Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB5/423-868/13-4/MK
z 24 stycznia 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2013 r. (data wpływu 28 października 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 stycznia 2014 r. (data nadania 16 stycznia 2014 r., data wpływu 20 stycznia 2014 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 8 stycznia 2014 r. (data nadania 8 stycznia 2014 r., data doręczenia 9 stycznia 2014 r.) Nr IPPB5/423-868/13-2/MK o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• kwalifikacji wydzielonego majątku jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa – jest prawidłowe,
  

• skutków podatkowych planowej transakcji podziału spółki przez wydzielenie – jest prawidłowe.
  
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 28 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• kwalifikacji wydzielonego majątku jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
  

• skutków podatkowych planowej transakcji podziału spółki przez wydzielenie.
  
  
  

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka pod firmą X. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w L. (dalej: Spółka X.) zamierza dokonać podziału. Podział nastąpi w oparciu o treść art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych, zgodnie z którym podział Spółki X. nastąpi poprzez przeniesienie części majątku tej spółki (spółka dzielona) na spółkę nowo zawiązaną (tzw. podział przez wydzielenie).

Podmiotem, który planuje zostać wspólnikiem spółki nowo zawiązanej jest spółka RH Ltd. (dalej: Wnioskodawca), która to spółka będzie w przyszłości jedynym udziałowcem/wspólnikiem spółki nowo zawiązanej.

Wnioskodawca jest jednocześnie udziałowcem Spółki X. Docelowo Wnioskodawca posiadał będzie 100% udziałów w Spółce X. . Kapitał zakładowy Spółki X. wynosi 505.000,00 złotych.

Spółka X. nie będzie posiadała jakichkolwiek udziałów w spółce nowo zawiązanej i odwrotnie. Spółka nowo zawiązana będzie posiadała siedzibę na terytorium RP. Spółka X. z siedzibą w L. przy ul. N. nr L. została zawiązana w dniu 29.08.2008 roku. Spółka X. została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym pod numerem ......

Spółka X. jest przedsiębiorcą telekomunikacyjnym i zgodnie z ustawą Prawo telekomunikacyjne wpisana została przez Prezesa Urzędu Komunikacji Elektronicznej do rejestru przedsiębiorców telekomunikacyjnych pod numerem .....

Spółka X. prowadzi dwa rodzaje działalność gospodarczej. Pierwszym rodzajem działalności jest pośrednictwo w świadczeniu usług telekomunikacyjnych na rzecz gospodarstw domowych oraz klientów biznesowych. W tym zakresie Spółka X. świadczy usługi dostarczania telewizji, dostępu do sieci Internet oraz usługi telefoniczne (dalej: działalność telekomunikacyjna). Drugim rodzajem działalności prowadzonej przez Spółkę X.,jest działalność infrastrukturalna, związana z rozwojem, budową i utrzymaniem całej infrastruktury telekomunikacyjnej, która przyłączana jest do sieci w poszczególnych budynkach, oraz która służy do dostarczania usług (pakietów) nabywanych przez Spółkę X. od podmiotów trzecich (dalej: działalność infrastrukturalna).

Działalność telekomunikacyjna w szczególności obejmuje:

• świadczenie usług telekomunikacyjnych (Internet, telewizja, telefonia) dla klientów indywidualnych i biznesu,
  

• świadczenie usług dodanych — poczta e-mail, turbo button,
  

• działalność marketingowa, sprzedażowa, posprzedażowa, obsługi i utrzymania klienta i inna związana ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych.
  
  
  

Działalność telekomunikacyjna w głównej mierze opiera się na świadczeniu usług dla około 12500 abonentów w oparciu o zawarte z tymi podmiotami umowy abonenckie. To właśnie w ramach tych umów Spółka X. świadczy usługi z zakresu dostarczania telewizji, dostępu do sieci Internet oraz usługi telefoniczne. Ponadto działalność telekomunikacyjna opiera się na zasobach, (sieciach i urządzeniach telekomunikacyjnych), które mieszczą się w budynkach mieszkalnych oraz budynkach użytkowych wspomnianych abonentów. Zasoby te są przygotowane do przyjmowania określonych usług (pakietów) z dowolnej infrastruktury zewnętrznej. Na wspomniane pakiety składają się opisane powyżej przykładowe usługi, które również Spółka X. nabywa od innych podmiotów (np.: stacji telewizyjnych, dostawców Internetu, operatorów telefonicznych).

