiągnięty na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ustawodawca nie warunkuje opodatkowania od miejsca osiągnięcia dochodu jako miejsca wypłaty, gdyż to miejsce strony mogą wybierać dowolnie, ani też od miejsca wykonania usługi, ponieważ miejsce to może być przez strony umów ustalone na terenie jednego lub drugiego kraju.

Decydujące znaczenie ma miejsce źródła pochodzenia dochodu i ono określa miejsce osiągnięcia dochodu, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży płytek ceramicznych. W związku z udziałem Wnioskodawcy w targach i wystawach, gdzie istnieje konieczność przygotowania ekspozycji i przewiezienia materiałów podczas wyjazdów służbowych poza terytorium Polski pracownicy Wnioskodawcy będą wynajmować samochody osobowe lub wózki widłowe. Samochody i wózki widłowe będą wynajmowane od przedsiębiorców mających siedzibę poza terytorium Polski (podatników - nierezydentów), z reguły na terytorium państwa, w którym Wnioskodawca będzie używać tych samochodów. Kontrahenci Wnioskodawcy nie będą posiadać na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zakładów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Wnioskodawca będzie dysponował certyfikatami rezydencji podatkowej kontrahentów wydanymi przez właściwe organy administracji podatkowej.

Usługi najmu wózka widłowego, o których mowa we wniosku świadczone będą na terytorium dwóch państw: Hiszpanii oraz Włoch. Usługodawcami tych usług będą podatnicy mający siedzibę na terytorium odpowiednio Hiszpanii oraz Włoch (posiadać będą odpowiednio hiszpańską i włoską rezydencję podatkową). Odbiorcy należności, tj. podmioty, które będą świadczyć usługi wynajmu samochodów i wózków widłowych dla Wnioskodawcy będą jednocześnie właścicielami należności. Najem będzie wykonywany wyłącznie na terytorium państwa, w którym siedzibę mieć będzie wynajmujący, tj. ani samochody ani wózki widłowe nie będą opuszczać terytorium danego państwa; w szczególności nie zostaną sprowadzone na terytorium Polski.

Na gruncie polskiego prawa podatkowego w stosunku do niektórych dochodów osiągniętych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek pobrania podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu.

W art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wymienione zostały określone rodzaje należności, wypłacanych przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 przychodów: z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Polskie przepisy podatkowe nie definiują wprost pojęcia urządzenia przemysłowego. Wobec braku definicji ustawowych, polskie prawo podatkowe korzysta w tym zakresie z definicji słownikowej pojęcia, z której wynika, że „urządzenie” jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę; urządzenie przeładunkowe, urządzenie transportowe (Słownik języka polskiego; PWN Warszawa 1996 r., tom III). Urządzenie ma więc służyć do wykonywania danej czynności. Istotne jest również, aby urządzenie pomagało w wykonywaniu czynności i ułatwiało pracę.

W efekcie, można postawić tezę, że pojęcie urządzenia przemysłowego należy rozumieć maksymalnie szeroko, ma ono bowiem charakter sformułowania ogólnego, mieszczącego w sobie wszelkie możliwe urządzenia stanowiące zespół elementów technicznych. Nie można go zatem zawężać do urządzeń wykorzystywanych bezpośrednio przy produkcji.

Zgodnie z Klasyfikacją środków trwałych samochody mieszczą się w grupie 7 (środki transportu), podgrupie 74 pojazdy mechaniczne, rodzajach 741 (samochody osobowe), 742 (samochody ciężarowe), wózki widłowe również mieszczą się w grupie 7 (środki transportu), podgrupie 76 (pozostały tabór bezszynowy), rodzajach 762 (wózki akumulatorowe) i 763 (wózki spalinowe).

W świetle zaprezentowanego rozumienia terminu urządzenie przemysłowe, uzasadniony jest pogląd, że samochody i wózki widłowe są zespołami elementów i służą do wykonywania określonych czynności, w szczególności są środkami transportu tym samym, należy traktować je jako urządzenia przemysłowe.

Zatem, uzyskiwane przez podmioty zagraniczne przychody osiągane z tytułu wynajmu samochodów i wózków widłowych mieszczą się w kategorii przychodów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako przychody z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania urządzenia przemysłowego.

Tym samym będą one podlegały opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, o ile przepisy umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowią inaczej.

Stosownie do treści art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Jeżeli polski podatnik (płatnik) dokonuje wypłat należności z tytułu świadczeń, o których mowa w art. 21 ust. 1 ww. ustawy na rzecz nierezydenta, mającego siedzibę lub zarząd w kraju, z którym Polska zawarła umowę w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu pierwszeństwo mają przepisy tej umowy międzynarodowej.

W myśl art. 12 ust. 1 Umowy z dnia 21 czerwca 1985 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania (Dz.U. z 1989 r. Nr 62 poz. 374) należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże należności te mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz gdy odbiorca tych należności jest ich właścicielem, podatek ustalony w ten sposób nie może przekroczyć 10 procent kwoty brutto tych należności (art. 12 ust. 2 ww. Umowy).

Z kolei art. 12 ust. 3 Umowy wskazuje, że określenie "należności licencyjne", użyte w tym artykule, oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla telewizji lub radia, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego albo za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Należy podkreślić też, że zgodnie z art. 3 ust. 2 ww. Umowy, przy stosowaniu umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z treści przepisu nie wynika inaczej, każde określenie, zdefiniowane odmiennie, będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa danego Umawiającego się Państwa w zakresie podatków, do których stosuje się tę umowę.

Biorąc pod uwagę, że należności, które będą wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz podatników mających siedzibę na terenie Włoch z tytułu najmu samochodu lub wózka widłowego mieszczą się w dyspozycji art. 12 ust. 3 ww. Umowy, to zgodnie z art. 12 ust. 2 tej Umowy będą one opodatkowane w Polsce, lecz podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10 % kwoty brutto tych należności.

Równocześnie w myśl art. 12 ust. 1 Umowy z dnia 15 listopada 1979 r. podpisanej dnia 15 listopada 1979 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 1982 r. Nr 17 poz. 127) należności licencyjne, pochodzące z Umawiającego się Państwa, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Jednakże należności te jednak mogą być opodatkowane także w Umawiającym się Państwie, w którym powstały i zgodnie z prawem tego Umawiającego się Państwa, lecz podatek w ten sposób ustalony w wypadku, gdy podlegają one opodatkowaniu w drugim Umawiającym się Państwie, nie przekroczy 10% kwoty tych należności. (art. 12 ust. 2 ww. Umowy).

Z kolei art. 12 ust. 4 Umowy wskazuje, że określenie "należności licencyjne" oznacza wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami lub taśmami dla radia lub telewizji, do patentu, znaku towarowego, rysunku, modelu, planu, tajemnicy lub technologii produkcyjnej albo za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, albo za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Należy podkreślić też, że zgodnie z art. 3 ust. 2 przy stosowaniu Umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z treści przepisu nie wynika inaczej każde określenie, o ile nie zostało w inny sposób zdefiniowane, ma takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa danego Umawiającego się Państwa w zakresie podatków, które są przedmiotem Umowy.

Biorąc pod uwagę, że należności, które będą wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz podatników mających siedzibę na terenie Hiszpanii z tytułu najmu samochodu lub wózka widłowego mieszczą się w dyspozycji art. 12 ust. 4 ww. Umowy, to zgodnie z art. 12 ust. 2 tej Umowy będą one opodatkowane w Polsce, lecz podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10 % kwoty tych należności.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. (…). Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z art. 4a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania, pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżeniu podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Należy stwierdzić, że użyte w art. 12 ust. 1 i ust. 2 ww. Umów sformułowanie ”mogą być opodatkowane” oznacza prawo danego państwa, będącego stroną takiej umowy międzynarodowej do opodatkowania określonych dochodów, nie zaś prawo podatnika do "wyboru" miejsca opodatkowania jego dochodów.

Powołany przepis art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowy od osób prawnych posługuje się pojęciem "miejsca osiągnięcia dochodu", a nie miejscem "wykonywania usługi" czy "świadczenia usług".

Z treści powyższego przepisu wynika, że podatnicy niemający siedziby, ani zarządu w Polsce podlegają zasadzie ograniczonego obowiązku podatkowego, wynikającej z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca lokalizacji siedziby danego podmiotu. Zatem, to miejsce źródła pochodzenia dochodu określa miejsce jego opodatkowania.

W zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez Wnioskodawcę polski rezydent będzie eksploatował rzeczy należące do innych podmiotów - niemających siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Źródło dochodu uzyskanego przez kontrahentów będzie znajdowało się na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, ponieważ należność z tytułu wynajęcia samochodów i wózków widłowych wypłacona na rzecz tych kontrahentów będzie pochodziła ze środków (majątku) Wnioskodawcy znajdującego się na terytorium Polski. Nie ma znaczenia w rozpoznawanej sprawie, że nierezydenci - kontrahenci nie posiadają na terenie Rzeczypospolitej Polskiej działalności.

Obowiązek poboru podatku „u źródła” wynika z faktu dokonania wypłaty należności ze źródła dochodu znajdującego się na terenie Rzeczypospolitej Polskiej na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd za granicą.

W konsekwencji w rozpatrywanej sprawie nie znajdzie zastosowania wskazany przez Wnioskodawcę przepis art. 7 ust. 1 ww. umów, który stanowi, że zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład (…).

Reasumując, biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe i treść powołanych wyżej przepisów prawa tut. Organ stoi na stanowisku, że wypłacając należność z tytułu wynajmu samochodu lub wózka widłowego na rzecz podatników mających siedzibę na terenie Włoch lub na terenie Hiszpanii Wnioskodawca będzie miał obowiązek obliczenia, poboru u źródła i wpłaty do urzędu skarbowego podatku dochodowego przy zastosowaniu stawki wynikającej z umowy dwustronnej, stosownie do postanowień art. 3 ust. 2, art. 21 ust. 1 pkt 1, art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem posiadania certyfikatów rezydencji ww. przedsiębiorców.

Ponadto, tutejszy Organ zaznacza, że powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia sądów administracyjnych dotyczą konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym. Orzeczenia te, zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa.

Podkreślić należy, że występują również odmienne rozstrzygnięcia w orzeczeniach sądów administracyjnych. Przykładem jest m.in. wyrok NSA z dnia 3 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1933/10, wyrok NSA z dnia 30 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 1746/10, wyrok NSA z dnia 22 października 2010 r. sygn. akt II FSK 1108/09, wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 19 czerwca 2013 r. sygn. akt I SA/Go 241/13, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 24 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Po 827/10.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.