INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z 2 kwietnia 2014 r. (data wpływu 7 kwietnia 2014 r.) uzupełnionym pismem z 9 czerwca 2014 r. (data wpływu 13 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia aktywów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia aktywów. Wniosek uzupełniono 13 czerwca 2014 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka „A” Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Nabywca”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski oraz podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Wnioskodawca planuje nabyć określone składniki majątkowe (dalej: „Aktywa”) od osoby prawnej – spółki kapitałowej z siedzibą w Polsce (dalej: „Zbywający”). Według wiedzy Wnioskodawcy aktywa te są obecnie wykorzystywane przez Zbywającego do działalności opodatkowanej VAT, wykonywanej na terytorium kraju. Wnioskodawca oraz Zbywający są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi w Polsce.

Na podstawie umowy sprzedaży, Wnioskodawca nabędzie w szczególności następujące Aktywa:

1. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego, tj. pawilonu handlowo-usługowego położonego w P., stanowiącego centrum handlowe wraz z podziemną halą garażową, dla którego to prawa księgę wieczystą „a” prowadzi Sądu Rejonowego obciążone służebnościami; powyższy lokal położony jest na działce nr ewidencyjny 18 w obrębie J. oraz działce nr 22 w obrębie G., stanowiących część nieruchomości, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą „b”, które Zbywający nabył od Spółdzielni Mieszkaniowej 14 stycznia 1998 r.;
2. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego, tj. budynku usługowego położonego w P., dla którego na moment składania wniosku nie została założona księga wieczysta obciążone służebnościami; powyższy lokal, stanowiący razem z lokalem wymienionym w punkcie (a) galerię handlową, jest położony na działce o numerze ewidencyjnym xx w obrębie G., na nieruchomości, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą „c”, które Zbywający nabył od Spółdzielni Mieszkaniowej „5 lutego 2001 r.;
3. prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu parkingu zewnętrznego wraz z infrastrukturą, urządzeniami i drogami, położonego w P. (dalej: „Parking Zewnętrzny”), którą to umowę Sprzedający, jako najemca zawarł ze Spółdzielnią Mieszkaniową;
4. prawo własności środków trwałych znajdujących się w lokalach oraz na terenie Parkingu Zewnętrznego (dalej: „Środki Trwałe”);
5. wszystkie autorskie prawa majątkowe do wszystkich utworów dotyczących lokali oraz Parkingu Zewnętrznego oraz prawo do modyfikowania ww. utworów, prawo do wykonywania praw zależnych do opracowań oraz (w najszerszym zakresie dozwolonym przez prawo) wraz z prawem do zezwalania osobom trzecim na wykonywanie praw zależnych do opracowań tych utworów, a także wszystkie inne prawa i upoważnienia dotyczące ww. utworów wraz z prawem własności do nośników, na których zostały one zarejestrowane (dalej: „Prawa Autorskie”);
6. prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów najmu lokali wymienionych w punkcie (a) i (b);
7. prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów najmu, których przedmiotem jest również Parking Zewnętrzny;
8. prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług i dostawę mediów związanych z lokalami oraz Parkingiem Zewnętrznym;
9. prawa i obowiązki wynikające z umów o użytkowanie lokali wymienionych w punkcie (a) i (b);
10. zabezpieczenia związane z umowami najmu.
    
    

Lokale wymienione w punktach (a) i (b) stanowią łącznie galerię handlową (dalej: „Galeria Handlowa”), która jest zarządzana przez podmiot trzeci – Operatora Galerii Handlowej. Podkreślenia wymaga fakt, że:

• prawa i obowiązki wynajmującego wynikające z umów najmu, których stroną na moment zbycia Aktywów będzie bądź Zbywający, bądź Operator Galerii Handlowej;
• prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, tj. o świadczenie usług i dostawę mediów związanych z lokalami oraz Parkingiem Zewnętrznym (dalej: „Umowy Serwisowe”), których stroną na moment zbycia Aktywów będzie bądź Zbywający bądź Operator Galerii Handlowej;
• prawa wynikające z zabezpieczeń przewidzianych w umowach najmu, innych niż kaucje pieniężne;
• kaucje pieniężne wynikające z umów najmu;

zostaną przeniesione na Nabywcę, odpowiednio bądź przez Zbywającego, bądź przez będący stroną tych umów na dzień zbycia podmiot trzeci, tj. Operatora Galerii Handlowej, będącego jednocześnie jej dzierżawcą (na podstawie umowy dzierżawy zawartej ze Zbywającym) wskutek wykonania zobowiązania przez Zbywającego.

Jednocześnie, cena określona w umowie za zbycie spółdzielczych własnościowych praw do lokalu stanowiących Galerię Handlową, Środków Trwałych oraz Praw Autorskich będzie uwzględniała przeniesienie na Wnioskodawcę praw i obowiązków z umów, oraz z zabezpieczeń przewidzianych w umowach najmu oraz środków pieniężnych jakie zostaną przeniesione na Wnioskodawcę przez Operatora Galerii Handlowej. Przeniesienie ww. składników majątkowych jest bowiem warunkiem zawarcia umowy sprzedaży.

Natomiast, w skład Aktywów będących przedmiotem transakcji, nie wejdą:

1. wierzytelności i inne prawa majątkowe niewymienione powyżej związane z lokalami oraz działalnością gospodarczą Zbywającego;
2. zobowiązania wynikające z zawartych przez Zbywającego umów o pracę (jak również ewentualnych kontraktów menedżerskich), oraz inne zobowiązania wynikające z prowadzonej działalności gospodarczej;
3. inne (niż wskazane powyżej) zobowiązania Zbywającego niezwiązane ze stosunkami najmu, również te bezpośrednio związane z Galerią Handlową i Parkingiem Zewnętrznym;
4. umowa dzierżawy zawarta z Operatorem Galerii Handlowej, która zostanie rozwiązana z dniem zawarcia przedmiotowej umowy sprzedaży;
5. umowa o rachunek bankowy Zbywającego;
6. środki pieniężne (inne niż kaucje pieniężne i inne zabezpieczenia wynikające z umów najmu, które zostaną przeniesione na rzecz Nabywcy przez Operatora Galerii Handlowej);
7. tajemnice przedsiębiorstwa oraz know-how i znaki towarowe;
8. inne niż ww. nieruchomości aktywa trwałe należące do Zbywającego, w tym w szczególności urządzenia techniczne i maszyny;
9. wartości niematerialne i prawne należące do Zbywającego niezwiązane z Galerią Handlową oraz Parkingiem Zewnętrznym;
10. prawa i zobowiązania z umów innych niż ww. umowy najmu;
11. księgi rachunkowe i podatkowe Zbywającego;
12. firma Zbywającego.

Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, Aktywa, które będą przedmiotem zbycia, nie są wyodrębnione w ramach wewnętrznej struktury Zbywającego organizacyjnie lub funkcjonalnie. Należy podkreślić, że w ramach struktury organizacyjnej Zbywającego brak jest wyodrębnienia na jednostki organizacyjne, odpowiadające strukturze zbywanych aktywów, w szczególności na podstawie odpowiednich postanowień statutu, regulaminów, zarządzeń lub innych aktów o podobnym charakterze. Również struktura ksiąg rachunkowych Zbywającego wskazuje na brak wyodrębnienia Aktywów w ramach struktury organizacyjnej Zbywającego. Zbywający prowadzi zasadniczo jedną ewidencję dla całego przedsiębiorstwa, w której ujmowane są zarówno zdarzenia gospodarcze związane z wynajmem/dzierżawą nieruchomości, jak i z pozostałymi zdarzeniami gospodarczymi dotyczącymi przedsiębiorstwa Zbywającego. Zbywający nie prowadzi również odrębnych rachunków bankowych dla przedmiotowych Aktywów.

Dodatkowo należy podkreślić, że intencją Nabywcy jest zakup Aktywów nie zaś całego przedsiębiorstwa Zbywającego, czy też zorganizowanej części tego przedsiębiorstwa.

Zarówno Galeria Handlowa, jak i Parking Zewnętrzny zostały już oddane do użytkowania dawniej niż 2 lata przed planowanym dniem sprzedaży Aktywów i wykorzystywane były i nadal są przez Zbywającego do wykonywania czynności opodatkowanych, w szczególności do świadczenia usług w zakresie najmu/dzierżawy powierzchni usługowych i biurowych przez okres dłuższy niż 2 lata poprzedzające planowany dzień sprzedaży Aktywów. Zbywający nie ponosił też wydatków na ulepszenie Galerii Handlowej lub Parkingu Zewnętrznego w kwocie przekraczającej 30% ich wartości początkowej. Dlatego też, w związku ze zbyciem Aktywów, w tym w szczególności spółdzielczego własnościowego prawa do lokali, Wnioskodawca oraz Nabywca złożą przed dniem dokonania przedmiotowej dostawy właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie o wybraniu opodatkowania dostawy podatkiem VAT, spełniające warunki określone w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy będące przedmiotem transakcji Aktywa stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT...
2. Czy Nabywca będzie miał prawo do odliczenia VAT naliczonego od nabycia Aktywów od Zbywającego w sytuacji wykorzystywania tych Aktywów przez Nabywcę po ich nabyciu do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, jeżeli będące przedmiotem transakcji Aktywa nie będą stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

W ocenie Nabywcy, Aktywa nie stanowią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121; dalej: „KC”), ani jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: „UVAT”) w sytuacji, gdy transakcją kupna Aktywów nie są objęte istotne składniki majątkowe i niemajątkowe tworzące przedsiębiorstwo Zbywcy oraz zobowiązania związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, a dodatkowo, nabycie części Aktywów nastąpi nie od Zbywcy, ale od innego przedsiębiorcy – Operatora Galerii Handlowej.

Aktywa nie stanowią także zorganizowanej części przedsiębiorstwa w sytuacji, gdy transakcja nie obejmuje szeregu istotnych aktywów oraz zobowiązań, a zbywane Aktywa stanowią pewną masę majątkową, która nie odznacza się jednak odrębnością finansową, funkcjonalną i organizacyjną w ramach struktury przedsiębiorstwa Zbywcy wystarczającą dla samodzielnego funkcjonowania.

1.

Zgodnie z art. 55(1) KC, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej i obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
7. tajemnice przedsiębiorstwa;
8. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   

2.

Dla istnienia przedsiębiorstwa niezbędnym jest, aby składniki materialne i niematerialne wchodzące w jego skład pozostawały we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

3.

Należy wskazać również art. 55(2) KC, w którym wprowadza się zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Dlatego przedsiębiorstwem w rozumieniu KC jest zespół składników majątkowych i niemajątkowych, który jest zorganizowany i wyposażony w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, pozwalający na samodzielne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym.

4.

Z kolei, stosownie do art. 2 pkt 27e UVAT, przez „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi charakteryzować finansowe i organizacyjne wyodrębnienie w ramach istniejącej struktury przedsiębiorstwa w stopniu umożliwiającym jego samodzielne działanie po wydzieleniu. Zgodnie z powyższym, muszą być spełnione łącznie trzy warunki, aby można było uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, a mianowicie:

1. zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego możemy poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem zbycia;
2. wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
3. po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.

Konieczność łącznego spełnienia wyżej wymienionych przesłanek została potwierdzona w orzecznictwie oraz stanowiskach organów podatkowych (w szczególności: wyrok WSA w Lublinie z 12 października 2007 r. sygn. I SA/Lu 403/07; wyrok WSA w Kielcach z 13 sierpnia 2009 r. sygn. I SA/Ke 226/09; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8 maja 2009 r. sygn. IPPB5/423-131/09-2/MB; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 kwietnia 2009 r. sygn. ILPP2/443 -67/09-4/EN). Część z powołanych orzeczeń i interpretacji odnosi się do definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, niemniej, z uwagi na analogiczne brzmienie tej definicji na gruncie powołanej wyżej ustawy oraz UVAT, uzasadnienie w nich zawarte znajdzie zastosowanie również w niniejszej sprawie.

5.

Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

1. O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).
   Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe:
   • Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 6 września 2011 r. (IBPP3/443-290/11/BWo) wskazał, że: „Działalność ta jest prowadzona w sposób samodzielny, choć w ramach struktury prawnej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Wyodrębnienie organizacyjne ZCP zostało dokonane poprzez przypisanie do niego wszelkich składników materialnych i niematerialnych (w tym i zobowiązań) oraz personelu zajmującego się działalnością w zakresie przewiertów. Posiada ono ponadto własną, hierarchiczną strukturę organizacyjną z kierownikiem ZCP na czele i przypisanymi do niego zasobami ludzkimi (personel). Jednostka ta jest również wyposażona w odpowiednie składniki majątkowe i niemajątkowe, w oparciu o które realizuje działalność w zakresie przewiertów. Ponadto, będą do niego przypisane poszczególne umowy o świadczenie usług zawarte z zewnętrznymi podmiotami, a także wynikające z tych umów zobowiązania i koszty”;
   • Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 2 kwietnia 2012 r. (ILPB4/423-4/12-2/ŁM) uznał za prawidłowe stanowisko podatnika wskazując, że: „o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze”;
   • Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 22 września 2011 r. (ITPB3/423-390/11/DK) wskazał, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.”;
2. Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych.
   Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe:
   • Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 11 marca 2011 r. (ILPP1/443-1294/10-5/MK) wskazał, że: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”;
   • Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 10 lipca 2012 r. (IPTPP4/443-227/12-4/ALN) wskazał, że: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.
3. Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.
   Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe:
   • Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 11 marca 2011 r. (ILPP1/443-1294/10-5/MK) wskazał, że aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym: „wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie”.
   • Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 12 grudnia 2011 r. (ILPB2/436-187/11-2/MK), w której organ wskazał, że: „Wyodrębnienie zaś funkcjonalne to kryterium sprowadzające się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość, jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku jako niezależny podmiot gospodarczy”.
   
   

Jak wynika z treści art. 2 pkt 27e UVAT, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest zatem wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u Nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u Zbywcy, tj. przed dokonaniem transakcji zbycia Aktywów.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, muszą zatem umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e UVAT.

6.

Powyższe rozumienie przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części dla potrzeb opodatkowania VAT było wielokrotnie potwierdzane w interpretacjach podatkowych organów skarbowych, przykładowo w interpretacjach: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 29 kwietnia 2013 r. (ILPP1/443-81/13-4/AWa i ILPP1/443-80/13-4/NS) oraz z 27 kwietnia 2011 r. (ILPP1/443-173/11-3/AK), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 8 września 2011 r. (ITPP1/443-770/11/TS), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8 grudnia 2011 r. (IPPP1/443-1363/11-4/BS), z 20 kwietnia 2011 r. (IPPP1-443-142/11-4/JL) oraz z 17 maja 2011 r. (IPPP1-443-701/11-4/IG).

Również w wyroku z 23 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 1643/10, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: „(...) Dział produkcyjny będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli po pierwsze nastąpi jego wyodrębnienie finansowe, funkcjonalne i organizacyjne, a ponadto będzie on mógł prowadzić samodzielnie działalność gospodarczą w zakresie produkcji”.

7.

Odnosząc powyższe uwagi do zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem wniosku, należy wskazać, że Zbywający prowadzi obecnie działalność gospodarczą z użyciem Aktywów, stanowiących część składników majątkowych Zbywającego. Przedmiotem zbycia nie będzie jednak całość aktywów przedsiębiorstwa Zbywającego pozostających do tej pory w związku funkcjonalnym z Aktywami będącymi przedmiotem zbycia, a które to aktywa wskazywane są w art. 55(1) KC jako element definiujący przedsiębiorstwo w rozumieniu tego przepisu. W szczególności, przedmiotem zbycia przez Zbywającego nie będą:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Zbywającego lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. wierzytelności (należności) Zbywającego wynikające z działalności jego przedsiębiorstwa;
3. środki pieniężne (inne niż kaucje pieniężne i inne zabezpieczenia wynikające z umów najmu, które zostaną przeniesione na rzecz Nabywcy przez Operatora Galerii Handlowej);
4. tajemnice przedsiębiorstwa (know-how);
5. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;
6. zobowiązania finansowe.

W rezultacie, w ramach planowanej transakcji, Zbywający zamierza zbyć na rzecz Nabywcy Aktywa wchodzące do tej pory w skład zorganizowanej całości jaką jest przedsiębiorstwo Zbywającego, ale nie wyczerpujące listy aktywów przedsiębiorstwa Zbywcy. Z uwagi jednocześnie na zakres składników majątkowych należących obecnie do Zbywającego, a niebędących przedmiotem transakcji, Aktywa, które zostaną zbyte przez Zbywającego nie stanowią zespołu, który charakteryzowałby się organizacyjnym i finansowym, a także funkcjonalnym wyodrębnieniem.

8.

Należy także wskazać na okoliczność, że istotną część nabywanych Aktywów, w tym (i) prawa i obowiązki wynajmującego wynikające z umów najmu, których stroną na moment zbycia Aktywów będzie Operator Galerii Handlowej; (ii) prawa wynikające z zabezpieczeń innych niż kaucje pieniężne oraz (iii) kaucje pieniężne wynikające z umów najmu, nabywane będą przez Wnioskodawcę nie od Zbywcy, ale od podmiotu trzeciego jakim jest Operator Galerii Handlowej. Skoro zatem poszczególne grupy Aktywów pochodzą od różnych zbywców nie można ich kwalifikować łącznie jako przedsiębiorstwa jednego lub drugiego Zbywcy.

9.

Aktywów będących przedmiotem zbycia do Nabywcy nie można uznać również za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Zbywającego oraz Operatora Galerii Handlowej, w rozumieniu art. 2 pkt 27e UVAT. Jak wskazano w stanie faktycznym, po pierwsze Aktywa nabywane są przez Wnioskodawcę od dwóch różnych podmiotów. Nie jest zatem możliwe uznanie, że stanowią one zespół składników organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębniony u Zbywcy. Ponadto, przedmiot nabycia nie obejmuje zasadniczo zobowiązań Zbywców. Wreszcie, rozpatrywane z osobna grupy Aktywów nabywane przez Wnioskodawcę nie stanowią według wiedzy Wnioskodawcy, zespołu składników organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębnionego z przedsiębiorstw poszczególnych zbywców, a nabywane Aktywa nie obejmują pozostałych składników majątkowych zbywców, które do czasu zbycia na rzecz Wnioskodawcy pozostają w związku organizacyjnym, funkcjonalnym i majątkowym z nabywanymi Aktywami.

10.

Reasumując, będących przedmiotem transakcji Aktywów, nie można kwalifikować jako przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) KC, ani jako zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UVAT, z uwagi na fakt, że:

przedmiotem zbycia będą spółdzielcze własnościowe prawa do lokali stanowiących Galerię Handlową;
1. prawa i obowiązki, które przejdą na Nabywcę są ściśle związane ze spółdzielczymi własnościowymi prawami do lokali i – jako ich uzupełnienie – nie spowodują stworzenia zorganizowanej masy majątkowej;
2. prawa i obowiązki, w tym zobowiązania wynikające w szczególności z umów najmu oraz Umów Serwisowych, nie zostaną przeniesione na rzecz Nabywcy przez Zbywającego, a przez podmiot trzeci – Operatora Galerii Handlowej;
3. spółdzielcze własnościowe prawa do lokali wraz z pozostałymi Aktywami nie są wyodrębnione w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej Zbywającego;
4. zbywane Aktywa nie mogą samodzielnie funkcjonować, ponieważ nie posiadają zdolności do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy;
5. wraz ze zbywanymi aktywami nie zostaną przeniesieni pracownicy;
6. w majątku Zbywającego pozostaną składniki majątkowe pozwalające na dalsze funkcjonowanie prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa.

Fakt, że ramach zbycia aktywów nie zostaną przeniesione na Nabywcę w szczególności umowy o pracę i inne umowy zawarte z pracownikami Zbywającego, maszyny i urządzenia niezwiązane bezpośrednio z Galerią Handlową, ale niezbędne w prowadzeniu działalności gospodarczej, należności i zobowiązania Zbywającego, umowy zawarte przez Zbywającego inne niż umowy najmu oraz Umowy Serwisowe pozbawia bowiem Aktywa zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

11.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidulanej nr IPPP2/443-284/12-3/RR z 18 czerwca 2012 r., w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził stanowisko podatnika przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji, zgodnie z którym: „nie ulega wątpliwości, że Przedmiot Transakcji nie będzie posiadał przymiotu samodzielności finansowej i nie będzie w stanie prowadzić działalności gospodarczej oraz rozliczeń finansowych w niezależny sposób. W szczególności do Przedmiotu Transakcji nie zostanie przypisany (ani wraz z nim przeniesiony) zespół ludzi podejmujących decyzje o charakterze finansowym, których działania umożliwiałyby funkcjonowanie Przedmiotu Transakcji jako odrębnego źródła przychodów i centrum kosztów oraz zarządzanie ww. strumieniami z myślą o generowaniu zysku w sposób zaplanowany, zorganizowany i efektywny, przy uwzględnieniu uwarunkowań ekonomicznych i rynkowych”.

Również w interpretacji indywidualnej z 11 marca 2011 r. nr IPPP1/443-15/11-4/ISz, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził powyższe stanowisko, uznając za prawidłowe stanowisko podatnika, który we wniosku o wydanie ww. interpretacji powołał tezę wyrażaną w orzecznictwie sądów powszechnych, że: „o tym, czy doszło do zbycia przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań, przy czym zbycie przedsiębiorstwa musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości, a nie tylko niektórych jego składników, nawet o znacznej wartości. Istotne jest również, czy na kupującego przejdą pracownicy sprzedającego. Brak przejścia pracowników świadczy o tym, że nie doszło do przeniesienia całości przedsiębiorstwa. Ponadto, ważne jest czy po dokonaniu transakcji sprzedawca będzie kontynuował prowadzenie działalności gospodarczej (z wykorzystaniem składników majątkowych, które nie zostaną objęte transakcją). Kontynuacja działalności przez sprzedającego oznacza, że nie doszło do przeniesienia przedsiębiorstwa”.

Analogiczne stanowisko podatnika zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 17 stycznia 2012 r. nr IPPP1/443-1545/11-2/JL. Stanowisko dotyczące warunków kwalifikacji będących przedmiotem zbycia składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, analogiczne do przedstawionego przez Zbywającego, zaprezentował przykładowo: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 7 grudnia 2012 r. sygn. IPPP1/443-780/12-4/JL, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, w interpretacji indywidualnej z 30 listopada 2012 r. sygn. IPTPP4/443 -685/12-2/05, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 3 października 2012 r. sygn. IPPP1/443-634/12-2/AP, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 31 sierpnia 2011 r sygn. IPPP1/443-1030/11-2/BS.

Ad. 2.

Zdaniem Nabywcy, w sytuacji, gdy Aktywa nie stanowią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) KC, ani zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UVAT, w sytuacji skorzystania przez Zbywającego i Wnioskodawcę z możliwości opodatkowania zbycia spółdzielczych własnościowych praw do lokali użytkowych składających się na Galerię Handlową podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z ust. 11 UVAT, zbycie składników majątkowych (w tym spółdzielczych własnościowych praw do ww. lokali, Środków Trwałych oraz Praw Autorskich) może podlegać opodatkowaniu VAT, a w takim przypadku Nabywca będzie miał prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z nabyciem Aktywów w zakresie, w jakim Aktywa te będą wykorzystywane przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 UVAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 UVAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 UVAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Ponadto, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 7 w związku z pkt 5 UVAT, zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu stanowi dostawę towarów. Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 1 UVAT, przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej, stanowi świadczenie usług.

Z kolei, na podstawie art. 6 pkt 1 UVAT, przepisów tejże ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 2 pkt 27e UVAT).

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 UVAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Co do zasady zatem, sprzedaż Aktywów będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

2.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy: (i) dostawa jest wykonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, (ii) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W myśl art. 2 pkt 14 UVAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lubi ich części po ich (i) wybudowaniu lub (ii) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 238 § 1 ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze, w brzmieniu obowiązującym na dzień 15 stycznia 1998 r. oraz 5 lutego 2001 r., spółdzielnia mieszkaniowa może lokale użytkowe przydzielać członkom (osobom fizycznym lub prawnym) lub wynajmować zgodnie z postanowieniami statutu. Z chwilą przydziału powstaje spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego, jako ograniczone prawo rzeczowe, do którego stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.

Zdaniem Wnioskodawcy, zrównanie przez ustawodawcę zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu z dostawą towarów pozwala, aby zbycie przedmiotowego prawa objąć zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT. Wraz bowiem z dostawą ww. prawa, na nabywcę przechodzi prawo do rozporządzania rzeczą (tj. lokalem, będącym częścią budynku) jak właściciel. Powyższa konkluzja znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 sierpnia 2012 r. nr IPPP3/443 -641/12-2/RD, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 26 lipca 2011 r. nr ITPP1/443-603/11/AT, czy interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 sierpnia 2010 r. nr ILPP1/443-69/10-6/AK).

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w kontekście ww. art. 2 pkt 14 UVAT, przedmiotowe lokale zostały oddane do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu 15 stycznia 1998 r. oraz 5 lutego 2001 r. Za taką czynność można bowiem uznać fakt nabycia spółdzielczych własnościowych praw do lokali użytkowych stanowiących Galerię Handlową. Dodatkowo należy podkreślić, że powyższe lokale zostały oddane do użytkowania w ramach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego umów najmu oraz dzierżawy. Zatem, od momentu dokonania pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W rezultacie, skoro dostawa Galerii Handlowej nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a Zbywający i Nabywca złożą przed dniem dokonania dostawy Galerii Handlowej właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie o wybraniu opodatkowania dostawy tych aktywów, spełniające warunki określone w art. 43 ust. 11 ustawy VAT, dostawa spółdzielczych własnościowych praw do lokali użytkowych składających się na Galerię Handlową nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania.

3.

Z kolei, zgodnie z art. 86 ust. 1 UVAT w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a i b UVAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, a także potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego.

4.

Reasumując, w sytuacji, gdy Aktywa będące przedmiotem zbycia do Nabywcy nie będą stanowić przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, transakcja polegająca na zbyciu Aktywów, w tym odpłatnej dostawie towarów (tj. spółdzielczych własnościowych praw do ww. lokali oraz Środków Trwałych) oraz odpłatnym świadczeniu usług w postaci przeniesienia na Wnioskodawcę Praw Autorskich, będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawek właściwych dla poszczególnych składników majątkowych. Nabywca zamierza wykorzystywać Aktywa nabyte od Zbywającego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. W konsekwencji, Nabywcy będzie przysługiwać prawo do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od nabycia Aktywów. Kwotę podatku naliczonego powinna stanowić kwota podatku wykazanego na fakturach dokumentujących sprzedaż Aktywów obliczona na podstawie ceny sprzedaży Aktywów (uwzględniającej przeniesienie na Wnioskodawcę praw i obowiązków z umów, oraz z zabezpieczeń przewidzianych w umowach najmu oraz środków pieniężnych jakie zostaną przeniesione na Wnioskodawcę przez Operatora Galerii Handlowej).

Powyższe stanowisko Nabywcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, przykładowo w:

• interpretacji indywidualnej nr ILPP1/443-81/13-4/AWa z 29 kwietnia 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu;
• interpretacji indywidualnej nr IPTPP4/443-245/13-2/UNR z 3 lipca 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi;
• interpretacji indywidualnej nr IPPP2/443-381/12-2/AK z 12 lipca 2012 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;
• interpretacji indywidualnej nr IPPP1/443-1684/11-5/PR z 9 marca 2012 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;
• interpretacji indywidualnej nr IPPP1/443-1545/11-2/JL z 17 stycznia 2012 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;
• interpretacji indywidualnej nr IPPP1/443-1427/11-2/MP z 9 grudnia 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;
• interpretacji indywidualnej nr IPPP3/443-844/10-2/SM z 5 października 2010 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;
• interpretacji indywidualnej nr IPPP1/443-988/11-2/ISZ z 22 września 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;
• interpretacji indywidualnej IPPP31443-1087/10-3/KT z 25 stycznia 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.
  
  

W świetle powyższego, Nabywca wnosi o potwierdzenie przedstawionego wyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.