2014.07.15 - Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi
IPTPP2/443-321/14-4/JS
z 15 lipca 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2014 r. (data wpływu 24 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 lipca 2014 r. (data wpływu 3 lipca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy towarów w ramach umowy komisu do Finlandii – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy towarów w ramach umowy komisu do Finlandii.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 1 lipca 2014 r. o przeformułowanie pytań oraz własnego stanowiska.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest rolnikiem, który zrezygnował ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwanej dalej ustawą o VAT) i obecnie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Zainteresowany jako rolnik prowadzi działy specjalne produkcji rolnej w zakresie hodowli zwierząt futerkowych, tj. lisów. Wnioskodawca w listopadzie 2013 r. zarejestrował się na potrzeby podatku VAT UE w celu dokonywania dostaw komisowych skór zwierząt futerkowych stanowiących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów.

Zainteresowanego wiąże umowa komisu z unijnym kontrahentem – domem aukcyjnym w Finlandii (zwanym dalej komisantem), na podstawie której wyprodukowane przez niego skóry lisów dostarczane są do Finlandii, a następnie sprzedawane na aukcjach w tym kraju. Odbioru skór bezpośrednio od Wnioskodawcy dokonają przedstawiciele komisanta na Polskę, a następnie przesyłają je do Finlandii.

Komisant organizuje na terytorium Finlandii cztery aukcje w miesiącach marzec, czerwiec, wrzesień i grudzień w każdym roku kalendarzowym. Zgodnie z zawartą między stronami umową komisant ma prawo do wystawienia według własnego uznania dowolnej ilości dostarczonych skór Wnioskodawcy na każdej z ww. aukcji. Umowa przewiduje również, że skóry niesprzedane na jednej aukcji zostaną wystawione na aukcji kolejnej. Komisant ma także prawo do selekcjonowania skór i ewentualnego zniszczenia skór wadliwych, jeżeli nie nadają się one do wystawienia na aukcję. Zawarta umowa w zakresie rozliczenia stanowi, że komisant rozliczy dla komitenta sprzedaż skór na podstawie przybicia mniej więcej w trzy tygodnie po ostatnim dniu danej aukcji.

Wnioskodawca w momencie dostarczenia komisantowi skór nie zna ceny za jaką zostaną one ostatecznie sprzedane, nie potrafi też oszacować ich prawdopodobnej ceny, gdyż jest ona ściśle uzależniona od niestabilnego i wahającego się popytu na skóry zwierząt futerkowych na świecie. Zainteresowany nie zna również dokładnej daty, w której dostarczone przedstawicielom komisanta skóry opuszczają terytorium Polski i są przewożone na terytorium Finlandii. Ponadto Wnioskodawcy nie jest znana w momencie dostawy ilość skór, jakie dany komisant wystawi na organizowanych przez siebie aukcjach i nie wie, czy niektóre ze skór nie zostaną zgodnie z umową zniszczone przez komisanta.

Podkreślenia wymaga, że kontrahent Zainteresowanego posiada status podatnika zarejestrowanego na potrzeby podatku VAT UE, a dokumenty jakimi dysponuje Wnioskodawca w sposób należyty potwierdzają i pozwalają uznać dokonaną dostawę komisową za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

W którym momencie po dniu 1 stycznia 2014 r., tj. po wejściu w życie art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. a ustawy o VAT powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązek podatkowy związany z dostawą komisową, będącą wewnątrzwspólnotową dostawą towarów?
Czy moment powstania obowiązku podatkowego można określić na podstawie uregulowania prawnego wynikającego z art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, tj. z chwilą otrzymania przez komitenta całości lub części zapłaty z tytułu wydania towaru przez komitenta komisantowi na podstawie umowy komisu?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatne dostawy towarów na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT przez dostawy towarów (a w konsekwencji również przez wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów) rozumie się wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem oraz wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej.

Ww. ustawa nie zawiera podstawy prawnej, która reguluje wprost moment powstania obowiązku podatkowego przy wskazanej wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów realizowanej w wykonaniu umowy komisu. Art. 20 ust. 1 ustawy o VAT w zasadzie określa moment powstania obowiązku podatkowego przy WDT, jakim jest 15. dzień miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów z zastrzeżeniem wskazanych przepisów, które nie będą miały odniesienia do przedmiotowego stanu faktycznego. Przepis ten nie określa jednak momentu, w którym następuje dokonanie dostawy towarów, uzasadnione jest zatem odwołanie się do ogólnych zasad powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy towaru w wykonaniu umowy komisu. Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. a ustawy o VAT w przypadku wydania towaru przez komitenta na rzecz komisanta, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania przez komitenta całości lub części zapłaty z tytułu wydania towaru przez komitenta komisantowi na podstawie umowy komisu.

Przyjęcie wyżej przedstawionego sposobu określenia momentu powstania obowiązku podatkowego na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. a ustawy o VAT umożliwi Wnioskodawcy również wskazanie, w sposób niebudzący wątpliwości, podstawy opodatkowania, jaką jest uzyskany obrót, który w przypadku komitenta stanowi kwotę należną pomniejszoną o kwotę prowizji komisanta (art. 30 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT).

Reasumując, według Wnioskodawcy w przedmiotowej sytuacji należy przez analogię dopuścić stosowanie art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. a ustawy o VAT także w odniesieniu do dostaw komisowych będących transakcjami wewnątrzwspólnotowymi. W przypadku dostaw skór zwierząt futerkowych, których dokonuje Zainteresowany często niemożliwe będzie rozpoznanie obowiązku podatkowego na zasadach ogólnych (czyli 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej) ze względu na to, że w tym dniu nie będzie jeszcze znana definitywnie podstawa opodatkowania.

W konsekwencji Wnioskodawca uważa, że w przypadku, gdy dostawy dokonywane przez Zainteresowanego stanowią wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, obowiązek podatkowy powstaje na zasadach określonych w art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, tj. z chwilą otrzymania przez komitenta całości lub części zapłaty z tytułu wydania towaru przez komitenta komisantowi na podstawie umowy komisu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
eksport towarów;
import towarów na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Art. 13 ust. 1 ustawy wskazuje, że przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Stosownie do art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest rolnikiem, który zrezygnował ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy i obecnie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Zainteresowany jako rolnik prowadzi działy specjalne produkcji rolnej w zakresie hodowli zwierząt futerkowych, tj. lisów. Wnioskodawca w listopadzie 2013 r. zarejestrował się na potrzeby podatku VAT UE w celu dokonywania dostaw komisowych skór zwierząt futerkowych stanowiących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów.

Dokonane wewnątrzwspólnotowe dostawy skór zwierząt futerkowych Wnioskodawca opodatkowuje stawką 0%, po spełnieniu wszystkich wymaganych prawem warunków, mających odniesienie do WDT, o których mowa w art. 42 ustawy. Wewnątrzwspólnotowa dostawa skór zwierząt futerkowych odbywa się w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, tj. w ramach wydania umawianych towarów na podstawie umowy komisu między komisantem a komitentem. Zainteresowanego wiąże umowa komisu z unijnym kontrahentem – domem aukcyjnym w Finlandii (zwanym dalej komisantem), na podstawie której wyprodukowane przez niego skóry lisów dostarczane są do Finlandii, a następnie sprzedawane na aukcjach w tym kraju. Odbioru skór bezpośrednio od Wnioskodawcy dokonają przedstawiciele komisanta na Polskę, a następnie przesyłają je do Finlandii.

Kontrahent Zainteresowanego posiada status podatnika zarejestrowanego na potrzeby podatku VAT UE, a dokumenty jakimi dysponuje wnioskodawca w sposób należyty potwierdzają i pozwalają uznać dokonaną dostawę komisową za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. a ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r., obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu wydania towarów przez komitenta komisantowi na podstawie umowy komisu.

Przepisy te jednak mają zastosowanie wyłącznie przy transakcjach krajowych, natomiast w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ustawodawca wprowadził odrębne zasady określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, które zawarte są w przepisach art. 20 ust. 1, 1a i 4 ustawy.

Przepis art. 20 ust. 1 ustawy stanowi, że w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy, z zastrzeżeniem ust. 4 oraz art. 20a (przy czym art. 20 ust. 4 i art. 20a nie mają zastosowania w niniejszej sprawie).

W myśl art. 20 ust. 1a ustawy, w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wykonywanej w sposób ciągły przez okres dłuższy niż miesiąc uważa się ją za dokonaną z upływem każdego miesiąca do czasu zakończenia dostawy tych towarów.

Powyższe przepisy zobowiązują podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do wykazania obowiązku podatkowego z tego tytułu z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy. W sytuacji, gdy wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów jest wykonywana w sposób ciągły przez okres dłuższy niż miesiąc, to uważa się ją za dokonaną z upływem każdego miesiąca do czasu zakończenia dostawy tych towarów.

Zasady wystawiania faktur od dnia 1 stycznia 2014 r. regulują przepisy art. 106a – 106q ustawy.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy wskazać, że z okoliczności sprawy nie wynika, aby przedmiotowa dostawa była wykonywana w sposób ciągły, a zatem jeżeli Wnioskodawca dokonuje na podstawie umowy komisu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz podatnika zarejestrowanego na potrzeby podatku VAT UE, to dla celów określenia momentu powstania obowiązku podatkowego winien stosować przepisy art. 20 ust. 1 ustawy.

Zatem należy stwierdzić, że obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy przedmiotowych skór zwierząt futerkowych powstaje u Wnioskodawcy z chwilą wystawienia faktury, przy czym nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy.

Jednocześnie wyjaśnia się, że uzgodnienia zasad transakcji, między stronami umowy, nie mogą wpływać na stosowanie bądź niestosowanie określonych przepisów prawa.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanego, że obowiązek podatkowy powstaje na zasadach określonych w art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. a ustawy, tj. z chwilą otrzymania przez komitenta całości lub części zapłaty z tytułu wydania towaru przez komitenta komisantowi na podstawie umowy komisu, należy uznać za nieprawidłowe.

Wskazać należy, iż okoliczność, że przedmiotowa transakcja stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, przyjęto jako element stanu faktycznego i nie była przedmiotem niniejszej interpretacji, gdyż nie została objęta pytaniem.

Podkreśla się bowiem, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, a w szczególności prawo do zastosowania stawki podatku VAT 0%, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin