2013.06.06 - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP2/443-288/13-4/KG
z 6 czerwca 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2013 r. (data wpływu 2 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji nabycia nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT związanego z przedmiotowym nabyciem – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 kwietnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji nabycia nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT związanego z przedmiotowym nabyciem.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza nabyć od E. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna (dalej: „Sprzedający”), na podstawie umowy sprzedaży (dalej: „Umowa Sprzedaży”), następujące składniki majątkowe:

własność działek gruntu o numerach ewidencyjnych 157/1 i 157/2 położonych we W. (dalej: „Grunt”);

budynek centrum handlowo — rozrywkowego „P. G.” wraz z wszelkimi instalacjami, budowlami, drogami dojazdowymi oraz urządzeniami zainstalowanymi w tej galerii (z których niektóre stanowią odrębne środki trwałe) (dalej jako „Galeria”) (Galeria i Grunt zwane będą dalej łącznie jako „Nieruchomość”).

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że Grunt zabudowany jest w następujący sposób:

na działce gruntu o numerze ewidencyjnym 157/1 znajdują się drogi dojazdowe na nawierzchni bitumicznej składające się na Galerię;

na działce gruntu o numerze ewidencyjnym 157/2 znajduje się budynek centrum handlowo — rozrywkowego wraz z pozostałymi budowlami, składające się na Galerię.

Obecnie Sprzedający wykorzystuje Nieruchomość do prowadzenia działalności w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych.

W ramach Umowy Sprzedaży nie dojdzie do przeniesienia przez Sprzedającego na Wnioskodawcę m.in.:

umowy z zarządcą Nieruchomości,

umów z dostawcami mediów do Nieruchomości i dotyczących obsługi Nieruchomości,

należności Sprzedającego,

zobowiązań Sprzedającego (z zastrzeżeniem poniższych obowiązków związanych z zabezpieczeniami najmów),

środków pieniężnych Sprzedającego na rachunkach bankowych lub w kasie,

umów dotyczących bieżącej obsługi Sprzedającego (np. umowa o usługi księgowe),

ksiąg oraz umowy najmu siedziby Sprzedającego, prawa wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowej wraz z zabudowaniami położonej we W., ul. M., działka gruntu nr 145,

prawa własności lokalu mieszkalnego nr 15 położonego w budynku zlokalizowanym we W., przy ul. G.

W wyniku umowy sprzedaży Wnioskodawca wstąpi z mocy prawa (na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego) w prawa i obowiązki wynikające z umów najmu dotyczących powierzchni komercyjnej w Galerii zawartych przez Sprzedającego z najemcami.

Zgodnie z praktyką podatkową, w ramach umowy sprzedaży dojdzie do przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy związanych z Nieruchomością m.in.: praw i obowiązków z zabezpieczeń dostarczonych przez najemców (w tym gwarancje bankowe i kaucje zabezpieczające), jak również praw do dokumentów dotyczących tych zabezpieczeń, praw z gwarancji jakości i rękojmi dotyczących robót budowlanych i praw z zabezpieczeń gwarancji dotyczących takich robót, majątkowych praw autorskich oraz praw zależnych do projektów sporządzonych na podstawie umów z architektami, prawnej i technicznej dokumentacji dotyczącej Nieruchomości oraz praw do nazwy galerii handlowej.

Umowa sprzedaży pomiędzy Sprzedającym i Wnioskodawcą będzie regulowała mechanizm rozliczenia pomiędzy tymi podmiotami czynszów najmu i opłat eksploatacyjnych należnych od najemców.

W ramach umowy sprzedaży nie dojdzie do przejścia pracowników Sprzedającego na Wnioskodawcę w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 23¹ Kodeksu pracy), gdyż Sprzedający nie zatrudnia pracowników.

Nieruchomość nie jest i nie będzie wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Sprzedającego lub Wnioskodawcy na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze; nie stanowi i nie będzie stanowić ona także oddziału Sprzedającego lub Wnioskodawcy wyodrębnionego w KRS.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że Sprzedawca nabył Nieruchomość w drodze wkładu niepieniężnego obejmującego przedsiębiorstwo od spółki E. P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „Wnoszący Aport”).

Wnoszący Aport nabył prawo własności Gruntu, na którym obecnie posadowiona jest Galeria w 2005 r. Wnoszący Aport nabył także nakłady na budowę Galerii (tj. budowę w toku) i dokończył budowę Galerii. Budynek galerii handlowej został oddany do użytkowania w 2007 r. Wnoszącemu Aport przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na kosztach związanych z wybudowaniem Galerii (tj. w związku z nabyciem nakładów i poniesieniem wydatków na dokończenie budowy).

Po wybudowaniu Galerii przez Wnoszącego Aport jej powierzchnia została wynajęta najemcom (w tym powierzchnie przeznaczone dla wspólnego użytku w szczególności ciągi komunikacyjne, parkingi, windy schody), przy czym, pomiędzy dniem wynajęcia a dniem sprzedaży Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy na podstawie umowy Sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Usługi najmu powierzchni świadczone przez Wnoszącego Aport, a później przez Sprzedającego podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

W okresie po wybudowaniu budynków i budowli wchodzących w skład Galerii, Wnoszący Aport i Sprzedający ponosili nakłady, w stosunku do których przysługiwało im prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, ale nie przekraczały one 30% wartości początkowej poszczególnych środków trwałych wchodzących w skład Galerii.

Wnioskodawca i Sprzedający zamierzają skorzystać z opcji wyboru opodatkowania dostawy Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży podatkiem VAT. Z tego względu, Wnioskodawca i Sprzedający, będąc na dzień dokonania dostawy Nieruchomości zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT, złożą przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT tej dostawy. Oświadczenie to będzie zawierać wszystkie elementy, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

Wskazać należy, że możliwa jest sytuacja, iż w odniesieniu do niektórych składników majątkowych lub ich części wchodzących w skład Galerii mogło nie dojść w przeszłości do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, gdyż nie były one przedmiotem najmu. Wnioskodawca zakłada, że w stosunku do tych składników majątkowych lub ich części do ich pierwszego zasiedlenia powinno zasadniczo dojść w momencie sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy (na podstawie umowy sprzedaży).

Wnioskodawca będzie używać Nieruchomości w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT (głównie w zakresie podlegającego opodatkowaniu VAT wynajmu powierzchni handlowej).

W związku z zakupem Nieruchomości przez Wnioskodawcę od Sprzedającego na podstawie umowy sprzedaży, Wnioskodawca spodziewa się od Sprzedającego faktury VAT dokumentującej dostawę Nieruchomości. Z tego względu, Wnioskodawca pragnie m.in. uzyskać potwierdzenie, że przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z powyższej faktury.

W tym celu, Wnioskodawca zadaje poniżej pytania zmierzające do jednoznacznego ustalenia prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy przedmiotem umowy sprzedaży będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT...
Czy Wnioskodawca i Sprzedający będą uprawnieni do wyboru opcji opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w odniesieniu do tych budynków, budowli lub ich części, w stosunku do których upłynęły 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia...
Czy dostawa Nieruchomości w ramach umowy sprzedaży w odniesieniu do tych budynków, budowli lub ich części, w stosunku do których nie upłynęły 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia, będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT...
Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Sprzedającego dokumentującej dostawę Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży...

Stanowisko Wnioskodawcy:

Przedmiotem umowy sprzedaży będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
Wnioskodawca i Sprzedający będą uprawnieni do wyboru opcji opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w odniesieniu do tych budynków, budowli lub ich części, w stosunku do których upłynęły 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia.
Dostawa Nieruchomości w ramach umowy sprzedaży w odniesieniu do tych budynków, budowli lub ich części, w stosunku do których nie upłynęły 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia, będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT.
Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Sprzedającego dokumentującej dostawę Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Pytanie nr 1

Wnioskodawca zajmuje stanowisko, iż dla celów VAT przedmiotem umowy sprzedaży będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Brak możliwości klasyfikacji Nieruchomości jako przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Należy zauważyć, że ustawa o VAT nie definiuje wprost pojęcia przedsiębiorstwa (tak jak ustawa o PDOP). Zgodnie jednak z poglądami prezentowanymi przez przedstawicieli doktryny, należy się w tym zakresie odwoływać do definicji przedsiębiorstwa w Kodeksie cywilnym. Sędzia NSA Janusz Zubrzycki w Leksykonie VAT 2010 (Oficyna Wydawnicza „Unimex, Wrocław 2010> podkreśla, iż „ustawa o VAT nie określa w treści swych postanowień definicji pojęcia przedsiębiorstwo. Przedmiotową definicję „przedsiębiorstwo” zawiera art. 551 Kc.”.

Zgodnie z tym poglądem, powszechnie przyjętym w orzecznictwie sądowym oraz interpretacjach organów podatkowych, w celu określenia zakresu pojęcia przedsiębiorstwa, podobnie jak w przypadku interpretacji tego pojęcia na potrzeby ustawy o PDOP, należy odwołać się do uregulowania art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
wierzytelności,
prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej,
majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
tajemnice przedsiębiorstwa,
księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W świetle powołanej definicji, w skład przedsiębiorstwa wchodzą takie składniki materialne i niematerialne, które w sposób zorganizowany służą prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa działalności gospodarczej. Ważne jest zatem, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w ten sposób, aby przekazany zespół składników majątkowych mógł posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Oznacza to, że, aby mówić o transferze przedsiębiorstwa, przenoszone składniki majątkowe muszą umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności wyłącznie w oparciu o te składniki.

Tymczasem, w przypadku planowanej transakcji nie można mówić o zdolności przenoszonego majątku do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotem dostawy Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy w ramach umowy sprzedaży będzie zasadniczo jedynie Nieruchomość, która sama z siebie nie może być uznana za kreującą zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Wynika to choćby z faktu, że szereg elementów związanych z Nieruchomością nie będzie włączonych do dostawy dokonanej przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy. Dotyczy to m.in.:

umowy z zarządcą Nieruchomości,

umów z dostawcami mediów do Nieruchomości i dotyczących obsługi Nieruchomości,

należności Sprzedającego,

zobowiązań Sprzedającego (z zastrzeżeniem powyższych obowiązków związanych z zabezpieczeniami najmów),

środków pieniężnych Sprzedającego na rachunkach bankowych lub w kasie,

umów dotyczących bieżącej obsługi Sprzedającego (np. umowa o usługi księgowe),

ksiąg oraz umowy najmu siedziby Sprzedającego.

Dodatkowo planowana umowa sprzedaży nie obejmie następujących składników majątku Sprzedającego:

prawa wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowej wraz z zabudowaniami położonej we W., ul. M., działka gruntu nr 145,

prawa własności lokalu mieszkalnego nr 15 położonego w budynku zlokalizowanym we W., przy ul. G.

Dostawa Nieruchomości w ramach umowy sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy nie będzie wiązała się także z przejściem pracowników Sprzedającego w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 23¹ Kodeksu pracy) na Wnioskodawcę.

W świetle powyższego, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, część składników majątkowych wskazanych jako niezbędne z punktu widzenia definicji przedsiębiorstwa nie zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę. Ponadto, nie jest możliwe zidentyfikowanie zorganizowanego zbioru składników materialnych i niematerialnych służących prowadzonej działalności, ponieważ przedmiotem transakcji będzie tylko Nieruchomość, której bez dodatkowych elementów niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej (np. umów z dostawcami mediów, umowy z zarządcą nieruchomości) nie sposób nadać przymiotu „zorganizowania”. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa.

Konkluzji tej nie zmienia fakt, że na Wnioskodawcę przejdą prawa i obowiązki z umów najmu. Wnioskodawca stanie się stroną umów najmu dotyczących Nieruchomości z mocy prawa jako właściciel Nieruchomości. Przejście praw i obowiązków z umów najmu jest określonym przepisami Kodeksu cywilnego skutkiem zbycia rzeczy będącej przedmiotem najmu, a nie efektem dodatkowego umownego przeniesienia tych praw i obowiązków.

Warto w tym miejscu zaznaczyć, że dodatkowe elementy przechodzące na Wnioskodawcę wraz z Nieruchomością wskutek umowy sprzedaży (zwłaszcza te dotyczące zabezpieczeń najmów) są ściśle związane z Nieruchomością, a ich transfer jest normalną praktyką rynkową w transakcjach nieruchomościowych. W żadnym wypadku, przejście tych elementów na Wnioskodawcę nie powoduje, iż przedmiotem transakcji jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Podsumowując powyższe rozważania, Wnioskodawca uważa, iż przedmiotem umowy sprzedaży dla celów ustawy o VAT będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa.

Powyższe stanowisko jest także w pełni akceptowane przez organy podatkowe. Zostało ono potwierdzone m.in. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 marca 2013 r. (sygn. IPPP1/443-103/13-2/IGo), z dnia 15 stycznia 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1108/12- 2/EK), z dnia 6 listopada 2012 r. (IPPP1/443-905/12-2/AS), z dnia 18 sierpnia 2012 r. (sygn. IPPP2/443-284/12-3/RR) oraz z dnia 6 marca 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-850/11-2/PR), a także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 grudnia 2012 r. (sygn. ITPP2/443-1183/12/AD).

Brak możliwości klasyfikacji Nieruchomości jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem Ministerstwa Finansów, aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu powyższej definicji, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W świetle powyższego, aby uznać dany zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą być wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Stanowisko takie jest powszechnie akceptowane przez organy podatkowe, sądy administracyjne oraz przedstawicieli doktryny prawa podatkowego i w praktyce nie rodzi żadnych wątpliwości.

Należy zauważyć, iż zgodnie z interpretacjami organów podatkowych, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział oraz, że takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze (por. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 sierpnia 2012 r., sygn. IPPP2/443-284/12-3/RR, oraz interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 31 sierpnia 2011 r., sygn. IPPB5/423-590/11-2/DG).

Wyodrębnienie finansowe z kolei oznacza sytuację, w której sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, następujące okoliczności jednoznacznie wskazują, że przedmiot planowanej umowy sprzedaży nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego:

na przedmiot transakcji składa się głównie Nieruchomość,

Nieruchomość nie będzie wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Sprzedającego na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze;

nie będzie ona stanowiła także oddziału Sprzedającego wyodrębnionego w KRS,

nabywane aktywa są tylko sumą poszczególnych środków trwałych, nie będących zorganizowanym zespołem składników powiązanych organizacyjnie,

w ramach sprzedaży nie dojdzie do przeniesienia na Wnioskodawcę praw z kluczowych umów (w tym umów z dostawcami mediów i dotyczących obsługi Nieruchomości),

nabywane aktywa nie są w stanie samodzielnie funkcjonować, gdyż nie posiadają potencjalnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy;

Wnioskodawca nie będzie mógł tylko i wyłącznie w oparciu o te składniki prowadzić działalności gospodarczej,

Wnioskodawca nie przejmie w ramach transakcji pracowników, ani zobowiązań czy należności Sprzedającego.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, wydawane aktywa nie są wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W efekcie, przedmiot transakcji nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Powyższej konkluzji nie zmienia także fakt, że sprzedawane aktywa stanowią główne (choć nie jedyne) składniki majątku Sprzedającego. W tym kontekście warto powołać się na wyrok NSA z dnia 5 października 2005 r. (sygn. I SA/Gd 1959/94), zgodnie z którym: „Sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, iż faktycznie nastąpiła jego sprzedaż. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym”.

Stanowisko zajęte przez NSA w powyższym wyroku jest w pełni kontynuowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (m.in. wyroku WSA w Warszawie z 7 listopada 2011 r. (sygn. III SA/Wa 1438/11), czy wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r. (sygn. I SA/Wr 355/08). Stanowisko to jest także akceptowane przez organy podatkowe, np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 marca 2011 r. (sygn. ILPP2/443-21/11-4/EN).

Stanowisko, że przenoszone składniki majątkowe nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zostało potwierdzone w przywołanych powyżej interpretacjach podatkowych wydanych w zbliżonych stanach faktycznych, m.in. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 marca 2013 r. (sygn. IPPP1/443-103/13-2/IGo), z dnia 15 stycznia 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1108/12-2/EK), z dnia 6 listopada 2012 r. (IPPP1/443-905/12-2/AS), z dnia 18 sierpnia 2012 r. (sygn. IPPP2/443-284/12-3/RR) oraz z dnia 6 marca 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-850/11-2/PR), a także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 grudnia 2012 r. (sygn. ITPP2/443-1183/12/AD).

Podsumowując, przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży dla celów ustawy o VAT będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pytanie nr 2.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Wnioskodawca i Sprzedający będą uprawnieni do wyboru opcji opodatkowania podatkiem VAT planowanej dostawy Nieruchomości, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w odniesieniu do tych budynków, budowli lub ich części w stosunku, do których upłynęły 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnieniu z VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, możliwa jest rezygnacja ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wybór opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Warto także zaznaczyć, że na mocy 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwolnieniu z VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem że:

w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, po wybudowaniu Galerii przez Wnoszącego Aport jej powierzchnia została wynajęta najemcom (w tym powierzchnie przeznaczone dla wspólnego użytku, w szczególności: ciągi komunikacyjne, parkingi, windy, schody), przy czym, pomiędzy dniem wynajęcia a dniem sprzedaży Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy na podstawie umowy sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Usługi najmu powierzchni świadczone przez Wnoszącego Aport, a następnie przez Sprzedającego, podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. W okresie po wybudowaniu budynków i budowli wchodzących w skład Galerii, Wnoszący Aport i Sprzedający ponosili nakłady na ulepszenie środków trwałych wchodzących w skład Galerii, w stosunku do których przysługiwało im prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, ale nakłady te nie przekraczały 30% wartości początkowej poszczególnych środków trwałych.