Z uwagi na powyższe Spółka X. zamierza jeszcze wyraźniej wyodrębnić organizacyjnie, finansowo, majątkowo i funkcjonalnie opisaną działalność teleinformatyczną poprzez zarejestrowanie w Krajowym Rejestrze Sądowym oddziału Spółki X. , który będzie zajmował się wyłącznie tego rodzaju działalnością.

Oddział ten będzie wyodrębniony organizacyjnie, finansowo, majątkowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki X. , na który będzie się składał zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który jednocześnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania.

W tym celu zarząd Spółki X. podjął już stosowne uchwały o utworzeniu oddziału (wewnętrznej jednostki organizacyjnej), stanowiącego immanentną część Spółki X. , ale jednocześnie będącego wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo, majątkowo i funkcjonalnie częścią przedsiębiorstwa tej Spółki X. .

W uchwałach tych zarząd:

• określił szczegółowy wykaz umów (umów handlowych i innych związanych z działalnością przypisaną do oddziału), z których prawa i obowiązki zostaną przypisane do oddziału,
  

• zatwierdził regulamin organizacyjny oddziału określający podstawowe zasady organizacji i funkcjonowania oddziału oraz zakres jego działania. Regulamin organizacyjny oddziału określa w szczególności strukturę wewnętrzną, podział zadań i zakres odpowiedzialności osób na stanowiskach kierowniczych, podstawowe zadania komórek organizacyjnych wchodzących w skład oddziału,
  

• zatwierdził zakres czynności i obowiązków osoby kierującej oddziałem, która wykonywać będzie wszelkie czynności w oparciu o regulamin organizacyjny oddziału,
  

• wskazał, że oddział jest samodzielnym pracodawcą w rozumieniu art. 3 Kodeksu pracy. Wykaz pracowników przejętych do oddziału na podstawie art. 231 Kodeksu pracy stanowi stosowny załącznik do uchwały,
  

• wskazał, że oddział prowadzić będzie odrębne od jednostki macierzystej (Spółki X. ) księgi rachunkowe (w wyniku czego dojdzie do ustalenia przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań oddziału w sposób umożliwiający ich jednoznaczne wyodrębnienie z ogółu przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań jednostki macierzystej (Spółki X. ). W oparciu o zmodyfikowany system finansowo - księgowy dla oddziału prowadzona będzie odrębna sprawozdawczość finansowa (tj. sporządzanie odrębnych rachunków zysków i strat oraz bilansów) oraz sprawozdawczość zarządcza (tj. generowanie raportów dotyczących działalności oddziału).
  
  
  

Na chwilę obecną Spółka X. będzie dokonywała rejestracji oddziału w Krajowym Rejestrze Sądowym. Ponadto oddziałowi zostanie nadany odrębny numer NIP, a także REGON, by mógł on w szczególności pełnić samodzielnie funkcje płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych i płatnika składek na ubezpieczenie społeczne.

Na oddział składa się:

1. oznaczenie indywidualizujące oddział (nazwa),
2. własność ruchomości w szczególności w postaci:

• urządzeń telekomunikacyjnych – na które składają się urządzenia dostępowe i zarządzające ruchem takie jak przełączniki, routery, nody optyczne, zasilacze awaryjne UPS,
  

• sieci dostępowej abonenckiej - sieć w L. ie w prawie tysiącu budynków obejmująca około 12.500 abonentów, na którą składają się takie składniki jak szafy, rury, okablowanie strukturalne UW, coax, złącza kablowe, multitapy, kable zasilania energetycznego,
  

• urządzeń znajdujących się u abonentów dekodery, routery, aparaty telefoniczne, urządzenia typu STB (set-top-box), karty cam conax, moduły common interface, bramki VOIP,
  

• urządzeń i narzędzi biura obsługi klienta - serwery oprogramowania,
  

• sprzętu biurowego (kserokopiarki itp.),
  

1. oddział nie posiada przypisanych mu nieruchomości; na potrzeby funkcjonowania oddziału została wydzielona odpowiednia część nieruchomości leasingowanych przez Spółkę X. ,
2. do oddziału zostaną przypisane określone umowy, których realizacja związana jest z funkcjonowaniem tego oddziału, a w szczególności umowy z abonentami, umowy serwisowe, umowy najmu, umowy z właścicielami budynków, umowy z pracownikami itp.,
3. do oddziału od dnia jego wyodrębnienia będą przypisane zobowiązania (w sensie zobowiązań pieniężnych, gdyż zobowiązania wynikające z wyżej wskazanych umów zostaną oczywiście również przypisane) oraz należności, które powstały przed utworzeniem oddziału. Nie mniej jednak od chwili powstania oddziału wszelkie zobowiązania i należności związane z funkcjonowaniem tego oddziału, z uwagi na zamierzenie prowadzenia dla oddziału odrębnych ksiąg rachunkowych, będą księgowane po stronie tego oddziału,
4. wartości niematerialne i prawne (systemy CRM (Sysberg), systemy informatyczne biura obsługi klienta (Intraweb - niezależne moduły programu przeznaczone do obsługi działalności telekomunikacyjnej), oprogramowanie związane z naliczaniem należności abonenckich, umowy licencyjne z nadawcami na reemisję programów telewizyjnych,
5. należności krótkoterminowe abonenckie,
6. środki pieniężne ze sprzedanych usług.
   
   

Do przykładowych pasywów związanych z odziałem/działalnością telekomunikacyjną należą w szczególności:

1. zobowiązania krótkoterminowe do dostawców usług telekomunikacyjnych,
2. zobowiązania publiczno-prawne związane z działalnością,
3. zobowiązania wobec pracowników,
4. zobowiązania krótkoterminowe do innych dostawców (pomieszczenia, najem samochodów).
   
   

Do oddziału zostali także przejęci niektórzy pracownicy na podstawie art. 231 Kodeksu pracy regulującego kwestie związane z przejściem zakładu pracy. Na czele zespołu pracowników oddziału stoi osoba kierująca tym oddziałem, której Spółka X. udzieli stosownych pełnomocnictw do reprezentowania oddziału (została ustanowiona prokura oddziałowa). Ponadto do oddziału przyporządkowano jeden rachunek bankowy.

Drugim rodzajem działalności prowadzonej przez Spółkę X. , jest działalność infrastrukturalna, związana z rozwojem, budową i utrzymaniem całej infrastruktury telekomunikacyjnej, która przyłączana jest do sieci w poszczególnych budynkach, oraz która służy do dostarczania usług (pakietów) nabywanych przez Spółkę X. od innych podmiotów. Działalność infrastrukturalna opiera się przede wszystkim na zasobach rozmieszczonych na terenie miasta L. a w postaci urządzeń telekomunikacyjnych szkieletowych oraz dostępowych, kanalizacji teletechnicznej wraz z okablowaniem oraz wielu innych urządzeniach związanych z utrzymaniem infrastruktury oraz dostarczania określonych usług. Działalność ta jest niezależna od działalności telekomunikacyjnej i obejmuje w szczególności świadczenie:

1. usług dzierżawy infrastruktury na rzecz innych podmiotów telekomunikacyjnych,
2. usług utrzymania, serwisu sieci, wsparcia technicznego, zarządzania siecią,
3. usługi rozwoju infrastruktury w określonych przez klientów obszarach,
4. usługi IP (transmisja danych, multicasty TV, dostęp do zasobów globalnego IP) dla innych operatorów telekomunikacyjnych,
5. usługi kolokacji i wirtualizacji.
   
   

Dodatkowo należy nadmienić, że obok powyższych usług mieszczących się w ramach działalności infrastrukturalnej Spółka X. również prowadzi stację diagnostyczną pojazdów mechanicznych, oraz zajmuje się w niewielkim zakresie wynajmem nieruchomości.

Działalność infrastrukturalna również będzie odpowiednio wyodrębniona - jest to bowiem główna część przedsiębiorstwa Spółki X. (centrala). Tak jak w przypadku wspomnianej powyżej działalności telekomunikacyjnej, działalność infrastrukturalna stanowi niezależną część działalności z wszelkimi cechami zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Działalność infrastrukturalna stanowi organizacyjnie, finansowo, majątkowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki X. zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który jednocześnie może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania.

Na tę zorganizowaną część przedsiębiorstwa (związaną z działalnością infrastrukturalną) składać się będzie:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa),
2. własność ruchomości w szczególności w postaci:

• urządzenia telekomunikacyjne szkieletowe oraz dostępowe - takie jak routery operatorskie klasy BRAS, routery brzegowe, przełączniki szkieletowe, przełączniki corowe i agregacyjne,
  

• kanalizacja teletechniczna - około 80 kilometrów kanalizacji teletechnicznej,
  

• kable światłowodowe,
  

• kable miedziane,
  

• serwery i stacja czołowa, centrala telefoniczna Adescom,
  

• pomieszczenia i wyposażenie węzłów sieciowych zapewniające odpowiednie parametry środowiskowe oraz gwarantujące zasilanie w przypadku zaniku prądu,
  

• urządzenia i narzędzia związane z utrzymaniem infrastruktury i zarządzaniem siecią,
  

• narzędzia i sprzęt budowlany,
  

• samochody,
  

• urządzenia związane z budową infrastruktury,
  

• sprzęt biurowy (drukarki, kserokopiarki, skanery, telefony itp.),
  

1. na potrzeby funkcjonowania działalności infrastrukturalnej wykorzystywana będzie nieruchomość leasingowana przez Spółkę X. ,
2. określone umowy, których realizacja związana jest z funkcjonowaniem działalności infrastrukturalnej, a w szczególności umowy dzierżawy kanalizacji, umowy dzierżawy światłowodów, umowy dzierżawy kabli miedzianych, umowy kolokacji, umowy hostingowe, umowy na transmisję danych, umowy technicznego przesyłu pakietów telewizyjnych dla innych operatorów, umowy pożyczki, umowy leasingowe, umowy najmu, umowy z pracownikami itp.,
3. zobowiązania (w sensie zobowiązań pieniężnych, oprócz zobowiązań wynikających z wyżej wskazanych umów) oraz należności. Zobowiązania i należności związane z funkcjonowaniem działalności infrastrukturalnej będą księgowane odrębnie tylko dla tej działalności,
4. wartości niematerialne i prawne (Intraweb - niezależne moduły programu przeznaczone do obsługi działalności infrastrukturalnej),
5. należności krótkoterminowe,
6. środki pieniężne ze sprzedanych usług.
   
   

Do przykładowych pasywów związanych z działalnością infrastrukturalną należą w szczególności:

1. zobowiązania wobec dostawców usług, towarów i materiałów związanych z inwestycjami i utrzymaniem sieci,
2. zobowiązania leasingowe (budynek, sprzęt, samochody),
3. zobowiązania publicznoprawne związane z działalnością,
4. kredyt inwestycyjny i obrotowy.
   
   

Celem Spółki X. jest dalszy rozwój działalności teleinformatycznej oraz działalności infrastrukturalnej, przy jednoczesnym wyraźniejszym rozdzieleniu tych działalności, a to głównie za sprawą faktu, że działalność infrastrukturalna jest wykorzystywana nie tylko do działalności telekomunikacyjnej opisanej w niniejszym wniosku ale również dla zupełnie innych potrzeb takich jak świadczenie usług dzierżawy infrastruktury i transmisji danych dla innych operatorów, instytucji i biznesu.

Są to usługi typu:

• dzierżawa kanalizacji teletechnicznej,
  

• dzierżawa włókien światłowodowych,
  

• dzierżawa kabli miedzianych,
  

• transmisji danych (PVC, VPN) dla operatorów.
  
  
  

Z uwagi na fakt, że w okresie pomiędzy powstaniem oddziału, a podziałem Spółki X. działalność infrastrukturalna (jako działalność centrali) będzie również w części wykorzystywana na potrzeby działalności telekomunikacyjnej (jako działalność oddziału), będzie dochodziło do wzajemnych rozliczeń pomiędzy odziałem a centralą Spółki X. . Rozliczenia te sprowadzać się będą do przepływu środków pieniężnych pomiędzy oddziałem a centralą właśnie w związku z wykorzystywaniem części działalności infrastrukturalnej na potrzeby działalności telekomunikacyjnej. Rozliczenia będą dokonywane za pomocą odrębnych rachunków bankowych przypisanych odpowiednio do oddziału i centrali jak również ewidencjonowane za pośrednictwem ksiąg rachunkowych prowadzonych odrębnie dla oddziału i centrali.

Należy także dodać, że z działalnością infrastrukturalną związani są pracownicy (będą to pracownicy, którzy nie zostaną przejęci na podstawie art. 231 Kodeksu pracy do tworzonego oddziału). Pracownikami tymi będzie kierowała wyznaczona osoba, w ramach określonej struktury organizacyjnej. Spółka X. na potrzeby działalności infrastrukturalnej posiada rachunek bankowy, który będzie odrębny od rachunku przewidzianego dla oddziału.

Jak już była mowa na wstępie, kolejnym krokiem jaki po utworzeniu oddziału Spółka X. zamierza podjąć to dokonanie jej podziału. Podział nastąpi w oparciu o treść art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych, zgodnie z którym podział nastąpi poprzez przeniesienie części majątku Spółki X. (spółka dzielona) na spółkę nowo zawiązaną.

Podział ten będzie polegał na tym, że zorganizowana część przedsiębiorstwa Spółki X. prowadzona w postaci oddziału zostanie wydzielona do spółki nowo zawiązanej, natomiast pozostała zorganizowana część przedsiębiorstwa związana z działalnością infrastrukturalną pozostanie w Spółce X. (spółka dzielona). Wydzielenie to nastąpi w wyniku obniżenia kapitału zakładowego Spółki X. .

Ponadto w uzupełnieniu przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że planowana transakcja podziału spółki X. poprzez wydzielenie nie będzie spełniała przesłanek zawartych w art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym planowana transakcja będzie przeprowadzana z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i nie będzie zmierzała do i uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy przedstawione w opisie stanu przyszłego wyodrębnienie działalności telekomunikacyjnej oraz pozostała po wyodrębnieniu działalność infrastrukturalna stanowi, każde z osobna, zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2. Czy przedstawione w opisie zaistniałego stanu przyszłego zdarzenie polegające na podziale Spółki X. w ten sposób, że część przedsiębiorstwa Spółki X. prowadzona w postaci oddziału zostanie wydzielona do spółki nowo zawiązanej w wyniku czego wnioskodawca otrzyma udziały w spółce nowo zawiązanej spowoduje powstanie u wnioskodawcy przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym konieczność zapłaty podatku dochodowego?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Wnioskodawca uważa, że każdy z wyodrębnionych obszarów działalności gospodarczej Spółki X. (wyodrębnienie jako działalność telekomunikacyjna i działalność infrastrukturalna) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa („ZCP”) na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm., dalej: ustawa o CIT): „Ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Zgodnie z powyższym z ZCP mamy do czynienia, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.
   
   

W związku z tym, że ustawodawca nie definiuje w jaki sposób spełnienie powyższych przestanek powinno być weryfikowane, konieczne jest indywidualne rozpatrzenie każdego z przypadków.

ZPC nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby ZPC stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: