INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2013 r. (data wpływu 15 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 września 2013 r. (data wpływu 19 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy nabycia wierzytelności – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 16 września 2013 r. (data wpływu 19 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy nabycia wierzytelności.

We wniosku tym i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca – Sp. z o.o. – zawarł ze spółką z siedzibą w Niemczech (dalej jako Spółka) umowę, na podstawie której będzie nabywał wierzytelności należne Spółce od nabywcy z tytułu dostaw towarów, produkowanych i dostarczanych przez Spółkę na podstawie zamówień składanych przez nabywcę. Oprócz nabycia wierzytelności Wnioskodawca będzie świadczył na rzecz Spółki usługi polegające na zarządzaniu fakturami, prowadzeniu ewidencji faktur, windykacji należności od nabywcy (w tym wysyłaniu wezwań do zapłaty), informowaniu nabywcy o nabyciu wierzytelności przez Wnioskodawcę. Cena nabycia wierzytelności od nabywcy zostaje ustalona poprzez pomniejszenia wartości wierzytelności o wartość 200 Euro od każdej faktury (wynagrodzenia Wnioskodawcy z tytułu świadczonych usług). Uiszczenie ceny wierzytelności przez Wnioskodawcę nastąpi po uzyskaniu zapłaty wierzytelności od nabywcy towaru.

Zawarta umowa przelewu wierzytelności oraz świadczenia usług dodatkowych nie wskazuje miejsca jej zawarcia. Wobec tego Wnioskodawca stwierdza, że na podstawie art. 70 § 2 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym w razie wątpliwości umowę poczytuje się za zawartą w miejscu zamieszkania lub siedzibie składającego ofertę w chwili zawarcia umowy, uznać należy, że umowa została zawarta w Niemczech. Wnioskodawca wyjaśnia również, że umowa nie wskazuje także miejsca wykonywania praw majątkowych (wierzytelności). Wobec tego odwołać się należy do przepisu art. 454 § 1 Kodeksu cywilnego. Z uwagi na fakt, że wierzytelności mają charakter pieniężny miejscem ich wykonania, stosownie do ww. przepisu, jest miejsce zamieszkania lub siedziby wierzyciela w chwili spełnienia świadczenia. Wnioskodawca podaje również, że zgodnie z orzecznictwem Sądu Najwyższego w razie przelewu wierzytelności pieniężnych dłużnik powinien dokonać zapłaty, jeżeli miejsce spełnienia świadczenia nie jest oznaczone, w miejscu zamieszkania lub siedziby nabywcy wierzytelności w chwili spełnienia świadczenia (uchwała SN z dnia 14 lutego 2002 r., sygn. akt III CZP 81/01). Wobec powyższego stwierdza, że skoro nabywcą wierzytelności jest Wnioskodawca mający siedzibę w Polsce, zatem za miejsce wykonania prawa majątkowego uznać należy terytorium Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Czy umowa wykupu wierzytelności pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w Polsce...

Zdaniem Wnioskodawcy, usługę świadczoną na rzecz Spółki należy zakwalifikować jako usługę ściągania długów niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W ocenie Wnioskodawcy, stosownie do art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne enumeratywnie wymienione w tym przepisie tj.: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, umowy dożywocia, umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat, ustanowienie hipoteki, ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności, umowy depozytu nieprawidłowego i umowy spółki, a także zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak ww. czynności cywilnoprawne. Wnioskodawca stwierdza, że stanowisko to potwierdza sformułowanie „podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne” użyte w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy, które przesądza o tym, że skonstruowany został zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Wskazuje również, że stanowisko takie prezentowane jest również w piśmiennictwie. Powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, wskazuje, że czynności nieobjęte jego zakresem przedmiotowym, w tym umowy nienazwane, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ocenie Wnioskodawcy opisana umowa nie będzie podlegała opodatkowaniu od czynności cywilnoprawnych, gdyż nie mieści się w katalogu czynności będących przedmiotem opodatkowania tym podatkiem, wskazanym w art. 1 ustawy. Umowa ta jest bowiem umową nienazwaną, łączącą przelew wierzytelności z usługami dodatkowymi. Oprócz bowiem przelewu wierzytelności własnych Spółki na rzecz Wnioskodawcy, świadczy on również na rzecz Spółki usługi dodatkowe, takie jak zarządzanie fakturami, prowadzenie ewidencji faktur, windykacja należności od nabywcy (w tym wysyłanie wezwań do zapłaty) i informowanie nabywcy o nabyciu wierzytelności przez Wnioskodawcę.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że stosownie do art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem VAT. Stwierdza, że w sposób wyraźny rozgraniczone zostały zakresy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz podatkiem VAT, który obciąża sprzedaż towarów oraz odpłatne świadczenie usług wykonywane w sposób częstotliwy. W ocenie Wnioskodawcy można więc przyjąć, że jeżeli dana czynność obrotu prawnego ma charakter zawodowy, to podlega ona przepisom ustawy o VAT, natomiast gdy nie ma tego charakteru – przepisom ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wobec powyższego stwierdza, że analizowana umowa, jako umowa świadczenia usług ściągania długów, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, zatem, wobec brzmienia art. 2 pkt 4 ustawy, nie jest ona opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi temu podlegają:

1. następujące czynności cywilnoprawne:
   
   
   1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
   2. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
   3. (uchylona),
   4. umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
   5. umowy dożywocia,
   6. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
   7. (uchylona),
   8. ustanowienie hipoteki,
   9. ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
   10. umowy depozytu nieprawidłowego,
   11. umowy spółki;
   
   
   
2. zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
3. orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Stosownie do art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 5, jeżeli ich przedmiotem są:

1. rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2. rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł ze Spółką z siedzibą w Niemczech umowę, na podstawie której będzie nabywał wierzytelności należne Spółce od nabywcy z tytułu dostaw towarów produkowanych i dostarczanych przez Spółkę na podstawie zamówień składanych przez nabywcę. Oprócz nabycia wierzytelności Wnioskodawca będzie świadczył na rzecz Spółki również usługi polegające na zarządzaniu fakturami, prowadzeniu ewidencji faktur, windykacji należności od nabywcy (w tym wysyłaniu wezwań do zapłaty) oraz informowaniu nabywcy o nabyciu wierzytelności przez Wnioskodawcę. Cena nabycia wierzytelności od Spółki zostaje ustalona poprzez pomniejszenie wartości wierzytelności o wartość 200 Euro, a jej uiszczenie nastąpi po uzyskaniu zapłaty wierzytelności od nabywcy towaru. Zgodnie z oświadczeniem Wnioskodawcy jako miejsce zawarcia umowy należy uznać Niemcy. Natomiast za miejsce wykonania praw majątkowych uznać należy terytorium Polski.

Wobec tak przedstawionych okoliczności wyjaśnić należy, że wolą ustawodawcy przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych określony został w sposób wyczerpujący. Świadczy o tym wymienienie czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem w zamkniętym katalogu zawartym w art. 1 ustawy. Pamiętać przy tym należy, że o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym. Powyższe oznacza również, że w każdej sytuacji organ podatkowy powinien ocenić charakter danej czynności, a zwłaszcza zbadać, czy w określonej sytuacji do czynienia mamy z umową nienazwaną czy też jedynie ze zmianą nazwy lub modyfikacją pewnych postanowień, które nie zmieniają istoty czynności prawnej, mieszcząc się w zakresie przedmiotowym ustawy.

Z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w sytuacji gdy mamy do czynienia z mieszanym stosunkiem umownym, który zawiera w sobie elementy (przedmiotowo istotne) dwóch lub więcej różnych umów nazwanych, z których przynajmniej jedna podlega opodatkowaniu; jednak ujmowany jako całość nie stanowi żadnej z czynności, z którą przepisy łączą obowiązek zapłaty podatku, należy przyjąć, że umowa mieszana, która (obok elementów charakterystycznych dla innej umowy) zawiera w całości essentialia negotii czynności wymienionej w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy zostanie objęta opodatkowaniem. Jak podkreśla się bowiem w orzecznictwie, dodanie do umowy dodatkowych elementów, które jednak nie przekreślają jej charakteru jako jednej z czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1, nie uwalnia stron tej umowy od obowiązku uiszczenia podatku. Przy czym ocena cech danej czynności cywilnoprawnej z punktu widzenia przedmiotu opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych powinna dotyczyć określonych elementów przedmiotowo istotnych, gdyż to one determinują charakter samej umowy. Innymi słowy nie zmieniają charakteru umowy modyfikacje wprowadzone przez strony, które nie dotyczą przedmiotu umowy i odnoszą się do tych jej elementów, które podlegają swobodnemu określeniu przez strony. Nie do przyjęcia jest więc pogląd, zgodnie z którym dodanie do konkretnej umowy wymienionej w katalogu ustawowym dodatkowych elementów, które nie przekreślają jej charakteru jako jednej z czynności cywilnoprawnych wymienionych w tym przepisie, uwalniałoby strony takiej umowy od obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

W kontekście powyższych uwag stwierdzić należy, że można mówić o zawarciu umowy, której cechy pozwalają na jej zakwalifikowanie jako umowy sprzedaży. Jak wskazano bowiem we wniosku Wnioskodawca na podstawie umowy zawartej ze Spółką niemiecką nabywa od niej wierzytelności, za które uiszcza stosowną cenę. Inne usługi, do których świadczenia zobowiązał się Wnioskodawca, pozostają natomiast bez wpływu na zasadniczy cel umowy, jakim jest nabycie wierzytelności i jawią się jako czynności dodatkowe, oboczne.

W treści wniosku wskazano również, że umowa pomiędzy Wnioskodawcą a Spółka niemiecką zawarta została na terytorium Niemiec. Stwierdzono w nim także, że będące jej przedmiotem prawa majątkowe (wierzytelności) podlegają wykonaniu w kraju siedziby Wnioskodawcy tj. na terytorium Polski.

Wobec powyższego, dokonana czynność cywilnoprawna, co do zasady może spowodować powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Spełnione zostały bowiem warunki wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, pozwalające na opodatkowanie takiej czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wskazać jednak należy, że w ustawie przewidziano sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Stosownie bowiem do art. 2 pkt 4 ww. ustawy, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1. opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2. zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

• umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
• (uchylony)
• umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Przepis ten ustanawia zasadę, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne podejmowane w ramach obrotu nieprofesjonalnego, natomiast obrót zawodowy (profesjonalny) objęty został podatkiem od towarów i usług. Z jego treści wynika zasada rozgraniczenia obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych od obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, jak również zasada wzajemnego wykluczenia tych obowiązków. Powyższe oznacza, że nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych te czynności cywilnoprawne, których dokonanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć także należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

Podkreślenia wymaga również, że zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.2)) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

W wydanej w przedstawionym stanie faktycznym interpretacji indywidualnej z dnia 11 października 2013 r., znak ITPP2/443-694/13/AP w zakresie podatku od towarów i usług stwierdzono, że w niniejszej sprawie miejscem świadczenia i opodatkowania usług, które Wnioskodawca będzie wykonywał na rzecz niemieckiego podmiotu – stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – będzie miejsce, w którym nabywca posiada siedzibę, tj. terytorium Niemiec. W związku z tym usługi te nie będą podlegały opodatkowaniu na terytorium Polski.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że umowa sprzedaży, na podstawie której Wnioskodawca nabywa wierzytelności korzystać będzie z wyłączenia z opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o którym mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli będzie ona opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na podstawie przepisów obowiązujących w Niemczech lub będzie z niego zwolniona. W przeciwnym razie czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa nabywanych praw majątkowych, a czynność ta opodatkowana jest wg stawki podatku w wysokości 1%. Podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych stanowi natomiast wartość rynkowa nabywanych praw majątkowych, o ile będzie ona odpowiadała wartości rynkowej, o której mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ustalonej zgodnie z ust. 2 tego przepisu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. E. Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.