W rezultacie, co do zasady, doszło do pierwszego zasiedlenia Galerii w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przy czym od pierwszego zasiedlenia do dnia sprzedaży Nieruchomości na podstawie Umowy Sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, zasadniczo dostawa Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy na podstawie umowy sprzedaży będzie podlegała zwolnieniu z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, lecz Sprzedający i Wnioskodawca będą uprawnieni do skorzystania z opcji opodatkowania podatkiem VAT dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

W świetle powyższego, Sprzedający i Wnioskodawca będą uprawnieni do wyboru opcji opodatkowania podatkiem VAT planowanej dostawy Nieruchomości, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w odniesieniu do tych budynków, budowli lub ich części, w stosunku do których upłynęły 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia.

Pytanie nr 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa Nieruchomości w ramach umowy sprzedaży w odniesieniu do tych budynków, budowli lub ich części, w stosunku do których nie upłynęły 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia, będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT.

Dotyczyć to może tych powyższych składników majątkowych lub ich części, które nie były w przeszłości przedmiotem najmu — w rezultacie, na moment dostawy w ramach umowy sprzedaży upłynie okres krótszy niż 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, gdyż takim pierwszym zasiedleniem powinna być sprzedaż tych składników przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy.

Zakładając, że dostawę tych składników majątkowych w ramach umowy sprzedaży należy traktować odrębnie od dostawy innych aktywów, których pierwsze zasiedlenie miało miejsce dawniej niż 2 lata temu (przy czym obie grupy tych składników mogą znajdować się na jednej działce gruntu), dostawa składników majątkowych lub ich części, w stosunku do których nie upłynęły 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie cytowanych powyżej art. 43 ust. 1 pkt 10, ani art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, a więc będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT.

Zastosowania nie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż na moment dostawy w ramach umowy sprzedaży upłynie okres krótszy niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Z kolei, brak możliwości zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT wynika z faktu, że, zdaniem Wnioskodawcy, Sprzedającemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem powyższych składników majątkowych (co powinno zostać potwierdzone w indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej na rzecz Sprzedającego).

W odniesieniu do kwestii przysługiwania Sprzedającemu prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych, w stosunku do których nie upłynęły 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia, Wnioskodawca pragnie poczynić następujące komentarze:

skoro wniesienie Nieruchomości przez Wnoszącego Aport na rzecz Sprzedającego nastąpiło w ramach aportu przedsiębiorstwa, należy przyjąć, iż zgodnie z powszechnie akceptowaną praktyką, Sprzedający był sukcesorem Wnoszącego Aport w zakresie podatku VAT w odniesieniu do otrzymanego przedsiębiorstwa (w tym Nieruchomości);
w konsekwencji, skoro Wnoszący Aport miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wybudowaniem powyższych składników majątkowych, w stosunku do których nie upłynęły 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia, to takie samo prawo przysługuje sukcesorowi, czyli Sprzedającemu — stanowisko, zgodnie z którym w związku ze zbyciem, w tym aportem, przedsiębiorstwa dochodzi do sukcesji na gruncie VAT, jest powszechnie prezentowane w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów (por. przykładowe interpretacje wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22.12.2012 r., sygn. IPPP3/443-1300/11-2/KB, z dnia z dnia 21.02.2011 r. sygn. IPPP2/443-994/10-2/MM oraz z dnia 18.02.2010 r., sygn. IPPP1/443-36/10-2/PR) oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 28.10.2011 r., sygn. akt I FSK 1660/10, wyrok WSA w Warszawie z dnia 7.11.2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1438/11) kwestia ta będzie przedmiotem wniosku o interpretację podatkową złożonego przez Sprzedającego;
w rezultacie, skoro Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w odniesieniu do powyższych składników majątkowych, w stosunku do których nie upłynęły 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia, ich sprzedaż przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy powinna podlegać opodatkowaniu VAT - kwestia ta będzie przedmiotem wniosku o interpretację podatkową złożonego przez Sprzedającego.

W świetle powyższego, dostawa Nieruchomości w ramach umowy sprzedaży w odniesieniu do tych budynków, budowli lub ich części, w stosunku do których nie upłynęły 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia, będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT.

Pytanie nr 4.

Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Sprzedającego dokumentującej dostawę Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży.

Jak wskazano powyżej, w związku z wydaniem Nieruchomości przez Sprzedającego na podstawie umowy sprzedaży, Wnioskodawca spodziewa się od Sprzedającego faktury VAT dokumentującej dostawę Nieruchomości na podstawie Umowy Sprzedaży.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (…).

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wskazano powyżej, Wnioskodawca będzie używał Nieruchomości nabytej na podstawie umowy sprzedaży do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (wynajem powierzchni komercyjnej). Nie zachodzi także żadna okoliczność wyłączająca prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 ustawy o VAT. W konsekwencji, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego z otrzymanej faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Natomiast zgodnie z ust. 11 tego artykułu, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę, może one obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z dostawą Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma fakturę VAT dokumentującą tę dostawę lub w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
koncesje, licencje i zezwolenia;
patenty i inne prawa własności przemysłowej;
majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
tajemnice przedsiębiorstwa;
księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Definicja ta określa przedsiębiorstwo w sensie przedmiotowym. Przy czym, powyższe wyliczenie jest katalogiem otwartym, więc wymienione elementy składowe przedsiębiorstwa mają jedynie charakter przykładowy. Jednakże sformułowanie przepisu tworzy domniemanie prawne, w myśl którego przedsiębiorstwo obejmuje każdy składnik zespołu, a zatem wszelkie dobra materialne i niematerialne podlegające ochronie prawnej i służące wykonywaniu celów gospodarczych.

W tym miejscu wskazać należy również art. 55² Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Ad. 1.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, iż Wnioskodawca zamierza nabyć na podstawie umowy sprzedaży, następujące składniki majątkowe:

własność działek gruntu o numerach ewidencyjnych 157/1 i 157/2 (dalej: „Grunt”);

budynek centrum handlowo — rozrywkowego wraz z wszelkimi instalacjami, budowlami, drogami dojazdowymi oraz urządzeniami zainstalowanymi w tej galerii (z których niektóre stanowią odrębne środki trwałe) (dalej jako „Galeria”) (Galeria i Grunt zwane będą dalej łącznie jako „Nieruchomość”).

Grunt zabudowany jest w następujący sposób:

na działce gruntu o numerze ewidencyjnym 157/1 znajdują się drogi dojazdowe na nawierzchni bitumicznej składające się na Galerię;

na działce gruntu o numerze ewidencyjnym 157/2 znajduje się budynek centrum handlowo — rozrywkowego wraz z pozostałymi budowlami, składające się na Galerię.

Obecnie Sprzedający wykorzystuje Nieruchomość do prowadzenia działalności w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych.

W ramach Umowy Sprzedaży nie dojdzie do przeniesienia przez Sprzedającego na Wnioskodawcę m.in.:

umowy z zarządcą Nieruchomości,

umów z dostawcami mediów do Nieruchomości i dotyczących obsługi Nieruchomości,

należności Sprzedającego,

zobowiązań Sprzedającego (z zastrzeżeniem poniższych obowiązków związanych z zabezpieczeniami najmów),

środków pieniężnych Sprzedającego na rachunkach bankowych lub w kasie,

umów dotyczących bieżącej obsługi Sprzedającego (np. umowa o usługi księgowe),

ksiąg oraz umowy najmu siedziby Sprzedającego,

prawa wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowej wraz z zabudowaniami położonej we W., ul. M., działka gruntu nr 145,

prawa własności lokalu mieszkalnego nr 15 położonego w budynku zlokalizowanym we W., przy ul. G.

W ramach umowy sprzedaży dojdzie do przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy związanych z Nieruchomością m.in.: praw i obowiązków z zabezpieczeń dostarczonych przez najemców (w tym gwarancje bankowe i kaucje zabezpieczające), jak również praw do dokumentów dotyczących tych zabezpieczeń, praw z gwarancji jakości i rękojmi dotyczących robót budowlanych i praw z zabezpieczeń gwarancji dotyczących takich robót, majątkowych praw autorskich oraz praw zależnych do projektów sporządzonych na podstawie umów z architektami, prawnej i technicznej dokumentacji dotyczącej Nieruchomości oraz praw do nazwy galerii handlowej.

Umowa sprzedaży pomiędzy Sprzedającym i Wnioskodawcą będzie regulowała mechanizm rozliczenia pomiędzy tymi podmiotami czynszów najmu i opłat eksploatacyjnych należnych od najemców.

Na tle powyższego Spółka jako nabywca przedmiotowej nieruchomości powzięła wątpliwości w kwestii uznania nabywanych składników majątkowych za przedsiębiorstwo bądź zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Odnosząc się do powyższego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż nabywana nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, bowiem transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, które zostały wymienione w opisie zdarzenia przyszłego.

Nabywana nieruchomość nie będzie stanowić także zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zbywane składniki majątku nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdyż przedmiot transakcji nie spełnia ustawowych przesłanek zawartych w definicji tego pojęcia w art. 2 pkt 27e ustawy tj. nie stanowi masy majątkowej wydzielonej organizacyjnie w strukturze Spółki. Ponadto przeniesieniu na Kupującego nie będą podlegały zobowiązania Spółki.

Reasumując, przedmiotem umowy sprzedaży będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks cywilny oraz ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z czym ich nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem VAt według stawek podatku właściwych dla przedmiotu nabycia.

Ad. 2 i 3.

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, iż zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, iż aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b – zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy – nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do ust. 11 ww. artykułu, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
adres budynku, budowli lub ich części.

Ponadto, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, o czym stanowi art. 29 ust. 5 ustawy.

Ze złożonego wniosku wynika, iż Sprzedawca nabył Nieruchomość w drodze wkładu niepieniężnego obejmującego przedsiębiorstwo od spółki E. P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, iż sprzedaż budynków i budowli Galerii lub ich części, które były przedmiotem najmu przez okres dłuższy niż dwa lata, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Bowiem, jak wskazano we wniosku, po wybudowaniu Galerii jej powierzchnia została wynajęta najemcom przez podmiot, który wniósł nieruchomość do Spółki w formie aportu, a od dnia wynajęcia nieruchomości do jej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata, zatem miało miejsce pierwsze zasiedlenie tych części nieruchomości, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dniem dostawy upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Jednakże z uwagi na to, iż jak wskazano we wniosku zarówno Zbywca, jak i Nabywca są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami VAT i złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, Spółka będzie mogła zrezygnować ze zwolnienia od podatku, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży budynków, budowli lub ich części.

Zatem Wnioskodawca i Zbywca nieruchomości będą uprawnieni do wyboru opcji opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w odniesieniu do tych budynków, budowli lub ich części, w stosunku do których upłynęły 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia.

Ponadto, jak wskazano we wniosku, możliwa jest sytuacja, iż w odniesieniu do niektórych składników majątkowych lub ich części wchodzących w skład Galerii mogło nie dojść w przeszłości do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, gdyż nie były one przedmiotem najmu lub od pierwszego zasiedlenia mógł upłynąć okres krótszy niż 2 lata, np. pomieszczenia administratora, ochrony czy pomieszczenia techniczne Galerii.

Zatem sprzedaż tych części budynków lub budowli nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym, należy rozważyć, czy w przedmiotowej sytuacji możliwe będzie zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Badając kwestię, czy Zbywca nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do tych obiektów, należy wskazać, iż z uwagi na fakt, iż nabył on nieruchomość w drodze aportu przedsiębiorstwa, analiza przesłanek zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z punktu widzenia Spółki powinna odnosić się także do czynności wykonywanych przez poprzedniego właściciela nieruchomości (który wniósł w ramach aportu przedsiębiorstwa budynki, budowle, do przedsiębiorstwa Zbywcy).

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, iż stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przywołane przepisy polskiej ustawy stanowią implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie, z którym w przypadku przeniesienia całości lub części majątku przedsiębiorstwa, za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia, albo w drodze aportu, państwa członkowskie mogą przyjąć, iż nie nastąpiła dostawa towarów, zaś odbiorca będzie traktowany jak następca prawny przenoszącego. W uzasadnionych okolicznościach Państwa członkowskie mogą podjąć niezbędne kroki w celu niedopuszczenia do pogorszenia warunków konkurencji w przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w całości opodatkowaniu. Art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE stanowi, że w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

W świetle cyt. wyżej regulacji należy uznać, że przyjęta w art. 6 pkt 1 ustawy opcja wyłączenia od opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wymaga zatem, że w przypadku zbycia tak określonego przedmiotu, jego nabywca traktowany jest jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. W konsekwencji w takiej sytuacji dochodzi do sukcesji prawnopodatkowej, następuje przeniesienie na nabywcę zasad dotyczących opodatkowania VAT w odniesieniu do czynności związanych z nabytym mieniem na warunkach identycznych, jakie obowiązywały zbywcę, gdyby do zbycia nie doszło.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93 - 93e ustawy Ordynacja podatkowa. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, to jest sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Jednakże jak wynika z powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, na gruncie tej ustawy istnieje szczególne rozwiązanie, niezależne od unormowań zawartych w Ordynacji podatkowej, regulujące prawa i obowiązki następców prawnych. Norma wynikająca z art. 6 pkt 1 ustawy, stanowi bowiem lex specialis wobec rozwiązań zawartych w Ordynacji podatkowej. W konsekwencji podatnik, który nabył przedsiębiorstwo i nadal je prowadzi, może korzystać z uprawnień służących zbywcy tego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zakresie, w jakim jest to związane ze zbywanym przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią.

Mając na uwadze przywołane wyżej uregulowania należy stwierdzić, że skoro – jak wskazano we wniosku – Zbywca nabył przedsiębiorstwo w drodze aportu, to jest następcą prawnym podmiotu wnoszącego aport. W związku z powyższym, w przypadku planowanej transakcji nabycia nieruchomości zabudowanych, uprzednio nabytych w ramach aportu, dokonując analizy spełnienia warunków zastosowania zwolnienia od podatku, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, winien uwzględnić także ich spełnienie bądź niespełnienie przez poprzedniego właściciela nieruchomości.

Z wniosku wynika, iż Wnoszącemu Aport przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z wybudowaniem Galerii (tj. w związku z nabyciem nakładów i poniesieniem wydatków na dokończenie budowy).

W związku z powyższym, skoro poprzedniemu właścicielowi budynków, budowli, którego sukcesorem jest Zbywca, przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z budową Galerii, to należy uznać, że przesłanka, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) ustawy nie została spełniona.

Mając na uwadze fakt, iż aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule, zatem niespełnienie jednej z przesłanek z tego przepisu, powoduje, że zwolnienie to nie będzie miało zastosowania. Zatem w stosunku do tych części budynków i budowli, co do których pierwsze zasiedlenie nastąpi w chwili dostawy, lub w stosunku do których nie upłynęły 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia, a jednocześnie jak wskazano, w stosunku do tych obiektów Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, nie wystąpi zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W związku z powyższym, sprzedaż tych budynków, budowli lub ich części, które zostaną zasiedlone po raz pierwszy lub w stosunku do których nie upłynęły 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia, będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednocześnie, mając na uwadze, że nabycie budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Galerii będzie podlegało opodatkowaniu (w stosunku do budynków, budowli lub ich części, które mogą korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy Sprzedawca wybierze opcję opodatkowania, a w stosunku do pozostałej części Sprzedawcy nie przysługuje prawo do zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy), także dostawa gruntu, na których budynki, budowle Galerii są położone, stosownie do art. 29 ust. 5 ustawy, opodatkowana będzie tą samą stawką podatku VAT, jaką będą opodatkowane budynki, budowle lub ich części.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym nabycie nieruchomości opisanej w złożonym wniosku będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podatku VAT w wysokości 23%.

Ad. 4.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Natomiast zgodnie z ust. 11 tego artykułu, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę, może one obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wynika ze złożonego wniosku, Wnioskodawca po nabyciu przedmiotowej nieruchomości, będzie wykorzystywał ją do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (wynajem powierzchni komercyjnej).

Jak wskazano powyżej, transakcja nabycia przez Spółkę nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i jednocześnie w przypadku rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT, będzie w całości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podatku w wysokości 23%.

Tym samym należy stwierdzić, iż w przedmiotowym przypadku nie mają zastosowania ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 1 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma fakturę VAT dokumentującą tę dostawę lub w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W niniejszej interpretacji odpowiedziano na wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. W zakresie dotyczącym podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012, poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin