INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23.09.2013 r. (data wpływu 24.09.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nabycia nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24.09.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nabycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza dokonać nabycia nieruchomości obejmującej wieczyste użytkowanie zabudowanej nieruchomości o pow. 5.062,00 m², Działka ta jest zabudowana budynkiem biurowym o pow. 1.436,00 m²; budynkiem biurowym o pow. 1.436,00 m2; garażem z magazynem o pow. 260,00 m²; wiatą samochodową o pow. 160,00 m²; wiatą samochodową o pow. 18,00 m². Jako właściciel w księdze wieczystej wpisany jest Skarb Państwa, a Sprzedawca jako użytkownik wieczysty na podstawie umowy przeniesienia mienia Skarbu Państwa w formie własności przedsiębiorstwa (Umowa z 2003 r. Akt Notarialny). Przy tym nabyciu na podstawie Umowy z 2003 r. nie był naliczany podatek VAT. Umowa ta stanowiła wykonanie przez Skarb Państwa zobowiązania z Umowy z 1996 r. (Akt Not.) o oddanie do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tą umową z 1996 r. po zapłacie ostatniej raty Skarb Państwa zobowiązał się do przeniesienia prawa własności całego przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzą m.in. przedmiotowa działka o nr ewid. .. położona w Z. Od umowy o oddanie do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa tj. od poszczególnych rat kapitałowych nie był naliczany podatek VAT. Zgodnie z Wypisem z Rejestru Gruntów działka oznaczona jest jako „inne tereny zabudowane (Bi)”.

Budynki i budowle po ich nabyciu były wykorzystywane przez Sprzedającego na własny użytek w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Tylko część niektórych budynków była oddana w najem od 2000 r. Od wszystkich umów najmu upłynęło 2 lata. Sprzedający nie ponosił nakładów ulepszających wynoszących 30% i więcej wartości początkowej poszczególnych budynków i budowli. Grunt z zabudowaniami nie stanowi przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Obie strony: Sprzedawca i Nabywca są czynnymi podatnikami VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż nieruchomości korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT – w części będącej przedmiotem najmu oraz na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a) ustawy o VAT w części niewynajmowanej...

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości w części będącej przedmiotem najmu będzie podlegać u Sprzedawcy zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Na mocy tego przepisu zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków budowli lub ich części, za wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Według art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich: wybudowaniu, ulepszeniu – jeżeli wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W ocenie Wnioskodawcy pierwsze zasiedlenie miało miejsce tylko w odniesieniu do tych części budynków, które były przedmiotem najmu. Zatem w odniesieniu do sprzedaży tych części będzie miało zastosowanie zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W odniesieniu do pozostałych części budynków, które nie były wynajmowane, nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie, tj. oddanie do używania po wybudowaniu w wykonywaniu czynności opodatkowanych VAT. Ani bowiem od umowy o oddanie do odpłatnego korzystania z 27.03.1996 r., ani od umowy nabycia nieruchomości z 17.09.2003 r. nie był naliczany podatek VAT.

Pozostałe części budynków (niewynajmowane) będą – w ocenie Wnioskodawcy – korzystać ze zwolnienia z VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a). W myśl tego przepisu zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10. pod warunkiem że: a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony oraz b) dokonujący ich dostawy nie poniósł wydatków na ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli poniósł takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Warunek wskazany pod literką a), tj. warunek nie przysługiwania prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jest w tym przypadku spełniony, gdyż nabycie prawa użytkowania wieczystego oraz własności zabudowań nie nastąpiło w ramach czynności opodatkowanych VAT. Zatem Sprzedawcy przy nabyciu nieruchomości w 2003 r. nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT.

Analogicznie kwestie te interpretuje Minister Finansów m.in. w interpretacji z dnia 19.07.2012 r., znak IPPP3/443-472/12-2/LK; z dnia 16.10.2012 r., znak IPPP1/443-563/12-4/AS; z dnia 17.10.2012 r., znak IPPB2/443-304/12-4/MZ. We wskazanych interpretacjach Minister zajął stanowisko, że nabycie budynków w 1990 r., kiedy to nie obowiązywał w Polsce podatek VAT, wypełnia przesłanki zwolnienia określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT odnośnie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT przy ich nabyciu. Podobnie w niniejszym przypadku, gdy nabycie nieruchomości nastąpiło w ramach transakcji nieopodatkowanej VAT, jest to sytuacja tożsama z brakiem prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT u Sprzedawcy. Zatem spełniony jest warunek zwolnienia z VAT określony powyżej w art. 43 ust. 1 pkt 10a) lit. a) ustawy o VAT.

W konsekwencji zwolnienia z podatku VAT sprzedaży budynków i budowli, zwolnieniu z tego podatku podlega też prawo wieczystego użytkowania gruntu, a to na podstawie par 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się z podatku VAT zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste i zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

W świetle powołanego przepisu art. 7 ustawy, odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów.

Stosownie do art. 29 ust. 5 ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Natomiast na mocy § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Powyższe oznacza, iż do dostawy gruntu, jak również prawa wieczystego użytkowania gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia, natomiast w przypadku gdy jest opodatkowana, na takich samych zasadach opodatkowana jest dostawa gruntu (w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym posadowione są budynki.

Co do zasady. w myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146a pkt 1, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi jak i zwolnienia od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
   
   

Zatem z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

Co istotne, wydanie obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Za czynność podlegającą opodatkowaniu należy rozumieć także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
   
   

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b – stosownie do art. 43 ust. 7a – nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonać nabycia nieruchomości obejmującej wieczyste użytkowanie zabudowanej nieruchomości. Działka ta jest zabudowana dwoma budynkami biurowymi, garażem z magazynem, dwoma wiatami samochodowymi. Jako właściciel w księdze wieczystej wpisany jest Skarb Państwa, a Sprzedawca jako użytkownik wieczysty na podstawie umowy z 2003 r. przeniesienia mienia Skarbu Państwa w formie własności przedsiębiorstwa. Przy nabyciu na podstawie ww. umowy nie był naliczany podatek VAT. Budynki i budowle po ich nabyciu były wykorzystywane przez Sprzedającego na własny użytek w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Tylko część niektórych budynków była oddana w najem od 2000 r. Od wszystkich umów najmu upłynęło 2 lata. Sprzedający nie ponosił nakładów ulepszających wynoszących 30% i więcej wartości początkowej poszczególnych budynków i budowli. Grunt z zabudowaniami nie stanowi przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Obie strony, Sprzedawca i Nabywca są czynnymi podatnikami VAT.

Z powyższego wynika, że do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, doszło w analizowanej sprawie wyłącznie w odniesieniu do części budynków, które były przedmiotem najmu. W konsekwencji ww. część budynków została oddana do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

W związku z faktem, iż dostawa części budynków, która jest przedmiotem najmu wraz z prawem wieczystego użytkowania będzie następowała w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia, tym samym dyspozycje art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy są spełnione i w stosunku do tej części transakcji należy zastosować zwolnienie od podatku VAT na podstawie ww. artykułu.

Jednocześnie na mocy art. 43 ust. 10, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
   
   

Z treści ust. 11 ww. artykułu wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3. adres budynku, budowli lub ich części.
   
   

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że do dostawy części budynków, będących przedmiotem najmu od 2000 r. należy zastosować zwolnienie od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ewentualnie wybrać opodatkowanie, po spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy. Mając na uwadze brzmienie § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia ustawy, zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione.

Odnośnie pozostałej części budynków oraz budowli, która nie była przedmiotem najmu, z uwagi na brak możliwości zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy rozważyć czy dostawa tych budynków i budowli spełnia przesłanki wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu budynków i budowli, bowiem nabył przedmiotową nieruchomość w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu. Sprzedający nie ponosił również nakładów ulepszających wynoszących co najmniej 30% wartości początkowej budynków i budowli.

Tym samym należy stwierdzić, że dostawa budynków oraz budowli lub ich części, które nie były przedmiotem najmu – będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Dostawa prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego budynkami i budowlami, których sprzedaż będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, również będzie objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług z uwagi na treść § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.