Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi
IPTPB3/4231-10/13-2/IR
z 25 października 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2013 r. (data wpływu 30 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie prawa do sukcesji zwolnienia przedmiotowego - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej przepisów ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie prawa do sukcesji zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. (dalej: „Wnioskodawca”, „Podatnik”) planuje połączenie ze spółką A.D. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w D. w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych.

Połączenie ma nastąpić w trybie inkorporacji, tj. poprzez przeniesienie całego majątku A.D. (spółki przejmowanej) na A. (spółkę przejmującą). Jedynym wspólnikiem A. D. od momentu zawiązania spółki jest spółka G. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością G. z siedzibą w G. jest również jedynym wspólnikiem A.

A.D. w dniu 28 lipca 1999 r. uzyskał zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Zezwolenie zostało udzielone do dnia 23 września 2017 r. Zezwolenie zostało zmienione Decyzją Ministra Gospodarki poprzez określenie na nowo zakresu działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej przez ustalenie, że będzie to działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów wytworzonych na terenie strefy określonych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego w sekcji D podsekcji DG dziale 24 grupie 24.1 klasie 24.15 - nawozy i związki azotowe.

Ponadto, A.D. w dniu 1 lutego 2012 r. uzyskał drugie zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Na podstawie tych zezwoleń uzyskał, zgodnie z art. 12 ustawy o SSE, zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych od dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy A. (spółka przejmująca) w przypadku połączenia przez przejęcie ze spółką A.D. (spółką przejmowaną) będzie sukcesorem obydwu zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej uzyskanych przez spółkę przejmowaną, a w konsekwencji będzie sukcesorem obydwu zwolnień od podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy, przysługujących dotychczas spółce przejmowanej w oparciu o ww. zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku połączenia Spółki A.D. ze Spółką A. w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Ksh, poprzez przeniesienie całego majątku Spółki A.D. na Spółkę A., będzie miała miejsce sukcesja administracyjno-prawna posiadanego przez A.D. zezwolenia z 2012 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej oraz zezwolenia z 1999 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na A., a w konsekwencji również sukcesja prawno-podatkowa zwolnień od podatku dochodowego z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy, wynikających z ww. zezwoleń.

Według Wnioskodawcy, należy opowiedzieć się za poglądem o dopuszczalności sukcesji zwolnień podatkowych wynikających z zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w przypadku łączenia się spółek w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Ksh, tj. poprzez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą w zamian za udziały bądź akcje spółki przejmującej.

Wniosek taki płynie w ocenie Wnioskodawcy z analizy:

1. art. 492 i 494 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94 poz. 1037 ze zm., dalej: „Ksh”),
2. art. 93 Ordynacji podatkowej,
3. art. 17 ust. 1 pkt 34 i ust. 4 ustawy o CIT, oraz
4. art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, (t.j. Dz.U. Nr 42 poz. 274 ze zm. dalej „ustawa o SSE’).
   
   

Zgodnie z art. 494 § 1 Ksh spółka przejmująca (A.) wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej (A.D.). W szczególności na spółkę przejmującą przechodzą z dniem połączenia zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej chyba, że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej - tzw. sukcesja administracyjna (art. 494 § 2 Ksh). Regulacja ta przewiduje zarówno sukcesję cywilnoprawną jak i administracyjnoprawną.

Wnioskodawca wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego kwestie sukcesji prawno-podatkowej reguluje Ordynacja podatkowa. Przy czym uregulowania tej ustawy stosuje się, o ile w poszczególnych ustawach podatkowych nie zawarto innych rozwiązań.

Zgodnie z treścią art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1. osób prawnych,
2. osobowych spółek handlowych,
3. osobowych i kapitałowych spółek handlowych

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Z kolei § 2 ww. artykułu stanowi, że przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1. innej osoby prawnej (osób prawnych),
2. osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).
   
   

Przedmiotem następstwa osób prawnych są prawa i obowiązki wynikające z „przepisów prawa podatkowego”. „Przepisami prawa podatkowego” są ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych, a także wydane na ich podstawie akty wykonawcze (art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej).

Ponadto przepis art. 93d Ordynacji podatkowej przewiduje, że wspomniana wyżej sukcesja dotyczy także praw i obowiązków wynikających z decyzji administracyjnych wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego. Do takich decyzji zaliczyć także należy decyzje o uzyskaniu zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej. Zauważyć bowiem według Wnioskodawcy należy, że podstawą prawną zwolnienia podatkowego od dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej jest art. 12 ustawy o SSE. Zgodnie z nim „dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”. Zwolnionym jest zatem podmiot, który na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy uzyskał zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy. Takie zaś zezwolenie wydawane jest w decyzji o uzyskaniu zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej.

Art. 17 ust 1 pkt 34 ustawy o CIT, stanowi, że wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia. Jednakże ust. 4 tego przepisu ogranicza to zwolnienie jedynie do dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Ustawa o SSE nie zawiera postanowień regulujących sukcesję zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej w przypadku łączenia się spółek.

Reasumując, według Wnioskodawcy decyzja o uzyskaniu zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej stanowi podstawę do stwierdzenia sukcesji praw i obowiązków z niej wynikających. Art. 494 § 1 Ksh oraz art. 93 § 1 i 2 w zw. art. 93d Ordynacji podatkowej znajdzie zastosowanie do zezwolenia nr 124/2012 jako wydanego pod ich rządami.

Zezwolenie z 1999 r. zostało wydane w trakcie obowiązywania rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 27 czerwca 1934 r. - Kodeks handlowy (Dz.U. Nr 57 poz. 502 ze zm., dalej: „Kh”), który nie przewidywał sukcesji cywilnej i administracyjnej na skutek połączenia spółek kapitałowych.

W związku z faktem, że planowane połączenie A. i A. D. będzie miało miejsce pod rządami Ksh kwestię skutku połączenia spółek w postaci sukcesji zezwoleń wydanych przed wejściem w życie Ksh, (tak jak w przypadku zezwolenia z 1999 r.) regulują zawarte w Ksh przepisy przejściowe, a dokładnie art. 618 Ksh

Art. 618 Ksh stanowi, że art. 494 § 2 Ksh (zgodnie z którym obecnie na spółkę przejmującą przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej) stosuje się do koncesji, zezwoleń oraz ulg przyznanych po dniu wejścia w życie ustawy, chyba że przepisy dotychczasowe przewidywały przejście takich uprawnień na spółkę przejmującą lub na spółkę nowo zawiązaną.

Oznacza to, że kluczowe znaczenie dla sukcesji praw z zezwolenia z 1999 r. jest dopuszczalność takiego przeniesienia na podstawie przepisów regulujących jego wydanie.

Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania zezwolenia z 1999 r. (tj. 28 lipca 1999 r.), zawierała art. 93 § 1 i 4, które są odpowiednikiem obecnie obowiązującej regulacji.

Zgodnie bowiem z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w dniu 28 lipca 1999 r.), jeżeli odrębne ustawy nie stanowią inaczej, osoba prawna powstała w wyniku:

1. przekształcenia innej osoby prawnej,
2. połączenia się osób prawnych

- wstępuje we wszelkie, przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształconej osoby prawnej albo każdej z łączących się osób prawnych.

Zgodnie z art. 93 § 4 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w dniu 28 lipca 1999 r.) przepisy art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej stosuje się również do praw i obowiązków wynikających z decyzji administracyjnych wydanych na podstawie „przepisów prawa podatkowego”.

Art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu na dziś i na dzień 28 lipca 1999 r.) stanowił tożsamo, jak dziś, że „przepisami prawa podatkowego” są ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych, a także wydane na ich podstawie akty wykonawcze. Ponadto przepis art. 93 § 4 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w dniu 28 lipca 1999 r.) odpowiadał treści obecnie obowiązującego art. 93d Ordynacji podatkowej przewidując, że wspomniana wyżej sukcesja dotyczy także praw i obowiązków wynikających z decyzji administracyjnych wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego. W tym miejscu powtórzyć trzeba, że do takich decyzji zaliczyć także należy decyzje o uzyskaniu zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o SSE w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r. dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą mogą być, w drodze rozporządzenia Rady Ministrów, zwolnione odpowiednio od podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych w okresie równym połowie okresu, na jaki ustanowiona została strefa.

W dniu 1 stycznia 2001 r. weszła w życie ustawa z dnia 16 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz.U. Nr 117 poz. 1228) wprowadzająca m.in. zmianę przepisów przyznających zwolnienia i preferencje dla podatników prowadzących działalność gospodarczą na terenach objętych specjalnymi strefami ekonomicznymi.

Jednocześnie w art. 5 ust. 1 tej ustawy wskazano, że przedsiębiorcy, którzy przed dniem wejścia w życie ustawy (tj. przed 1 stycznia 2001 r.) uzyskali zezwolenia na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy wymienionej w art. 1 (tj. ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych), zachowują przez okres ważności zezwolenia prawo do zwolnień i preferencji podatkowych określonych w art. 12 ustawy, o której mowa w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. przed dniem 1 stycznia 2001 r.).

Dla procesu łączenia się spółek według Wnioskodawcy istotne znaczenie ma przede wszystkim nowelizacja ustawy o SSE, dokonana ustawą z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw (Dz.U. Nr 188 poz. 1840 ze zm.), dalej: „ustawy zmieniającej z 2003 r.”.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2003 r. z zastrzeżeniem ust. 6 art. 5, przedsiębiorca, który posiada zezwolenie uzyskane przed dniem 1 stycznia 2001 r., zachowuje prawo do zwolnień podatkowych określonych w art. 12 ustawy, o której mowa w art. 1, w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r.:

1. w okresie do dnia 31 grudnia 2011 r. - jeżeli był on w dniu wejścia w życie ustawy małym przedsiębiorcą,
2. w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. - jeżeli był on w dniu wejścia w życie ustawy średnim przedsiębiorcą.
   
   

Ustawa zmieniająca z 2003 r. w zakresie definicji małego i średniego przedsiębiorcy (MŚP) odsyła do definicji zawartej w treści załącznika 1 do rozporządzenia nr 70/2001/WE z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy państwa dla małych i średnich przedsiębiorstw (Dz.Urz. WE L 10 z 13 stycznia 2001 r.) w brzmieniu obowiązującym w dniu wejścia w życie art. 5 ustawy zmieniającej z 2003 r.

Zgodnie z zawartą tam definicją za małego i średniego przedsiębiorcę należy rozumieć przedsiębiorstwa, które:

• zatrudniają mniej niż 250 pracowników,
  

• jedno z dwojga: (i) ich roczne obroty nie przekraczają 40 milionów EUR lub (ii) ich roczna suma bilansowa nie przekracza 27 milionów EUR, oraz
  

• odpowiada kryterium niezależności.
  
  

Przedsiębiorstwa niezależne to takie, których 25% lub więcej kapitału bądź praw głosu nie znajduje się w posiadaniu jednego przedsiębiorstwa lub w posiadaniu większej liczby przedsiębiorstw wspólnie, których nie obejmuje definicja małego lub średniego przedsiębiorstwa. Próg ten można przekroczyć w dwóch przypadkach:

• gdy przedsiębiorstwo jest w posiadaniu publicznych korporacji inwestycyjnych, spółek typu „venture capital” lub inwestorów instytucjonalnych przy założeniu, że nikt nie pełni indywidualnej czy też zbiorowej kontroli nad przedsiębiorstwem;
  

• gdy kapitał jest do tego stopnia rozdrobniony, że nie można określić, kto jest jego właścicielem oraz jeżeli przedsiębiorstwo oświadcza, że można w sposób prawnie uzasadniony przyjąć, że kapitał ten nie jest w posiadaniu jednej firmy lub większej liczby firm wspólnie w 25% lub więcej, nie obejmuje go definicja MŚP lub definicja małego przedsiębiorstwa.
  
  

Do obliczenia ww. progów niezbędne jest skumulowanie odpowiednich danych liczbowych dotyczących przedsiębiorstwa-beneficjenta oraz wszystkich przedsiębiorstw, które ono pośrednio lub bezpośrednio kontroluje przez posiadanie 25 lub więcej procent kapitału albo praw głosu.

Według Wnioskodawcy wyżej określone kryteria jednoznacznie wskazują, że A. D. (jako jednoosobowa spółka G. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G.), jako nieodpowiadający kryterium niezależności nie spełnia przesłanek pozwalających na potraktowanie go jako małego lub średniego przedsiębiorcę.

Oznacza to, zdaniem Wnioskodawcy, że w stosunku do A. D. zastosowanie znajdzie regulacja zawarta w art. 5 ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy zmieniającej z 2003 r., zgodnie z którą dochody uzyskane przez przedsiębiorcę (innego niż mały lub średni przedsiębiorca) z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia wydanego przed dniem 1 stycznia 2001 r. są zwolnione z podatku dochodowego w zakresie ustalonym w art. 12 ustawy o SSE, z tym że maksymalna dopuszczalna wielkość pomocy publicznej wynosi 75% kosztów inwestycji poniesionych do dnia 31 grudnia 2006 r. - dla przedsiębiorców prowadzących działalność na podstawie zezwolenia wydanego przed dniem 1 stycznia 2000 r.

Ponadto, do A. D. jako niewypełniającego definicji MŚP, nie znajdą zastosowania przepisy zawarte w art. 5 ust. 6 ustawy zmieniającej z 2003 r., według których począwszy od roku obrotowego następującego po roku, w którym:

1. zostało zbytych 100% wkładów udziałów lub akcji przedsiębiorcy będącego małym lub średnim przedsiębiorcą,
2. spółka będąca małym lub średnim przedsiębiorcą połączyła się z inną spółką,
3. nastąpiło nabycie przedsiębiorstwa od przedsiębiorcy będącego małym lub średnim przedsiębiorcą

- przedsiębiorca tracił prawo do zwolnień podatkowych.

Tym samym, a contrario, należy przyjąć, że taka utrata nie nastąpi w przypadku wystąpienia ww. procesów z udziałem przedsiębiorcy innego niż mały lub średni. Ponadto, w odniesieniu do sukcesji zarówno zezwolenia z 1999 r. jak i zezwolenia z 2012 r. należy podkreślić, że przypadki, w których zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej wygasa, może zostać cofnięte lub przedmiot działalności ograniczony, zostały określone w art. 19 ustawy o SSE. Przepis ten wymienia następujące przypadki:

• upływ okresu, na jaki została ustanowiona strefa (wygaśnięcie zezwolenia - art. 19 ust. 1 ustawy),
  

• zaprzestanie prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej na terenie strefy (cofnięcie lub ograniczenie zezwolenia – art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy),
  

• rażące uchybienie warunkom określonym w zezwoleniu (cofnięcie lub ograniczenie zezwolenia - art. 19 ust. 3 pkt 2 ustawy),
  

• nieusunięcie uchybień stwierdzonych w toku kontroli przeprowadzonej przez ministra właściwego ds. gospodarki w terminie wyznaczonym w wezwaniu ministra do ich usunięcia (cofnięcie lub ograniczenie zezwolenia - art. 19 ust. 3 pkt 3 ustawy).
  
  

Przejęcie jednej spółki przez drugą w wyniku procesu połączenia nie spełnia zdaniem Wnioskodawcy żadnej z ww. przesłanek utraty zezwolenia.

Wnioskodawca wskazuje, że w kontekście sukcesji praw z zezwoleń na działanie w Specjalnej Strefie Ekonomicznej należy mieć również na uwadze przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych, dalej: „rozporządzenie RM”.

Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej. Warunkiem korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego, jest:

1. utrzymanie własności składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne - przez okres 5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisowo podatku dochodowym, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres 3 lat przy czym nie wyklucza się wymiany przestarzałych instalacji lub sprzętu w związku z szybkim rozwojem technologicznym;
2. utrzymanie inwestycji w regionie, w którym udzielono pomocy, przez okres nie krótszy niż 5 lat od momentu, gdy cała inwestycja zostanie zakończona, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres nie krótszy niż 3 lata.
   
   

Przepis § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów przewiduje wprawdzie utratę prawa do zwolnienia w razie przeniesienia w jakiejkolwiek formie własności składników majątkowych, z którymi związane były wydatki inwestycyjne, ale reguła ta nie dotyczy przeniesienia własności w wyniku m.in. połączenia się spółek. W przypadku połączenia się spółek ma miejsce bowiem sukcesja uniwersalna ogółu praw i obowiązków spółki przejmowanej na spółkę przejmującą, tak więc również sukcesja uniwersalna wszelkich praw do składników majątku, i zachowana jest ciągłość własności (posiadania) składników majątku przez podmiot będący następcą prawnym pod tytułem ogólnym z mocy prawa spółki przejmowanej.

Biorąc powyższe pod uwagę zdaniem Wnioskodawcy stwierdzić należy, że zarówno przesłanki warunkujące prawo do zwolnień (§ 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów), jak i przesłanki wygaśnięcia, cofnięcia lub ograniczenia zezwolenia (art. 19 ust. 1 i 3 ustawy o SSE) stanowią katalog zamknięty.

Według Wnioskodawcy połączenie się spółek w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Ksh przez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą nie wypełnia żadnej z tych przesłanek. Tym samym inkorporacja nie skutkuje ani utratą prawa do zwolnienia, ani wygaśnięciem, cofnięciem lub ograniczeniem zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej uzyskanego przez jedną ze spółek.

Reasumując – zdaniem Wnioskodawcy w świetle zaprezentowanych przepisów Ordynacji podatkowej oraz zapisów aktów prawnych regulujących prowadzenie działalności na terenie specjalnych stref ekonomicznych – A. w wyniku połączenia z A.D. w trybie art. 492 § 1 pkt 1) Ksh będzie sukcesorem zezwoleń z 1999 r. oraz z 2012 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, a tym samym sukcesorem praw i obowiązków wynikających z tych zezwoleń i w konsekwencji zwolnień z CIT wynikających z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, w zakresie przewidzianym przez art. 17 ust. 4 ustawy o CIT, tj. wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Wnioskodawca podkreśla, że stanowisko Spółki zostało wielokrotnie potwierdzone przez praktykę podatkową. Wynika z niej, że połączenie spółek kapitałowych (z których jedna lub dwie są przedsiębiorstwami strefowymi) nie prowadzi do cofnięcia zezwolenia na działanie w specjalnej strefie ekonomicznej, lecz sukcesor prawny ma prawo do korzystania z praw i obowiązków wynikających z przedmiotowego zezwolenia, w efekcie czego może stosować zwolnienia w rozliczaniu CIT od dochodów strefowych.

Wnioskodawca wskazuje, że stanowisko to zostało potwierdzone m.in. w:

• interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 9 października 2009 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, nr IBPBI/2/423-823/09/AM,
  

• interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 17 kwietnia 2009 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, nr ILPB3/423-97/09-4/ŁM,
  

• interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 24 kwietnia 2008 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, nr ITPB3/423-237/08/DK,
  

• interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 31 stycznia 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, nr IBPBI/2/423-1512/10/CzP.
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2007 r. Nr 42 poz. 274 ze zm.), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.) wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stosownie do treści art. 17 ust. 4 cytowanej ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Z przytoczonego przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 ww. ustawy wynikają podstawowe warunki stosowania przedmiotowego zwolnienia, do których należy pochodzenie dochodu z działalności gospodarczej wykonywanej zgodnie z zakresem przedmiotowym udzielonego zezwolenia na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Poza tym z art. 17 ust. 1 pkt 34 tej ustawy wynika wprost, że omawiane zwolnienie od podatku jest formą pomocy publicznej, a w zakresie wielkości dopuszczalnej pomocy publicznej (w formie tego zwolnienia) ustawa podatkowa odsyła do odrębnych przepisów.

Zgodnie z treścią art. 19 ust. 3 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych zezwolenie może być cofnięte albo zakres lub przedmiot działalności określony w zezwoleniu może zostać ograniczony, jeżeli przedsiębiorca:

1. zaprzestał na terenie strefy prowadzenia działalności gospodarczej, na którą posiadał zezwolenie, lub
2. rażąco uchybił warunkom określonym w zezwoleniu, lub
3. nie usunął uchybień stwierdzonych w toku kontroli, o której mowa w art. 18, w terminie do ich usunięcia wyznaczonym w wezwaniu ministra właściwego do spraw gospodarki.
   
   

Jak wynika z powyższego, przepisy regulujące działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej nie wprowadzają żadnych ograniczeń wstępowania w prawa i obowiązki wynikające z zezwoleń strefowych na podstawie sukcesji.

Dla określenia sytuacji prawnopodatkowej Spółki w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej będą miały zastosowanie m.in. następujące podstawowe akty prawne:

1. ww. ustawa z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych;
2. rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz.U. Nr 232 poz. 1548 ze zm.).
   
   

Przepis § 5 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. rozporządzenia stanowi, że zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, pod warunkiem:

1. utrzymania własności składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne - przez okres 5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres 3 lat, przy czym nie wyklucza się wymiany przestarzałych instalacji lub sprzętu w związku z szybkim rozwojem technologicznym;
2. utrzymania inwestycji w regionie, w którym udzielono pomocy, przez okres nie krótszy niż 5 lat od momentu, gdy cała inwestycja zostanie zakończona, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres nie krótszy niż 3 lata. § 5 ust. 2 ww. rozporządzenia.
   
   

Również ww. rozporządzenie nie zawiera żadnych ograniczeń w zakresie wynikającym z połączenia, jeżeli w wyniku połączenia powyższe warunki nie zostaną naruszone.

Zgodnie z § 8 ww. rozporządzenia, do przedsiębiorcy, który posiada zezwolenie wydane przed dniem wejścia w życie rozporządzenia, stosuje się dotychczasowe warunki udzielania pomocy regionalnej.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje połączenie ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 Ksh. Połączenie ma nastąpić w trybie inkorporacji, tj. poprzez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą. Spółka przejmowana w dniu 28 lipca 1999 r. uzyskała zezwolenie z 1999 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE. Zezwolenie z 1999 r. zostało zmienione Decyzją Ministra Gospodarki poprzez określenie na nowo zakresu działalności gospodarczej na terenie SSE. Ponadto, spółka przejmowana w dniu 1 lutego 2012 r. uzyskała drugie zezwolenie z 2012 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE. Na podstawie tych zezwoleń uzyskała, zgodnie z art. 12 ustawy o SSE, zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych od dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE.

Do sukcesji prawnej na gruncie przepisów prawa handlowego odnoszą się następujące przepisy.

Stosownie do treści art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030), tj. ustawy obowiązującej od dnia 1 stycznia 2001 r., połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Zgodnie z art. 494 § 1 i 2 ustawy Kodeks spółek handlowych, spółka przejmująca (…) wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej (…). Na spółkę przejmującą (…) przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej (…), chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Zgodnie z art. 618 Ksh, przepisy art. 494 § 2 i art. 531 § 2 stosuje się do koncesji, zezwoleń oraz ulg przyznanych po dniu wejścia w życie ustawy, chyba że przepisy dotychczasowe przewidywały przejście takich uprawnień na spółkę przejmującą lub na spółkę nowo zawiązaną.

Przed wejściem w życie Kodeksu spółek handlowych kwestię sukcesji prawnej w przypadku połączenia spółek z ograniczoną odpowiedzialnością przez przejęcie regulował art. 285 § 3 ustawy z dnia 27 czerwca 1934 r. Kodeks handlowy (Dz. U. Nr 57 poz. 502 ze zm.), zgodnie z którym z chwilą wykreślenia z rejestru spółki przejętej, spółka przejmująca wstępowała we wszystkie jej prawa i obowiązki.

Zatem, w przypadku połączenia ze spółką, która zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej uzyskała w 1997 r. jak i w 2012 r. przepisy Ksh i wcześniej obowiązującego Kh przewidują sukcesję praw i obowiązków.

Do sukcesji prawnej na gruncie przepisów podatkowych odnoszą się natomiast następujące przepisy.

W myśl art. 93 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r.), osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Z kolei na podstawie art. 93 § 2 pkt 1 ww. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

W myśl art. 93d Ordynacji podatkowej przepisy art. 93-93c mają zastosowanie również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego.

Z kolei art. 93 § 1 pkt 2 i § 4 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2001 r., stanowił, że osoba prawna powstała w wyniku połączenia się osób prawnych (a więc także i przejęcia jednej spółki kapitałowej przez inną spółkę kapitałową) - wstępuje we wszelkie, przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształconej osoby prawnej albo każdej z łączących się osób prawnych. Przepisy § 1-3 stosuje się również do praw i obowiązków wynikających z decyzji administracyjnych wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego.

W związku z powyższym przepisy Ordynacji podatkowej wyraźnie wskazują, że w przypadku połączenia spółek przez przejęcie - sukcesja dotyczy praw i obowiązków podatkowych (w tym odnoszących się do zwolnień i ulg podatkowych, a więc i zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Podsumowując powyższe, stwierdzić należy, że żadne ze wskazanych wyżej przepisów nie wprowadzają ograniczenia w kwestii wstąpienia przez Wnioskodawcę w ogół praw i obowiązków wynikających z zezwoleń spółki przejmowanej. Oznacza to, że spółka przejmująca wstąpi w prawa i obowiązki spółki przejmowanej przewidziane w przepisach prawa podatkowego.

W związku z powyższym, w przypadku gdy Wnioskodawca (spółka przejmująca) dokona połączenia ze spółką przejmowaną stanie się podmiotem praw i obowiązków wynikających z zezwoleń spółki przejmowanej na skutek sukcesji prawnej. Sukcesja ta odnosić się będzie do obydwu zezwoleń spółki przejmowanej na podstawie wskazanych wyżej przepisów.

Zatem, Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w oparciu o zezwolenia posiadane przez spółkę przejmowaną jeśli spełni warunki zapisane w zezwoleniach oraz wymogi określone właściwymi przepisami.

Końcowo należy wskazać, że tut. Organ nie odniósł się w niniejszej interpretacji do zagadnienia dotyczącego prawa do korzystania przez spółkę przejmowaną ze zwolnienia od podatku dochodowego wynikającego z właściwych przepisów obowiązujących w dacie uzyskania zezwoleń, określających warunki korzystania z tego zwolnienia.

Tut. Organ uprawniony był bowiem wyłącznie do oceny stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego ustawy Ordynacja podatkowa będącego przedmiotem zapytania.

Zmiana któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiana stanu prawnego powoduje, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 ustawa - Ordynacja podatkowa). Zatem, wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie dotyczy natomiast spółki przejmowanej. Uwzględniając powyższe wskazać zatem należy, że interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla drugiej strony transakcji - spółki przejmowanej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.