Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPP1/443-529/14/KM
z 13 sierpnia 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2014 r. (data wpływu 14 maja 2014 r.), uzupełnionym w dniach 21 i 23 lipca 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia na fakturze daty dokonania dostawy - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniach 21 i 23 lipca 2014 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia na fakturze daty dokonania dostawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych, w ramach której sprzedaje towary odbiorcom krajowym, z wyłączeniem osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Nabywany przez klientów towar jest wysyłany do wskazanego przez zamawiającego miejsca w Polsce. Najczęściej jest to siedziba nabywcy. Transport zleca Pan, na własny koszt i ryzyko, podmiotom wykonującym takie usługi, na przykład: Poczta Polska, UPS, DHL itp. Zapłata za towar następuje przelewem. W cenę towaru wkalkulowany jest koszt dostarczenia do odbiorcy w Polsce (nie refakturuje Pan kosztów na nabywcę), nie wystawia Pan innych dowodów, np. WZ czy specyfikacji dostawy. Fakturę wystawia Pan po dostarczeniu towaru do odbiorcy, z zachowaniem terminu określonego w art. 106i ust. l, wpisując w rubryce „Data dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi”, datę dostarczenia towaru przez przewoźnika. Oryginał wysyła Pan nabywcy pocztą, a do kopii faktury przechowywanej w dokumentacji dołącza Pan wydruk ze strony internetowej przewoźnika, informujący o dacie dostarczenia towaru odbiorcy. Chciałby Pan wystawiać faktury w dniu wysyłki towaru, dołączając ją do przesyłki, pozostawiając rubrykę, o której mowa w art. 106e ust. l pkt 6 - pustą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy zwrot „o ile taka data jest określona” użyty w art. l06e. ust. l pkt 6 pozwala na niepodawanie daty dokonania dostawy w fakturze wystawionej przed powstaniem obowiązku podatkowego?

Czy wydruk ze strony internetowej przewoźnika, informujący o dacie dostarczenia towaru odbiorcy jest wystarczającym dowodem na powstanie obowiązku podatkowego w podanym na wydruku dniu (data dostawy może nastąpić w następnym, po dacie wystawienia faktury, miesiącu)?

Zdaniem Pana, użyty w ustawie zwrot „data określona” można, w tym przypadku, rozumieć jako „data znana”, co pozwala na niepodawanie tej daty w fakturach wystawionych przed datą powstania obowiązku podatkowego, gdyż w momencie wystawiania faktury nie można jeszcze wskazać daty dostarczenia towaru do odbiorcy, a art. 106i ust.7 pkt 1 pozwala na wystawienie faktury do 30 dni przed dokonaniem dostawy towaru.

W treści ustawy o podatku od towarów i usług nie znajduje Pan przepisu wymagającego szczególnych dowodów dokumentujących datę powstania obowiązku podatkowego w przypadku dostawy towarów, jednocześnie dowodem może być wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Zatem wydruk ze strony internetowej przewoźnika, informujący o dacie dostarczenia towaru, jest Pana zdaniem, wystarczającym dowodem dokumentującym datę dokonania dostawy, zarazem - datę powstania obowiązku podatkowego.

W uzupełnieniu stanowiska podał Pan, że art. 106e ust. 1 pkt 6 ustawy nakazuje podawanie na fakturze daty dokonania dostawy „o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury”, a użyty spójnik „i” wskazuje, że ww. datę należy podać jedynie w przypadku jednoczesnego spełnienia obu warunków. Przypadek taki nastąpi jedynie wówczas, gdy faktura dokumentująca dostawę towarów zostanie wystawiona po dokonaniu dostawy. Tylko w takim przypadku data dostawy będzie określona oraz będzie różna od daty wystawienia faktury, podawanie jej w fakturze nie jest obowiązkowe.

Reasumując, w większości przypadków sprzedaży towarów, z wyjątkiem wystawienia faktury po ich dostawie, pole owo można pozostawić puste. Tak będzie zarówno wówczas, gdy towar jest dostarczany nabywcy przez przewoźnika na koszt i ryzyko sprzedawcy, jak i wówczas, gdy koszt i ryzyko transportu leży po stronie nabywcy, oczywiście jeśli w obu przypadkach faktura sprzedaży zostanie wystawiona w dniu dostarczenia towaru firmie spedycyjnej. W pierwszym przypadku warunek „określona data dostawy” nie będzie spełniony (dostawa następuje w dniu dostarczenia towaru nabywcy przez spedytora), w drugim – niespełnionym warunkiem będzie brak różnicy między datą wystawienia faktury a datą dostawy (dostawa następuje w dniu przekazania towaru przewoźnikowi).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Ze złożonego wniosku wynika, że w ramach prowadzonej działalności dokonuje Pan sprzedaży towarów na rzecz innych podatników na terenie kraju. Nabywany przez klientów towar jest wysyłany do wskazanego przez zamawiającego miejsca w Polsce (najczęściej siedziba nabywcy). Transport zleca Pan, na własny koszt i ryzyko, podmiotom wykonującym takie usługi, na przykład: Poczta Polska, UPS, DHL itp. W cenę towaru wkalkulowany jest koszt dostarczenia do odbiorcy (nie refakturuje Pan kosztów na nabywcę), nie wystawia Pan innych dowodów, np. WZ czy specyfikacji dostawy. Zapłata za towar następuje przelewem.

W odniesieniu do powyższego wątpliwości Pana dotyczą kwestii podawania daty dokonania dostawy w fakturze wystawionej przed powstaniem obowiązku podatkowego (także w sytuacji gdy data dostawy może nastąpić w następnym, po dacie wystawienia faktury, miesiącu).

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Wskazana regulacja jest zgodna z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347/1 ze zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

W tym miejscu zauważyć należy, że z wydaniem towaru przez dostawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów, polegający m.in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru jest – co do zasady – wydanie towaru. Dokonanie dostawy, o którym mowa w art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oznacza zatem faktyczne zrealizowanie dostawy. Jeżeli strony oznaczyły inną chwilę niż wydanie towaru dla przejścia korzyści i ciężarów, to w razie wątpliwości przyjmuje się, że ta sama chwila dotyczy przejścia ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Ponadto, stosownie do art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 1-15 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. faktura powinna zawierać:

1. datę wystawienia
   
2. kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
   
3. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
   
4. numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
   
5. numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
   
6. datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
   
7. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
   
8. miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
   
9. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
   
10. kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
    
11. wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
    
12. stawkę podatku;
    
13. sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
    
14. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
    
15. kwotę należności ogółem;

Z kolei zgodnie z art. 106i ust. 1 ww. ustawy (również obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.), fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Jednocześnie, w ust. 7 ww. artykułu wskazano, że faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1. dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2. otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Powyższe oznacza, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług mające zastosowanie od dnia 1 stycznia 2014 r. nie sprzeciwiają się wystawieniu faktury przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi oraz otrzymaniem zapłaty (całości lub części). Należy mieć jednakże na względzie, że wystawienie faktury nie może nastąpić wcześniej niż 30 dni przed ww. czynnościami.

Dokonanie dostawy towarów następuje z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel. W sytuacji, jak ma to miejsce w niniejszej sprawie, gdy towar dostarczany jest przez zlecenie wykonania usługi dostawy przez najętego przewoźnika, na Pana koszt i ryzyko, do miejsca przeznaczenia określonego w umowie przez nabywcę, dokonanie dostawy towaru następuje z chwilą dostarczenia towaru do miejsca wskazanego przez nabywcę.

Analizując zatem przedstawioną w złożonym wniosku sytuację w kontekście powołanych przepisów mających zastosowanie w niniejszej sprawie stwierdzić należy, że skoro - jak wynika z wniosku - dokonanie dostawy towarów następuje z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, co w tym konkretnym przypadku ma miejsce z chwilą dostarczenia towaru do miejsca wskazanego przez nabywcę, zatem z uwagi na to, że w dniu wysyłki towaru nie jest Pan w stanie określić daty dokonania dostawy, nie ma obowiązku wykazania jej na fakturze. W sytuacji bowiem wystawienia faktury przed dokonaniem dostawy, wystarczy umieścić na niej tylko datę wystawienia.

W tym miejscu wskazać należy, że brak wykazania daty dostawy na fakturze nie powoduje zwolnienia Spółki z obowiązku prawidłowego jej rozliczenia w dacie powstania obowiązku podatkowego, tj. z chwilą dokonania dostawy.

Natomiast w sytuacji, gdy faktura wystawiona zostanie przez Pana w momencie potwierdzonej daty dostawy, to w przypadku, gdy data ta różni się od daty wystawienia faktury, zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 6 ustawy, winna zostać wykazana na fakturze.

Natomiast odnosząc się do kwestii związanych z koniecznością gromadzenia dokumentów potwierdzających datę odbioru towaru przez kontrahenta, zaznaczyć należy, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz akty wykonawcze do niej, nie nakładają obowiązku na dokonującego dostawy posiadania ww. dokumentów potwierdzających, że w określonej dacie dostawa została dokonana (towar został dostarczony). Niemniej jednak fakt posiadania takiej dokumentacji nie pozostaje w sprzeczności z prawem. Przyjąć zatem należy, że celem prawidłowego określenia obowiązku podatkowego (i jego udokumentowania także dla celów dowodowych) zasadnym jest gromadzenie dowodów potwierdzających datę dostarczenia towarów do kontrahenta.

Jednocześnie wskazać należy, że moment dostawy zależy od tego, kto odpowiedzialny jest za transport. Jeżeli transport leży w gestii Wnioskodawcy, to dostawa - przejście władztwa ekonomicznego - następuje z momentem dostarczenia towaru do magazynu klienta. Faktura dołączana jest do dostarczanego towaru. W momencie wystawienia faktury, rozpoczęcia transportu, Wnioskodawca nie jest w stanie przewidzieć, w którym dniu nastąpi dostawa. Natomiast w przypadku, gdy towar jest wysyłany przez dostawcę nabywcy za pośrednictwem przewoźnika, kuriera, poczty itp. (ryzyko utraty towaru ponosi nabywca) – dokonanie dostawy towaru następuje z chwilą wydania towaru podmiotowi, który jest zobowiązany do jego dostarczenia, z tym bowiem momentem dostawca przenosi prawo do rozporządzania jak właściciel. Wówczas faktura zawiera datę dostawy, tj. dzień wydania towarów.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko kwestii będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego na tle przedstawionych okoliczności sprawy, mających miejsce w prowadzonej działalności gospodarczej. Inne zagadnienia przedstawione przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14c ust. 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii określenia momentu powstania obowiązku podatkowego oraz sytuacji gdy „koszt i ryzyko transportu towarów leży po stronie nabywcy” .

Interpretacja dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.