Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPB2/415-469/14/IL
z 25 lipca 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2014 r. (data wpływu 28 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 lipca 2014 r. (data wpływu 7 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2014 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismem z dnia 3 lipca 2014 r. (data wpływu 7 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w drodze dziedziczenia ustawowego, zgodnie z prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego w T. z dnia 5 lipca 2001 r., nabył wraz z ojcem oraz rodzeństwem spadek po zmarłej w dniu 9 listopada 1994 r. matce. Jego udział w spadku wyniósł 3/24. W skład spadku wchodziła wyłącznie nieruchomość rolna o powierzchni 0.85.00 ha, zabudowana budynkiem mieszkalnym połączonym z oborą, murowanym z cegły i gliny, krytym eternitem o pow. około 112 m² przeznaczonym do kapitalnego remontu lub rozbiórki. 12 czerwca 2007 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy. Spadek po nim na podstawie dziedziczenia ustawowego, zgodnie z prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 28 sierpnia 2007 r. nabył Wnioskodawca wraz z siostrą oraz bratankami - dziećmi zmarłego w 2005 r. brata. Udział spadkowy Wnioskodawcy wyniósł 1/3. Stosunki majątkowe Wnioskodawcy z małżonką podlegają ustrojowi wspólności małżeńskiej, lecz udział we własności powyższej nieruchomości stanowi jego majątek odrębny.

Nieruchomości nie obciążają żadne ograniczone prawa rzeczowe, ani ograniczenia w rozporządzaniu, nie ma także zaległości podatkowych podlegających zabezpieczeniu hipoteką przymusową.

W dniu 16 kwietnia 2008 r. spadkobiercy przed notariuszem dokonali umownego działu spadku i nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości. W wyniku tej czynności Wnioskodawca nabył na wyłączną własność niezabudowaną działkę o powierzchni 0.50.00 ha, której wartość określił na kwotę około 15.000 zł. Jego siostra nabyła na wyłączną własność zabudowaną opisanym budynkiem nieruchomość o powierzchni 0.11.00 ha, której wartość określiła na kwotę około 10.000 zł. Bratankowie nie otrzymali nic. Działu spadku i zniesienia współwłasności strony dokonały bez spłat i dopłat. Wnioskodawca wskazuje, iż należy przyjąć, że wartość otrzymanego w 2008 r. majątku w wyniku umownego działu spadku i zniesienia współwłasności przekraczała posiadany udział nabyty w drodze spadku. Zgodnie z decyzją, dotyczącą wymiaru podatku rolnego w 2013 r. przedmiotowe działki stanowiły grunty orne V i VI klasy, oraz użytki zielone V klasy.

Dnia 23 października 2012 r. Wójt Gminy decyzją zatwierdził projekt podziału przedmiotowej nieruchomości. W wyniku podziału nieruchomości Wnioskodawcy, powstały cztery działki, przeznaczone zgodnie z prawomocną decyzją o warunkach zabudowy z sierpnia 2012 r. pod budownictwo mieszkaniowe jednorodzinne. Wydzielono także drogę wewnętrzną.

W styczniu 2013 r. Wnioskodawca sprzedał jedną, a we wrześniu 2013 r. drugą z wydzielonych działek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż działek skutkuje powstaniem przychodu ze źródła i będzie z tego tytułu należny podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działek w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie skutkuje powstaniem przychodu ze źródła i nie będzie opodatkowana zgodnie z art. 30 e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 przedmiotowej ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy-przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca nabył udział w nieruchomości w 2001 r. oraz w 2007 r., na mocy prawomocnych postanowień Sądu Rejonowego. Oznacza to, że od końca roku ostatniego nabycia, do czasu zbycia części nieruchomości upłynęło ponad pięć lat. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 tiret jeden, zbycie części nieruchomości po upływie pięciu lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło jej nabycie nie skutkuje powstaniem przychodu ze źródła i w związku z tym nie będzie opodatkowane zgodnie z art. 30 e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawcy uważa, że umowny dział spadku przeprowadzony w 2008 r., nie stanowił nabycia nieruchomości i jest indyferentny prawnie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie jednak wskazać należy, iż dla zastosowania zasad opodatkowania uzyskanych przychodów (dochodów) istotne znaczenie ma data nabycia nieruchomości lub praw.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w drodze dziedziczenia ustawowego, zgodnie z prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego w T. z dnia 5 lipca 2001 r., nabył wraz z ojcem oraz rodzeństwem spadek po zmarłej w dniu 9 listopada 1994 r. matce. Jego udział w spadku wyniósł 3/24. W skład spadku wchodziła wyłącznie nieruchomość rolna o powierzchni 0.85.00 ha, zabudowana budynkiem mieszkalnym połączonym z oborą, murowanym z cegły i gliny, krytym eternitem o pow. około 112 m² przeznaczonym do kapitalnego remontu lub rozbiórki. 12 czerwca 2007 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy. Spadek po nim na podstawie dziedziczenia ustawowego, zgodnie z prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 28 sierpnia 2007 r. nabył Wnioskodawca wraz z siostrą oraz bratankami - dziećmi zmarłego w 2005 r. brata. Udział spadkowy Wnioskodawcy wyniósł 1/3. Stosunki majątkowe Wnioskodawcy z małżonką podlegają ustrojowi wspólności małżeńskiej, lecz udział we własności powyższej nieruchomości stanowi jego majątek odrębny.

Nieruchomości nie obciążają żadne ograniczone prawa rzeczowe, ani ograniczenia w rozporządzaniu, nie ma także zaległości podatkowych podlegających zabezpieczeniu hipoteką przymusową.

W dniu 16 kwietnia 2008 r. spadkobiercy przed notariuszem dokonali umownego działu spadku i nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości. W wyniku tej czynności Wnioskodawca nabył na wyłączną własność niezabudowaną działkę o powierzchni 0.50.00 ha, której wartość określił na kwotę około 15.000 zł. Jego siostra nabyła na wyłączną własność zabudowaną opisanym budynkiem nieruchomość o powierzchni 0.11.00 ha, której wartość określiła na kwotę około 10.000 zł. Bratankowie nie otrzymali nic. Działu spadku i zniesienia współwłasności strony dokonały bez spłat i dopłat. Wnioskodawca wskazuje, iż należy przyjąć, że wartość otrzymanego w 2008 r. majątku w wyniku umownego działu spadku i zniesienia współwłasności przekraczała posiadany udział nabyty w drodze spadku. Zgodnie z decyzją, dotycząca wymiaru podatku rolnego w 2013 r. przedmiotowe działki stanowiły grunty orne V i VI klasy, oraz użytki zielone V klasy.

Dnia 23 października 2012 r. Wójt Gminy decyzją zatwierdził projekt podziału przedmiotowej nieruchomości. W wyniku podziału nieruchomości Wnioskodawcy, powstały cztery działki, przeznaczone zgodnie z prawomocną decyzją o warunkach zabudowy z sierpnia 2012 r. pod budownictwo mieszkaniowe jednorodzinne. Wydzielono także drogę wewnętrzną.

W styczniu 2013 r. Wnioskodawca sprzedał jedną, a we wrześniu 2013 r. drugą z wydzielonych działek.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Natomiast postanowienie sądu potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Zatem dla podatku dochodowego istotna z punktu widzenia ustalenia daty nabycia nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będących przedmiotem spadku jest data śmierci spadkodawcy.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych.

Stosownie do art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu. Natomiast na podstawie art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

• podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
  

• wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.
  

Jeżeli w wyniku dokonanego działu spadku lub zniesienia współwłasności przedmiotem którego była nieruchomość, udział w niej się zwiększa, tj. przekracza udział dotychczas posiadany to data działu spadku (zniesienia współwłasności) będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu tej czynności. Zatem nabycie jak w niniejszej sprawie w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności części majątku, który należał do innych spadkobierców, należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dokonując więc oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego należy uznać, że sprzedaż działek dokonana w 2013 r., w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku w 1994 r. po zmarłej matce i w 2007 r. po zmarłym ojcu nie stanowi źródła przychodu, ponieważ zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym, zbycie przez Wnioskodawcę tego udziału nastąpiło po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do jego nabycia.

Natomiast odpłatne zbycie działek w części nabytej w dniu 16 kwietnia 2008 r. w drodze umownego działu spadku i zniesieniem współwłasności, ponad udział spadkowy, w wyniku którego Wnioskodawca stał się jedynym właścicielem działki o powierzchni 0.50.00 ha stanowi źródło przychodu, w rozumieniu powołanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym według zasad obowiązujących na dzień 31 grudnia 2008 r.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1, 4 i 5 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. - podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Natomiast zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Reasumując, odpłatne zbycie działek w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku po zmarłej w 1994 r. matce i po zmarłym w 2007 r. ojcu nie stanowi dla Wnioskodawcy źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie powoduje powstania obowiązku zapłaty podatku od tej sprzedaży.

Natomiast dochód ze sprzedaży w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2008 r. w drodze umownego działu spadku i zniesienia współwłasności ponad udział spadkowy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 19 % podstawy obliczenia podatku, o czym stanowi art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.