2014.10.02 - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB5/423-705/14-2/RS
z 2 października 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2014 r. (data wpływu 31 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawcy wydatków poniesionych przez P1 na nabycie usług podwykonawców, kosztów materiałów, kosztów wynagrodzeń, składek ZUS i amortyzacji z tytułu realizacji Przejętego Zakresu Robót, w ramach zawiązanego Konsorcjum, w proporcji przypadającej na Wnioskodawcę (pytanie oznaczone nr 1) – jest prawidłowe,

określenia po stronie Wnioskodawcy dnia poniesienia kosztu dotyczącego wydatku poniesionego przez P1 na nabycie usług podwykonawców oraz kosztów materiałów poniesionych w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót i „przekazanych” do Wnioskodawcy na podstawie noty rozliczeniowej (pytanie oznaczone nr 2) – jest prawidłowe,

momentu rozpoznania kosztów uzyskania przychodów po stronie Wnioskodawcy, w proporcji przypadającej na Spółkę, w odniesieniu do wydatków poniesionych przez P1 na wynagrodzenia oraz składki ZUS w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót (pytanie oznaczone nr 3) – jest prawidłowe,

momentu rozpoznania w kosztach podatkowych Wnioskodawcy, w proporcji przypadającej na Spółkę, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych będących własnością P1 i wykorzystywanych przez P1 w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót, w ramach zawiązanego Konsorcjum (pytanie oznaczone nr 4) – jest prawidłowe,

momentu rozpoznania w kosztach podatkowych Wnioskodawcy 50% kosztów wynikających z faktur wystawionych przez podwykonawców na rzecz P1 oraz kosztów dotyczących materiałów poniesionych przez P1 w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót, w ramach zawiązanego Konsorcjum (pytanie oznaczone nr 5) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawcy wydatków poniesionych przez P1 na nabycie usług podwykonawców, kosztów materiałów, kosztów wynagrodzeń, składek ZUS i amortyzacji z tytułu realizacji Przejętego Zakresu Robót, w ramach zawiązanego Konsorcjum, w proporcji przypadającej na Wnioskodawcę; określenia po stronie Wnioskodawcy dnia poniesienia kosztu dotyczącego wydatku poniesionego przez P1 na nabycie usług podwykonawców oraz kosztów materiałów poniesionych w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót i „przekazanych” do Wnioskodawcy na podstawie noty rozliczeniowej; momentu rozpoznania kosztów uzyskania przychodów po stronie Wnioskodawcy, w proporcji przypadającej na Spółkę, w odniesieniu do wydatków poniesionych przez P1 na wynagrodzenia oraz składki ZUS w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót; momentu rozpoznania w kosztach podatkowych Wnioskodawcy, w proporcji przypadającej na Spółkę, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych będących własnością P1 i wykorzystywanych przez P1 w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót, w ramach zawiązanego Konsorcjum oraz w zakresie momentu rozpoznania w kosztach podatkowych Wnioskodawcy 50% kosztów wynikających z faktur wystawionych przez podwykonawców na rzecz P1 oraz kosztów dotyczących materiałów poniesionych przez P1 w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót, w ramach zawiązanego Konsorcjum.

We wniosku zostało przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest polskim podatnikiem PDOP prowadzącym działalność w zakresie m.in. sprzedaży usług dystrybucji energii elektrycznej i samej energii elektrycznej, a także w zakresie świadczenia usług budowlanych. W roku podatkowym kończącym się w dniu 31 grudnia 2014 r., Spółka rozlicza zaliczki na PDOP w sposób uproszczony (tj. zgodnie z art. 25 ust. 6 ustawy o PDOP).

Umowa z Zamawiającym

Spółka wraz z dwoma innymi podmiotami będącymi spółkami kapitałowymi z siedzibą w Polsce (dalej: „P1” oraz „P2’’, dalej łącznie: „Uczestnicy konsorcjum”) zawarła umowę konsorcjum w celu realizacji projektu w zakresie zaprojektowania i wykonania modernizacji linii kolejowej na określonym odcinku. Zamawiającym jest P. S.A. (dalej „Zamawiający”). W trakcie realizacji projektu, P2 zostało postawione w stan upadłości z możliwością zawarcia układu i nie będzie w stanie w pełnym zakresie realizować zadań przypadających mu do wykonania. W związku z tym, Wnioskodawca, P1 i P2 oraz Zamawiający zawarli aneks do umowy zawartej z Zamawiającym na realizację projektu (dalej: „Aneks”). Na podstawie Aneksu, nastąpiła zmiana partnera wiodącego konsorcjum z P2 na P1. Konsekwencją była również konieczność przejęcia do wykonania przez Spółkę i P1 prac, które na podstawie Umowy konsorcjum powinny były zostać wykonane przez P2 (dalej: „Przejęty Zakres Robót”). W tym celu, Wnioskodawca i P1 zawarli z P2 porozumienie, na podstawie którego przejęli, w określonym podziale między Wnioskodawcę i P1 całość prac, które były przewidziane w Umowie konsorcjum do wykonania przez P2 (Przejęty Zakres Robót). Przy czym podkreślono, że Wnioskodawca i P1 nie przejęli tych prac do wspólnego wykonania; Wnioskodawca i P1 przejęli konkretne części prac, które na podstawie Umowy konsorcjum powinny zostać wykonane przez P2. Wnioskodawca i P1 przejęli łącznie cały zakres prac, które były przewidziane w Umowie konsorcjum do wykonania przez P2 (Przejęty Zakres Robót).

Rozliczenie Przejętego Zakresu Robót z Zamawiającym

Nowy lider konsorcjum (P1) obciąża Zamawiającego wynagrodzeniem za prace wykonane łącznie przez P1 i Wnioskodawcę w ramach Przejętego Zakresu Robót (na podstawie faktur VAT wystawianych na Zamawiającego). Innymi słowy, Spółka oraz P1 określili jaką część prac Przejętego Zakresu Robót wykonują samodzielnie - prace samodzielnie wykonane przez Spółkę w ramach Przejętego Zakresu Robót są dokumentowane fakturą VAT wystawioną przez Spółkę na P1, zaś P1 wystawia faktury VAT do Zamawiającego za wykonane samodzielnie prace oraz prace wykonane przez Spółkę w ramach Przejętego Zakresu Robót (faktury VAT są wystawiane dopiero po odebraniu uzgodnionej części prac).

Jednocześnie Zamawiający dokonuje płatności wynagrodzenia wynikającego z faktury VAT wystawionej przez P1 w części równej wynagrodzeniu należnemu Spółce (udokumentowanemu fakturą wystawioną przez Spółkę na P1) bezpośrednio na rachunek Spółki. Analogicznie, wynagrodzenie wynikające z faktury wystawionej przez P1 w części równej jej wynagrodzeniu będzie wypłacane przez Zamawiającego bezpośrednio na rachunek P1. Każdorazowo, do faktury wystawianej przez P1 na Zamawiającego zostaje dołączone oświadczenie zawierające podział wynagrodzenia wykazanego w fakturze VAT na poszczególnych Uczestników konsorcjum oraz kopie faktur wystawionych przez Uczestników konsorcjum na nowego lidera konsorcjum (P1).

Rozliczenie Przejętego Zakresu Robót pomiędzy Uczestnikami konsorcjum

Wnioskodawca i P1 zawarli porozumienie celem uregulowania kwestii partycypowania w zyskach/stratach wynikających z realizacji Przejętego Zakresu Robót. Ponieważ przy zawieraniu Umowy konsorcjum i Umów wykonawczych Wnioskodawca i P1 nie uwzględniali w swoim rachunku ekonomicznym prac powierzonych pierwotnie P2, a ich przejęcie przez P1 i Wnioskodawcę leży w interesie obu podmiotów, Wnioskodawca i P1 podjęli decyzję o podziale wyniku zrealizowanego przez każde z nich na realizacji Przejętego Zakresu Robót w określonej z góry proporcji (po 50%).

Z tego względu, po zakończeniu każdego kolejnego kwartału roku kalendarzowego (ewentualnie miesiąca lub innego okresu rozliczeniowego, jeśli strony postanowią zmienić właściwy okres rozliczeniowy), Wnioskodawca i P1 przedstawią sobie wzajemnie dokumentację wskazującą na koszty i przychody rachunkowe osiągnięte przez każdą ze stron z tytułu realizacji Przejętego Zakresu Robót oraz dokumenty wskazujące podatkowe koszty uzyskania przychodów, wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów oraz przychody podatkowe uzyskane przez każdą ze stron w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót. W oparciu o te dokumenty zostanie ustalony wynik na Przejętym Zakresie Robót będący podstawą rozliczenia pomiędzy stronami.

Wynikiem z realizacji Przejętego Zakresu Robót osiągniętym przez Wnioskodawcę jest różnica między przychodami osiągniętymi w danym okresie z tytułu prac wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach Przejętego Zakresu Robót a wydatkami poniesionymi przez Wnioskodawcę w danym okresie bezpośrednio związanymi z tymi przychodami. Wynikiem z realizacji Przejętego Zakresu Robót osiągniętym przez P1 jest różnica między przychodami osiągniętymi w danym okresie z tytułu prac wykonywanych przez P1 w ramach Przejętego Zakresu Robót a wydatkami poniesionymi przez P1 w danym okresie bezpośrednio związanymi z tymi przychodami. Podskreślono, że wynik będzie ustalony w oparciu o wielkości według ujęcia bilansowego, które mogą się różnić od wielkości według ujęcia podatkowego.

Co istotne, dla celów kalkulacji wyniku na Przejętym Zakresie Robót, uwzględniane są tylko wydatki bezpośrednio związane z tymi pracami. W efekcie wykluczone są takie wydatki jak np. wpłaty na PFRON, koszty wydziałowe, pozostałe koszty operacyjne (np. kary umowne) czy koszty finansowe (np. odsetki od nieterminowych płatności za dostawę materiałów lub za wykonane usługi, za wyjątkiem ewentualnych kosztów finansowych dotyczących leasingu majątku wykorzystywanego w pracach). Oznacza to, iż dla celów określenia wyniku Spółka oraz P1 powinny uwzględniać m.in. wydatki dotyczące materiałów budowlanych, usług podwykonawców, wynagrodzeń oraz narzutów na wynagrodzenia, odpisu na ZFŚS czy amortyzacji sprzętu.

Na tej podstawie, stronie (P1 lub Wnioskodawcy), która poniosła stratę na realizacji Przejętego Zakresu Robót będzie przysługiwała od drugiej strony należność w kwocie równej określonej części tej straty (odpowiadającej ustalonej proporcji, według której jest dzielony wynik na realizacji Przejętego Zakresu Robót). Analogicznie, strona (P1 lub Wnioskodawca), która osiągnęła zysk na realizacji Przejętego Zakresu Robót będzie zobowiązana do zapłaty drugiej stronie kwoty równej określonej części tego zysku (odpowiadającej ustalonej proporcji tj. po 50%, według której jest dzielony wynik na realizacji Przejętego Zakresu Robót).

Podkreślono, że stronie, która ponosi stratę na Przejętym Zakresie Robót przysługuje roszczenie do P2 o zapłatę kwoty równej tej stracie (roszczenie o naprawienie szkody poniesionej w związku z wykonaniem Przejętego Zakresu Robót).

Interpretacja uzyskana przez Wnioskodawcę

Sposób rozliczania przychodów i kosztów podatkowych przez Spółkę w odniesieniu do Przejętego Zakresu Robót był już przedmiotem wniosku o indywidualną interpretację podatkową. W interpretacji wydanej w sprawie Spółki przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 24 lipca 2013 r., sygn. IPPB5/423-345/13-2/RS (dalej „Interpretacja pierwsza”) uznano, że współpraca pomiędzy Spółką oraz P1 w odniesieniu do Przejętego Zakresu Robót stanowi tzw. wspólne przedsięwzięcie, o którym mowa w art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o PDOP. W konsekwencji, przychody i koszty uzyskane / poniesione przez Uczestników konsorcjum w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót powinny być dzielone w proporcji 50 / 50.

W świetle powyższego, niniejszym wnioskiem o interpretację, Wnioskodawca dąży do potwierdzenia praktycznych zasad rozliczania kosztów podatkowych w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót wspólnie z P1, a zwłaszcza Wnioskodawca pragnie uzyskać interpretację, która w sposób jednoznaczny określi dzień poniesienia kosztu w odniesieniu do kosztów poniesionych faktycznie przez P1 dotyczących materiałów budowlanych, usług podwykonawców, wynagrodzeń oraz narzutów na wynagrodzenia oraz amortyzacji sprzętu.

Sposób rozliczania kosztów podatkowych w odniesieniu do Przejętego Zakresu Robót, w tym zagadnienie dotyczące określania dnia poniesienia kosztu w odniesieniu do kosztów usług podwykonawców, był już przedmiotem wniosku o indywidualną interpretację podatkową. W interpretacji wydanej w sprawie Spółki przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 23 kwietnia 2014 r., sygn. IPPB5/423-135/14-2/RS (dalej „Interpretacja druga”) uznano, stanowisko Spółki za prawidłowe. W Interpretacji drugiej potwierdzono, że w świetle art. 15 ust. 4e w związku z art. 5 ust. 2 ustawy o PDOP, za dzień poniesienia kosztu (dotyczącego wydatku poniesionego przez P1 i „przekazanego” do Spółki na podstawie noty rozliczeniowej) Spółka powinna przyjąć dzień, na który ten koszt w swoich księgach rachunkowych ujęło P1. W Interpretacji drugiej potwierdzono, że w przedstawionym stanie faktycznym, w świetle art. 5 ust. 2 oraz art. 15 ust. 4 w związku z art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP, Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów 2013 roku 50% kosztów wynikających z faktur wystawionych przez podwykonawców na rzecz P1.

Poniżej Wnioskodawca przedstawił proponowany sposób rozliczania przychodów i kosztów podatkowych w odniesieniu do Przejętego Zakresu Robót.

Proponowany sposób rozliczania przychodów i kosztów podatkowych

Ewidencja przychodów

Spółka będzie wystawiała fakturę VAT dokumentującą prace wykonane w ramach Przejętego Zakresu Robót (faktura ta będzie adresowana do P1, która to będzie „refakturować” te prace do Zamawiającego). Jednocześnie, faktura wystawiona na Zamawiającego przez P1 będzie uwzględniać zarówno kwoty zafakturowane przez Wnioskodawcę na P1 (za prace wykonane samodzielnie na rzecz Zamawiającego przez Spółkę), jak również prace wykonane samodzielnie przez P1 na rzecz Zamawiającego.

Przychody dotyczące Przejętego Zakres Robót będą ewidencjonowane przez Spółkę na wyodrębnionych obiektach kontrolingowych (co jest istotne m.in. dla celów ustalenia wartości roszczenia przysługującego Spółce do P2, w sytuacji poniesienia straty na Przejętym Zakresie Robót).

Przychody wynikające z faktur VAT wystawionych przez Spółkę za prace wykonane w ramach Przejętego Zakresu Robót będą ujmowane w całości na kontach zespołu 7 (przychodów podatkowych). Jednocześnie 50% przychodów z faktur VAT wystawionych przez Spółkę będzie ujmowane na koncie pozabilansowym (konto zespołu 9), jako przychody dotyczące i należne P1. Dla celów ustalenia własnych przychodów podatkowych, Spółka będzie uwzględniała różnicę pomiędzy kwotą wynikającą z własnych faktur VAT (przychodów ujętych na kontach zespołu 7) oraz kwotą przychodów należnych P1 (przychodów ujętych na kontach zespołu 9).

Przychody uzyskane przez P1 w związku z samodzielną realizacją Przejętego Zakresu Robót będą dokumentowane fakturami VAT wystawionymi przez P1 (przychody będą ewidencjonowane przez P1 we własnych księgach rachunkowych). Kopie tych faktur VAT będą przekazywane do Spółki wraz z notą rozliczeniową dokumentującą 50% kwot przychodów dotyczących prac wykonywanych przez P1 wynikających z faktur VAT wystawionych przez P1 (nota rozliczeniowa nie będzie wiązała się z żadną płatnością na rzecz P1 lub na rzecz Spółki). Z uwagi, iż przedmiotowe przychody powinny być traktowane jako należne Spółce, Spółka będzie ujmowała te przychody (tj. 50% kwot wynikających z faktur VAT wystawionych przez P1 w związku z samodzielną realizacją Przejętego Zakresu Robót) w księgach rachunkowych na kontach pozabilansowych (na kontach zespołu 9). Dla celów PDOP, kwoty te będą uwzględniane przez Spółkę jako przychody podatkowe.

Tytułem przykładu, poniżej Spółka przedstawia wyliczenie przychodów podatkowych Spółki (przy założeniu, iż Spółka wystawiała faktury VAT na kwotę 1000, zaś P1 wystawiała faktury VAT na kwotę 2200 (z czego 1200 dotyczyło wynagrodzenia za realizację przez P1 Przejętego Zakresu Robót, a 1000 dotyczyło prac realizowanych przez Spółkę):

+1000 - ujęcie wartości z faktury VAT wystawionej przez Spółkę na koncie zespołu 7 (przychód podatkowy),

- 500 - zmniejszenie przychodów podatkowych ujęte na koncie zespołu 9 (przychód przynależny P1 z faktury VAT wystawionej przez Spółkę),

+600 - zwiększenie przychodów podatkowych z faktury VAT wystawionej przez P1 ujęte na koncie zespołu 9 (przychód Spółki z faktury VAT wystawionej przez P1, w części przynależnej Spółce),

+1100 - łączna wartość przychodu podatkowego deklarowana przez Spółkę.

Podsumowując podniesiono, że zastosowane przez Spółkę zasady prowadzą do wykazywania w przychodach podatkowych Spółki 50% przychodów podatkowych konsorcjum (50% przychodów podatkowych osiąganych we wspólnym przedsięwzięciu).

Ewidencja wydatków

Wydatki dotyczące Przejętego Zakres Robót będą ewidencjonowane na wyodrębnionych obiektach kontrolingowych (co jest istotne m.in. dla celów ustalenia wartości roszczenia przysługującego Spółce do P2, w sytuacji poniesienia straty na Przejętym Zakresie Robót).

Wydatki poniesione samodzielnie przez Spółkę dotyczące Przejętego Zakresu Robót będą ujmowane w całości na kontach zespołu 4 (koszty podatkowe). Jednocześnie 50% tych wydatków będzie ujmowane na koncie pozabilansowym (konto zespołu 9). Dla celów ustalenia własnych kosztów podatkowych, Spółka będzie uwzględniała różnicę pomiędzy kwotą wynikającą z poniesionych wydatków (kosztów ujętych na kontach zespołu 4) oraz kwotą wydatków przynależnych P1 (wydatków ujętych na kontach zespołu 9).

Jednocześnie 50% kosztów poniesionych przez P1 w związku z samodzielną realizacją Przejętego Zakresu Robót (koszty poniesione przez P1 będą najpierw ewidencjonowane przez P1 we własnych księgach rachunkowych na podstawie odpowiednich dokumentów źródłowych) będzie przekazywane do Spółki wraz z notą rozliczeniową (nota rozliczeniowa nie będzie wiązała się z żadną płatnością na rzecz P1 lub Spółki). Z uwagi, iż przedmiotowe koszty powinny być traktowane jako przynależne Spółce, Spółka będzie ujmowała te koszty (tj. 50% kwot kosztów poniesionych przez P1 w związku z samodzielną realizacją Przejętego Zakresu Robót) w księgach rachunkowych Spółki na kontach pozabilansowych (na kontach zespołu 9); efektywnie więc dla celów podatkowych (na kontach pozabilansowych) będą ujmowane kwoty (koszty) wynikające z not rozliczeniowych wystawionych przez P1 na rzecz Spółki (do not rozliczeniowych będą przyporządkowane odpowiednie dokumenty źródłowe). Dla celów PDOP, kwoty te będą uwzględniane przez Spółkę jako koszty podatkowe.

Tytułem przykładu, poniżej Spółka przedstawia wyliczenie kosztów podatkowych Spółki (przy założeniu, iż Spółka poniosła koszty podatkowe na kwotę 1200, zaś P1 na kwotę 1600):

+1200 ujęcie kosztów poniesionych samodzielnie przez Spółki na kontach zespołu 4 (koszty podatkowe Spółki dotyczące prac zrealizowanych przez Spółkę),

- 600 - zmniejszenie kosztów podatkowych ujęte na koncie zespołu 9 (zmniejszenie kosztów podatkowych dotyczące prac zrealizowanych przez Spółkę, które to koszty są przynależne P1),

+800 zwiększenie kosztów podatkowych ujęte na koncie zespołu 9 (zwiększenie kosztów podatkowych Spółki o wartość kosztów poniesionych przez P1 i przynależnych Spółce),

+1400 - łączna wartość kosztu podatkowego deklarowana przez Spółkę.

W skład kosztów poniesionych przez P1 na realizację Przejętego Zakresu Robót wchodzą:

koszty usług podwykonawców,
koszty materiałów budowlanych, zużytych przy pracach realizowanych przez P1, jak również przekazanych przez P1 podwykonawcom P1 lub podwykonawcom Spółki realizującym prace z zakresu Przejętego Zakresu Robót (materiały przekazywane podwykonawcom służą podwykonawcom do wykonania powierzonego im zakresu prac wchodzącego w zakres Przejętego Zakresu Robót),
koszty wynagrodzeń za pracę pracowników P1,
koszty składek z tytułu należności wypłacanych z tytułu stosunku pracy pracowników P1 określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych,
koszty amortyzacji sprzętu będącego własnością P1.

Co istotne, prowadząc ewidencję wydatków / kosztów podatkowych, Spółka oraz P1 będą informować się o tym, które z poniesionych wydatków / kosztów zostały uznane za koszty bezpośrednio związane z przychodami danego roku podatkowego, a także kiedy dany wydatek został uznany za koszt podatkowy przez Stronę. Przykładowo, po zakończeniu roku finansowego2014 (do 15 lutego 2015 r.) Strony przedstawią sobie szczegółową informację zawierającą kwoty kosztów bezpośrednio związanych z przychodami, które nie powstały w 2014 r. (np. koszty usług obcych, koszty zużytych materiałów). Informacja będzie wskazywała na konkretne koszty, które należy wyłączyć z kosztów podatkowych 2014 r. (z podaniem numeru dokumentu źródłowego oraz z podaniem numeru noty rozliczeniowej, na podstawie której dany koszt został „przekazany” partnerowi). Następnie, po zakończeniu I kwartału 2015 r., strony przekażą sobie informacje o kwotach kosztów, które zostały wyłączone z kosztów podatkowych 2014 r., które powinny zostać zaliczone do kosztów podatkowych I kwartału 2015 r. (z uwagi na powstanie przychodu podatkowego, którego koszty te dotyczą). Ta sama zasada obowiązuje w kolejnych kwartałach 2015 r.

Dokumentacja przychodów / kosztów dla potrzeb określenia dochodu / straty

Finalnie strony doprowadzą do sytuacji, kiedy będą wspólnie dysponować dokumentacją i danymi pozwalającymi precyzyjnie określić kwotę przychodów i kosztów poniesionych w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót, a także kwotę przychodów i kosztów podatkowych dotyczących Spółki bądź P1, które to powinny zostać odniesione w wynik podatkowy danego okresu / roku podatkowego. Strony będą więc dysponowały następującymi danymi podatkowymi:

przychody podatkowe uzyskane w danym okresie, przychody podatkowe narastająco od początku roku, przychody podatkowe narastająco od początku kontraktu,

koszty podatkowe (w rozbiciu na koszty stanowiące koszty uzyskania przychodów oraz koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów) poniesione w danym okresie, koszty podatkowe narastająco od początku roku, koszty podatkowe narastająco od początku kontraktu,

zestawienie kosztów bezpośrednich, które w danym roku powinny zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów z uwagi na brak przychodu podatkowego,

zestawienie kosztów bezpośrednich, które w poprzednim roku zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów ze względu na brak przychodu podatkowego, a w danym roku mogą zostać zaliczone do kosztów podatkowych z uwagi na powstanie przychodu podatkowego.

Dodatkowo Strony będą dysponować:

zestawieniem kwot dotyczących konkretnych faktur przychodowych zawierające wartość przychodu z danych faktur (wystawionych za prace odebrane w danym okresie) oraz wartość kosztów dotyczących przychodów wykazanych w fakturach, a także wyniku uzyskanego w odniesieniu do tych faktur, te same dane narastająco od początku kontraktu,

kserokopiami faktur VAT dotyczących zakupu usług podwykonawców,

wydrukami z ksiąg rachunkowych zawierającymi dane o kosztach dotyczących Przejętego Zakresu Robót,

kserokopiami dowodów wewnętrznego wydania materiałów (tylko dla istotnych kwotowo pozycji materiałów).

Sposób dokonywania wzajemnych rozliczeń finansowych

Jednocześnie Spółka podkreślila, iż sposób kalkulacji wyniku oraz dokonywania wzajemnych rozliczeń (przepływów) finansowych pomiędzy Spółką i P1 dotyczących Przejętego Zakresu Robót będzie się różnił od proponowanego powyżej sposobu rozliczania wyniku podatkowego.

Jak wskazano powyżej, w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót, Strony będą się dzieliły wynikiem finansowym, nie podatkowym. W sytuacji gdy jedna ze Stron poniesie stratę na Przejętym Zakresie Robót, druga strona pokryje połowę tej straty (podmiot, który poniesie stratę wystawi notę obciążeniową). Jeżeli pojawi się zysk, podmiot który uzyska dodatni wynik otrzyma od drugiej strony notę obciążeniową na połowę wartości zysku. Noty te będą księgowane / odnoszone w pozostałe koszty operacyjne bądź w pozostałe przychody operacyjne niestanowiące kosztów / przychodów podatkowych (innymi słowy nie będą uwzględniane w wyniku podatkowym Spółki). Brak obowiązku uwzględniania powyższych not w przychodach i kosztach podatkowych wynika z zasad rozliczania przychodów i kosztów podatkowych, które to zasady określa art. 5 ustawy o PDOP. Na brak obowiązku uwzględniania powyższych not w przychodach i kosztach podatkowych wskazał organ podatkowy w wydanej Wnioskodawcy Interpretacji pierwszej. Noty obciążeniowe będą stanowiły podstawę rozliczeń finansowych między stronami (będą stanowiły podstawę zapłaty).

Wnioskodawca podkreślił, że przedstawiony w opisie stanu faktycznego sposób ewidencjonowania przychodów z tytułu realizacji przez Spółkę Przejętego Zakresu Robót (przychody wynikające z faktur VAT wystawionych przez Spółkę na P1 za prace wykonane w ramach Przejętego Zakresu Robót będą ujmowane w całości na kontach zespołu 7) oraz kosztów dotyczących realizacji przez Spółkę Przejętego Zakresu Robót (wydatki poniesione samodzielnie przez Spółkę dotyczące Przejętego Zakresu Robót będą ujmowane w całości na kontach zespołu 4) spowodowany jest tym, że dla potrzeb ustalenia wyniku finansowego (przychodów i kosztów oraz zysku lub straty ustalanych zgodnie z przepisami prawa bilansowego) Spółka nie traktuje tych pozycji jako pozycji tylko w części dotyczących Spółki, ale jako pozycje, które w 100% wpływają na wynik finansowy Spółki. Konsekwencją tego jest ujmowanie noty obciążeniowej dotyczącej 50% zysku lub straty odpowiednio na kontach pozostałych przychodów operacyjnych lub pozostałych kosztów operacyjnych.

Dlatego też pozycje dotyczące 50% przychodów podatkowych i kosztów podatkowych związanych z realizacją przez Spółkę Przejętego Zakresu Robót muszą być ewidencjonowane na kontach pozabilansowych (kontach zespołu 9).

Konsekwentnie pozycje dotyczące 50% przychodów podatkowych i kosztów podatkowych związanych z realizacją przez P1 Przejętego Zakresu Robót muszą być ewidencjonowane na kontach pozabilansowych (kontach zespołu 9).

Wnioskodawca powziął wątpliwość, jaki dzień należy uznać za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w sytuacji gdy koszt:

wynika z faktury wystawionej przez podwykonawcę na rzecz P1,
dotyczy zużycia materiałów przez P1 lub przekazania materiałów podwykonawcom,
dotyczy wynagrodzeń pracowników P1,
dotyczy składek z tytułu należności wypłacanych z tytułu stosunku pracy pracowników P1 określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (dalej „składki ZUS”).
amortyzacji sprzętu będącego własnością P1.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzą następujące, przykładowe sytuacje. Podkreślenia wymaga fakt, iż daty podane są jedynie przykładowo, a wniosek Spółki dotyczy zasad określania dnia poniesienia kosztów podatkowych.

Podwykonawcy P1 wystawili na P1 faktury, które P1 ujął w swoich księgach rachunkowych na kontach zobowiązań i kosztów. Koszty te zostały zaksięgowane do ksiąg rachunkowych P1 do okresu: maj 2014 roku. Koszty te ujęto w księgach P1 np. na dzień 31.05.2014 roku.

W maju 2014 roku P1 zużyło materiały budowlane oraz przekazało materiały budowlane podwykonawcom. Koszt materiałów został ujęty (na podstawie stosownych dokumentów magazynowych) w księgach rachunkowych P1 do okresu: maj 2014 roku.

Koszty wynagrodzeń pracowników P1 należnych pracownikom za miesiąc maj 2014 roku zostały zaksięgowane do ksiąg rachunkowych P1 do okresu: maj 2014 roku. Zgodnie z zasadami obowiązującymi w P1 wynagrodzenia są wypłacane pracownikom P1 w terminie do 10 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczą. Wynagrodzenia zostały zapłacone w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy w miesiącu czerwcu 2014 roku.

Koszty składek ZUS zostały zaksięgowane do ksiąg rachunkowych P1 do okresu: maj 2014 roku. Ponieważ wynagrodzenia pracowników za miesiąc maj 2014 roku płatne są w terminie do 10 czerwca 2014 roku, termin płatności składek ZUS do właściwego organu przypada na lipiec 2014 roku. Składki ZUS zostały zapłacone przez P1 do właściwego organu w lipcu 2014 roku.

Koszty amortyzacji sprzętu (odpis amortyzacyjny za miesiąc maj 2014 roku) będącego własnością P1 zostały zaksięgowane do ksiąg rachunkowych P1 do okresu: maj 2014 roku.

W lipcu 2014 roku P1 wystawiło notę rozliczeniową zawierającą kwoty kosztów poniesionych przez P1 w miesiącu maju 2014 roku. Spółka zaksięguje kwoty wynikające z otrzymanej noty rozliczeniowej w księgach 2014 roku z datą księgowania 31.07.2014 roku. Księgowanie zostanie dokonane z dokładnością do danych wynikających z poszczególnych faktur podwykonawców wystawionych na rzecz P1 oraz poszczególnych grup kosztów pozostałych tj. kosztów materiałów, wynagrodzeń, składek ZUS i amortyzacji. Spółka zaksięguje kwoty wynikające z otrzymanej noty rozliczeniowej w księgach 2014 roku na koncie pozabilansowym. Konto to jest kontem przewidzianym w Zakładowym Planie Kont Spółki do księgowania takich zdarzeń gospodarczych tj. do księgowania kosztów poniesionych przez lidera konsorcjum, które na mocy art. 5 ust. 2 ustawy o PDOP Spółka uznaje za koszty uzyskania przychodów Spółki.

Koszty, o których mowa powyżej, dotyczą robót budowlanych, które zostały wykonane w 2014 roku i które zostały wykazane w fakturach przychodowych wystawionych przez P1 na rzecz Zamawiającego. Przychody podatkowe wynikające z faktur wystawionych przez P1 zostaną uwzględnione w przychodach podatkowych P1 i Spółki (Spółka rozpozna przychód podatkowy w wysokości 50% przychodów należnych konsorcjum) w 2014 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w świetle art. 5 ust. 2 oraz art. 15 ustawy o PDOP, kosztem podatkowym Spółki z tytułu realizacji Przejętego Zakresu Robót będzie 50% kwot wydatków poniesionych przez P1 w związku z samodzielną realizacją przez P1 Przejętego Zakresu Robót („przekazanych” Spółce za pośrednictwem noty rozliczeniowej) dotyczących usług podwykonawców, kosztów materiałów, kosztów wynagrodzeń, składek ZUS i amortyzacji?
Czy w przedstawionym stanie faktycznym, zgodnie z art. 15 ust. 4e w związku z art. 5 ust. 2 ustawy o PDOP, za dzień poniesienia kosztów (dotyczących usług podwykonawców oraz kosztów materiałów poniesionych przez P1 i „przekazanych” do Spółki na podstawie noty rozliczeniowej) Spółka powinna przyjąć dzień, na który te koszty w swoich księgach rachunkowych ujęło P1?
W którym miesiącu koszty dotyczące wynagrodzeń oraz składek ZUS stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki?
W którym miesiącu koszty dotyczące amortyzacji stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki?
Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w świetle art. 5 ust. 2 oraz art. 15 ust. 4 w związku z art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP, Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów 2014 roku 50% kosztów wynikających z faktur wystawionych przez podwykonawców na rzecz P1 oraz kosztów dotyczących materiałów poniesionych przez P1?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1

W przedstawionym stanie faktycznym, w świetle art. 5 ust. 2 oraz art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm., dalej ustawa o PDOP), kosztem podatkowym Spółki z tytułu realizacji Przejętego Zakresu Robót może być 50% kwot wydatków poniesionych przez P1 w związku z samodzielną realizacją Przejętego Zakresu Robót (i „przekazanych” za pośrednictwem not rozliczeniowych) dotyczących usług podwykonawców, kosztów materiałów, kosztów wynagrodzeń, składek ZUS i amortyzacji.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2

W przedstawionym stanie faktycznym, w świetle art. 15 ust. 4e w związku z art. 5 ust. 2 ustawy o PDOP, za dzień poniesienia kosztu (dotyczącego wydatku poniesionego przez P1 i „przekazanego” do Spółki na podstawie noty rozliczeniowej) Spółka powinna przyjąć dzień, na który ten koszt w swoich księgach rachunkowych ujęło P1.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 3

Koszty wynagrodzeń powinny zostać zaliczone do miesiąca, za który są należne tj. do maja 2014 roku, co wynika z art. 15 ust. 4g w związku z art. 5 ust. 2 ustawy o PDOP. Spółka stoi na stanowisku, że koszty składek ZUS powinny zostać zaliczone do miesiąca, w którym zostały zapłacone do właściwego organu tj. do lipca 2014 roku, co wynika z art. 16 ust. 1 pkt 57a i 15 ust. 4h w związku z art. 5 ust. 2 ustawy o PDOP.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 4

Koszty amortyzacji powinny zostać zaliczone do miesiąca, za który naliczany jest odpis amortyzacyjny, co wynika z art. 15 ust. 6 w związku z art. 5 ust. 2 ustawy o PDOP.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 5

W przedstawionym stanie faktycznym, w świetle art. 5 ust. 2 oraz art. 15 ust. 4 w związku z art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP, Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów 2014 roku 50% kosztów wynikających z faktur wystawionych przez podwykonawców na rzecz P1 oraz kosztów dotyczących materiałów poniesionych przez P1.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy wspólne w zakresie pytań 1-2

Podniesiono, że jak stanowi art. 5 ust. 1 ustawy o PDOP, przychody ze wspólnego przedsięwzięcia łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Na podstawie art. 5 ust. 2 ustawy o PDOP powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów oraz wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym stanie faktycznym nie powinno budzić wątpliwości, zdaniem Wnioskodawcy, (co zresztą potwierdzono w Interpretacji pierwszej), że Spółka oraz P1 występują w charakterze tzw. wspólnego przedsięwzięcia (w rozumieniu art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o PDOP) w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót. Z tego też względu wszystkie przychody i koszty należne / poniesione z tytułu realizacji Przejętego Zakresu Robót powinny być dzielone pomiędzy Spółkę i P1 w proporcji 50 / 50 (gdyż taka jest proporcja udziału stron w wyniku osiąganym we wspólnym przedsięwzięciu). Innymi słowy, Spółka powinna dysponować zestawieniem wszystkich przychodów i kosztów osiągniętych / poniesionych w związku z realizacją Przejętego Zakresu Prac aby określić ile przychodów / kosztów podatkowych powinno być przypisanych Spółce. Stąd też, będzie dochodziło do sytuacji, w której te same dokumenty przychodowe / kosztowe będą dotyczyły przychodów i kosztów podatkowych rozpoznawanych / ponoszonych przez Spółkę i P1.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1

Wskazano, że z uwagi na fakt, iż w przedmiotowym stanie faktycznym, rozliczenie przychodów i kosztów Spółki powstających w związku z czynnościami i transakcjami dokonywanymi w ramach Przejętego Zakresu Robót powinno następować zgodnie z art. 5 ustawy o PDOP (tj. proporcjonalnie do wielkości posiadanego udziału), tym samym, wydatki dotyczące Przejętego Zakresu Robót mogą stanowić koszty podatkowe Spółki wyłącznie w proporcji przypadającej na Spółkę.

Stąd też, wydatki efektywnie ponoszone przez P1 w związku z samodzielną realizacją Przejętego Zakresu Robót, w świetle art. 5 ust. 2 ustawy o PDOP, mogą stanowić wydatki (koszty), które to Spółka powinna uwzględniać w swoich rozliczeniach podatkowych.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki ponoszone przez P1 w związku z samodzielną realizacją Przejętego Zakresu Robót mogą stanowić koszty podatkowe Spółki do wysokości 50% ich kwoty (w 50% powinny być one traktowane jako wydatki ponoszone przez Spółkę, zaś w 50% jako wydatki ponoszone przez P1).

Podniesiono, że jak wskazano w przykładzie praktycznym (w stanie faktycznym), takie ujęcie kosztów podatkowych w pełni odzwierciedla stanowisko wyrażone w Interpretacji pierwszej. Spółka jest uprawniona bowiem do rozpoznawania połowy kosztów podatkowych poniesionych efektywnie przez P1, ale faktycznie przynależnych Spółce.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2

Podniesiono, że jak wskazano powyżej, 50% kwot wydatków poniesionych przez P1 w związku z samodzielną realizacją Przejętego Zakresu Robót może stanowić koszt podatkowy Spółki.

Spółka stoi na stanowisku, że definicja dnia, w którym następuje poniesienie kosztu uzyskania przychodów znajduje się w art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP. Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Podkreślono, że pytanie nr 2 dotyczy tylko i wyłącznie dnia poniesienia kosztu. Pytanie nr 2 nie dotyczy momentu potrącenia kosztu tj. momentu, w którym są one uwzględniane w kalkulacji dochodu i podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawych (tego dotyczy pytanie nr 5).

W tym kontekście należy wskazać, iż art. 5 ust. 2 ustawy o PDOP (oraz otrzymana Interpretacja pierwsza) nakazuje Spółce i P1 proporcjonalnie (w proporcji 50/50) dzielić wydatki związane z Przejętym Zakresem Robót dla celów PDOP. Innymi słowy, wydatek stanowiący koszt podatkowy po stronie P1 (50% kwoty wydatku) powinien stanowić również koszt podatkowy dla Spółki (50% kwoty wydatku). Wynika to z faktu, że strony prowadzą wspólne przedsięwzięcie, w ramach którego przychody i koszty podatkowe są rozliczane wspólnie.

Stąd też, zestawiając powyższe przepisy, należy zdaniem Wnioskodawcy uznać, że dniem poniesienia kosztu przez Spółkę jest dzień, na który ten koszt został ujęty w księgach rachunkowych P1.

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy zdaniem Wnioskodawcy stwierdzić, że dniem, który należy uznać za dzień poniesienia przez Spółkę kosztu wynikającego z faktury wystawionej przez podwykonawcę P1, która to faktura została przez P1 ujęta w księgach rachunkowych w maju 2014 roku (ujęto te koszty na dzień 31.05.2014 roku) jest 31.05.2014 roku.

Bez znaczenia zatem, w opinii Spółki, dla określenia daty poniesienia kosztu jest dzień, na który w księgach rachunkowych Spółki (na koncie pozabilansowy) zostanie ujęta nota rozliczeniowa wystawiona przez P1.

Za taką wykładnią art. 15 ust. 4e w związku z art. 5 ust. 2 ustawy o PDOP przemawiają m.in. przytoczone poniżej argumenty.

Zdaniem Wnioskodawcy, taka wykładnia wynika przede wszystkim z brzmienia art. 5 ustawy o PDOP. Z art. 5 wynika bowiem, że w przypadku wspólnego przedsięwzięcia przychody i koszty podatkowe wykazywane są przez wszystkich wspólników w proporcji do posiadanego prawa do udziału w zysku. Przepis ten wprowadza szczególną zasadę, która nakazuje uwzględnienie w przychodach podatkowych, a także w kosztach uzyskania przychodów, odpowiedniej części przychodów i kosztów dotyczących wspólnego przedsięwzięcia. Przepis ten nie wprowadza obowiązku ujmowania w ewidencji rachunkowej prowadzonej przez dany podmiot przychodów i kosztów, które na podstawie art. 5 podatnik musi uwzględnić przy określaniu dochodu i podstawy opodatkowania. Brak jest również zastrzeżenia, że podmiot prowadzący wspólne przedsięwzięcie, ma prawo do rozpoznania określonej części kosztów / przychodów, pod warunkiem ich zaewidencjonowania u partnera u którego te wydatki / przychody powstały pierwotnie.

Do takich wniosków, zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi analiza art. 5 ustawy o PDOP oraz analiza przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r, poz. 330 z późn. zm.).Podkreślono, że zgodnie z art. 5 ustawy o PDOP do przychodów podatnika podatku dochodowego od osób prawnych zalicza się m.in. przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o PDOP tą samą zasadę stosuje się do kosztów uzyskania przychodów). Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości spółki osobowe zobowiązane są do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Oznacza to przykładowo, że spółka akcyjna będąca wspólnikiem spółki jawnej zobowiązana jest do uwzględnienia w swojej kalkulacji dochodu i podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym części przychodów (odpowiadającej udziałowi tej spółki akcyjnej w zysku spółki jawnej) uzyskiwanych przez spółkę jawną i części kosztów ponoszonych przez spółkę jawną. Należy jednocześnie podkreślić, że spółka jawna jest zobowiązana do prowadzenia własnych ksiąg rachunkowych (na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości). Oznacza to, że spółka akcyjna będzie uwzględniała w swoich przychodach podatkowych i w kosztach uzyskania przychodów kwoty, które wynikały będą z ksiąg rachunkowych spółki jawnej. Żaden przepis nie zobowiązuje bowiem spółki akcyjnej do ujmowania w swojej ewidencji rachunkowej dokumentów dotyczących innego podmiotu (spółki jawnej). Podkreślono, że art. 5 ustawy o PDOP jest przepisem szczególnym względem art. 9 ust. 1 ustawy o PDOP. Nakłada bowiem na podatników obowiązek uwzględniania przychodów podatkowych i kosztów uzyskania przychodów w rozliczeniu podatkowym podatnika, niezależnie od tego, że te przychody i koszty pochodzą z ksiąg rachunkowych innego podmiotu (w przykładzie ksiąg rachunkowych spółki jawnej).

Niewłaściwym byłoby przyjęcie stanowiska nakazującego powtórne ewidencjonowanie kosztów w księgach spółki akcyjnej (ponieważ nie są to wydatki dotyczące spółki akcyjnej; co więcej, ujęcie ich w ewidencji sprawiłoby, że ewidencja rachunkowa nie spełniałaby art. 9 ustawy o PDOP).

Podkreślono, że aby dany koszt mógł być zaliczony do kategorii kosztów uzyskania przychodów pomniejszających dochód do opodatkowania (niezależnie od tego czy jest to koszt bezpośrednio związany z przychodami (o którym mowa w art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy), czy też koszt inny niż bezpośrednio związany z przychodami (o którym mowa w art. 15 ust. 4d ustawy)), koszt ten musi zostać poniesiony. Jednocześnie zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniami nie mającymi zastosowania, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z przepisu tego zdaniem Wnioskodawcy jednoznacznie wynika, że koszt jest poniesiony w momencie jego (kosztu) ujęcia (zaksięgowania) w księgach. Przy czym z przepisu tego nie wynika, że ujęcie (zaksięgowanie) musi nastąpić w księgach rachunkowych podatnika.

Z połączenia zatem norm wynikających odpowiednio z art. 15 (w szczególności z art. 15 ust. 4e) ze szczególną zasadą wynikającą z art. 5 ustawy o PDOP, Spółka stwierdza, że skoro przychody / koszty ze wspólnego przedsięwzięcia „łączy się” z przychodami danego podmiotu, to za datę połączenia należy przyjąć pierwotny moment, jaki zaistniał dla danego przychodu / kosztu - a zatem jego rozpoznanie / poniesienie przez partnera.

Skoro zatem koszty, które poniesione są przez spółkę jawną są ujmowane tylko i wyłącznie w księgach spółki jawnej i nie są i nie mogą być ujmowane w księgach spółki akcyjnej, a jednocześnie aby dany koszt mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów (koszt ten musi zostać poniesiony tj. ujęty (zaksięgowany) we właściwych księgach rachunkowych, a równocześnie z art. 5 ust. 2 ustawy bezspornie wynika, że koszt ten stanowi koszt uzyskania przychodów spółki akcyjnej, a nie spółki jawnej, należy stwierdzić, że aby dany koszt mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów danego podatnika nie musi on być zaksięgowany w księgach rachunkowych tego podatnika. Wynika to ze szczególnych zasad rozliczenia przychodów i kosztów wprowadzonych w art. 5 ustawy o PDOP. Dotyczy to, zdaniem Spółki wszystkich kosztów, niezależnie od tego czy jest to koszt bezpośrednio związany z przychodami, o którym mowa w art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy, czy też koszt inny niż bezpośrednio związany z przychodami, o którym mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP.

Dlatego też, należy stwierdzić zdaniem Wnioskodawcy, że z uwagi na charakter wspólnego przedsięwzięcia (Przejętego Zakresu Robót), poniesienie wydatku przez jednego partnera jest równoznaczne z poniesieniem tego samego wydatku przez drugiego partnera (w odpowiednich proporcjach). Stąd też, jeśli P1 poniesie dany koszt, a później 50% jego wartości „przekaże” na podstawie noty rozliczeniowej do Spółki, to moment poniesienia tego kosztu przez P1 będzie decydujący również dla Spółki jako data poniesienia kosztu uzyskania przychodów.

Prowadzi to w opinii Spółki do wniosku, że data ujęcia noty rozliczeniowej w księgach rachunkowych Spółki na kontach pozabilansowych nie ma znaczenia dla określenia dnia poniesienia kosztu oraz okresu, w którym dany koszt może zostać potrącony. Prowadzi to do wniosku, że datą poniesienia kosztu jest dzień, na który koszt wynikający z danej faktury (w przypadku usług podwykonawców) lub innego dokumentu np. dokumentu obrotu magazynowego (w przypadku kosztów zużycia materiału) został ujęty (zaksięgowany) w księgach P1. Nie oznacza to jednocześnie, że data ta będzie tożsama z datą potrącenia kosztu uzyskania przychodów. Data, w której dany koszt będzie mógł zostać potrącony jest bowiem uzależniona od tego, czy jest to koszt bezpośrednio związany z przychodami, czy też koszt inny niż bezpośrednio związany z przychodami.

Przyjęcie odmiennego stanowiska tj. uznanie, że za datę poniesienia kosztu (o której mowa w art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP) należy przyjąć dzień, na który ujęto notę rozliczeniową w księgach Spółki, mogłoby prowadzić do nadużyć, polegających na ujmowaniu kosztu w rozliczenia za taki okres, który byłby w danym przypadku najkorzystniejszy dla podatnika. Przykładowo w sytuacji gdy podatnik za dany okres wykazywałby stratę, mógłby być zainteresowany nieujmowaniem w księgach noty rozliczeniowej i ujęciem noty w okresie późniejszym, w którym podatnik planuje osiągnięcie dochodu podlegającego opodatkowaniu.

Zauważono, że również Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że o tym czy w kalkulacji dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania uwzględnia się dane przychody podatkowe lub koszty uzyskania przychodów, nie decyduje wola podatnika, ale przepisy prawa podatkowego. Tytułem przykładu przytoczono fragment uzasadnienia wyroku NSA z dnia 15.10.2010 roku (sygn. akt II FSK 759/09), w którym stwierdzono m.in.: Wszystkie wskazane wyżej przepisy dowodzą, że podatnicy mają obowiązek stosować się do przepisów podatkowych regulujących sposób ustalania kosztów uzyskania przychodu w postaci odpisów amortyzacyjnych od używanych w prowadzonej działalności środków trwałych. O podstawie opodatkowania zarówno po stronie przychodów podatkowych jak i kosztów ich uzyskania nie może zatem przesądzać wola podatnika lecz obiektywne zdarzenia gospodarcze, istotne z punktu widzenia przepisów podatkowych jako elementy konstrukcyjne zobowiązania podatkowego.

Podkreślono, że w interpretacji drugiej organ podatkowy uznał stanowisko Spółki za prawidłowe. W Interpretacji drugiej potwierdzono, że w świetle art. 15 ust. 4e w związku z art. 5 ust. 2 ustawy o PDOP, za dzień poniesienia kosztu (dotyczącego wydatku poniesionego przez P1 i „przekazanego” do Spółki na podstawie noty rozliczeniowej) Spółka powinna przyjąć dzień, na który ten koszt w swoich księgach rachunkowych ujęło P1.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 3

Podniesiono, że zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy o PDOP należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Ponieważ wynagrodzenia zostały wypłacone przez P1 w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy stanowią one koszt uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne tj. w przykładzie przedstawionym we wniosku w miesiącu maju 2014 roku.

Podniesiono, że wykładnia art. 15 ust. 4g ustawy o PDOP przedstawiona powyżej przez Spółkę znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, w tym m.in.:

interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z dnia 5 sierpnia 2011 r., sygn. akt IPPB5/423-514/11-4/AS;

interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, z dnia 18 stycznia 2010 r., sygn. akt IBPBI/2/423-1364/09/AP.

Wskazano, że zgodnie z art. 15 ust. 4h ustawy o PDOP składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40 stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;
z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o PDOP nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 40 oraz art. 15 ust. 4h. określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Z powyżej przytoczonych przepisów wynika zdaniem Wnioskodawcy wprost, że składki ZUS w przypadku wypłaty wynagrodzenia w miesiącu następnym, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu za który są należne, pod warunkiem ich zapłaty najpóźniej do 15 dnia miesiąca, w którym wypłacone zostało pracownikowi wynagrodzenie. Ponieważ w sytuacji opisanej we wniosku składki ZUS zostały zapłacone w lipcu 2014 roku, a wynagrodzenia należne pracownikom za miesiąc maj 2014 roku zostały zapłacone na rzecz pracowników w miesiącu czerwcu 2014 roku (w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy), składki ZUS stanowią koszt uzyskania przychodów w miesiącu, w którym zostały zapłacone, tj. w lipcu 2014 roku.

Podniesiono, że wykładnia art. 15 ust. 4h ustawy o PDOP przedstawiona powyżej przez Spółkę znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, w tym m.in.:

interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z dnia 5 sierpnia 2011 r., sygn. akt IPPB5/423-514/11-4/AS;

interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, z dnia 18 stycznia 2010 r., sygn. akt IBPBI/2/423-1364/09/AP.

Mając na uwadze argumentację przedstawioną w stanowisku w zakresie pytania 2 Spółka uważa, że koszty wynagrodzeń powinny stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki w miesiącu, za który wynagrodzenia są należne tj. w miesiącu maju 2014 roku.

Mając na uwadze argumentację przedstawioną w stanowisku w zakresie pytania 2 Spółka uważa, że koszty składek ZUS powinny stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki w miesiącu, w którym P1 dokonało ich zapłaty na rachunek właściwego organu tj. w miesiącu lipcu 2014 roku.

W odniesieniu do tych kosztów bez znaczenia pozostaje data, pod którą Spółka zaksięguje te koszty w swoich księgach rachunkowych na podstawie noty rozliczeniowej wystawionej przez P1.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 4

Podniesiono, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o PDOP kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Mając na uwadze argumentację przedstawioną w stanowisku w zakresie pytania 2 Spółka uważa, że odpisy amortyzacyjne od sprzętu będącego własnością P1 powinny stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki w miesiącu, za który dokonywany jest odpis amortyzacyjny, tj. w miesiącu maju 2014 roku.

W odniesieniu do tych kosztów bez znaczenia zdaniem Wnioskodawcy pozostaje data, pod którą Spółka zaksięguje te koszty w swoich księgach rachunkowych na podstawie noty rozliczeniowej wystawionej przez P1.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 5

Podniesiono, że zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o PDOP koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Ponieważ faktury wystawione przez podwykonawców P1 oraz koszty zużycia materiałów dotyczą robót budowlanych, które zostały wykonane na rzecz Zamawiającego i które znalazły odzwierciedlenie w fakturach wystawionych przez P1 na rzecz Zamawiającego należy stwierdzić, że są to koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Ponieważ przychody podatkowe powstały w 2014 roku, a jednocześnie koszty wynikające z faktur podwykonawców oraz koszty materiałów zostały poniesione w 2014 roku (w 2014 roku zostały ujęte (zaksięgowane) w księgach rachunkowych P1), należy stwierdzić, że koszty te (w wysokości odpowiadającej 50% kwot netto z faktur podwykonawców oraz w wysokości 50% wartości zużytych materiałów) stanowią koszty uzyskania przychodu Spółki w 2014 roku. Oznacza to. że Spółka ma prawo do ich zaliczenia (we właściwej proporcji) do własnych kosztów uzyskania przychodów 2014 roku, niezależnie od dnia, w którym została wystawiona nota „przenosząca” koszty na Spółkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawcy wydatków poniesionych przez P1 na nabycie usług podwykonawców, kosztów materiałów, kosztów wynagrodzeń, składek ZUS i amortyzacji z tytułu realizacji Przejętego Zakresu Robót, w ramach zawiązanego Konsorcjum, w proporcji przypadającej na Wnioskodawcę (pytanie oznaczone nr 1) – jest prawidłowe,

określenia po stronie Wnioskodawcy dnia poniesienia kosztu dotyczącego wydatku poniesionego przez P1 na nabycie usług podwykonawców oraz kosztów materiałów poniesionych w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót i „przekazanych” do Wnioskodawcy na podstawie noty rozliczeniowej (pytanie oznaczone nr 2) – jest prawidłowe,

momentu rozpoznania kosztów uzyskania przychodów po stronie Wnioskodawcy, w proporcji przypadającej na Spółkę, w odniesieniu do wydatków poniesionych przez P1 na wynagrodzenia oraz składki ZUS w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót (pytanie oznaczone nr 3) – jest prawidłowe,

momentu rozpoznania w kosztach podatkowych Wnioskodawcy, w proporcji przypadającej na Spółkę, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych będących własnością P1 i wykorzystywanych przez P1 w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót, w ramach zawiązanego Konsorcjum (pytanie oznaczone nr 4) – jest prawidłowe,

momentu rozpoznania w kosztach podatkowych Wnioskodawcy 50% kosztów wynikających z faktur wystawionych przez podwykonawców na rzecz P1 oraz kosztów dotyczących materiałów poniesionych przez P1 w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót, w ramach zawiązanego Konsorcjum (pytanie oznaczone nr 5) – jest prawidłowe.

Stanowisko Organu w zakresie pytania oznaczonego nr 1

Stanowisko Spółki w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawcy wydatków poniesionych przez P1 na nabycie usług podwykonawców, kosztów materiałów, kosztów wynagrodzeń, składek ZUS i amortyzacji z tytułu realizacji Przejętego Zakresu Robót, w ramach zawiązanego Konsorcjum, w proporcji przypadającej na Wnioskodawcę, przyjmujące że „(...) wydatki ponoszone przez P1 w związku z samodzielną realizacją Przejętego Zakresu Robót mogą stanowić koszty podatkowe Spółki do wysokości 50% ich kwoty (w 50% powinny być one traktowane jako wydatki ponoszone przez Spółkę, zaś w 50% jako wydatki ponoszone przez P1).” tj. w zakresie pytania oznaczonego nr 1, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1.

Stanowisko Organu w zakresie pytania oznaczonego nr 2

Stanowisko Spółki w zakresie określenia po stronie Wnioskodawcy dnia poniesienia kosztu dotyczącego wydatku poniesionego przez P1 na nabycie usług podwykonawców oraz kosztów materiałów poniesionych w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót i „przekazanych” do Wnioskodawcy na podstawie noty rozliczeniowej, przyjmujące że „(...) wydatek stanowiący koszt podatkowy po stronie P1 (50% kwoty wydatku) powinien stanowić również koszt podatkowy dla Spółki (50% kwoty wydatku). Wynika to z faktu, że strony prowadzą wspólne przedsięwzięcie, w ramach którego przychody i koszty podatkowe są rozliczane wspólnie. Stąd też, zestawiając powyższe przepisy, należy uznać, że dniem poniesienia kosztu przez Spółkę jest dzień, na który ten koszt został ujęty w księgach rachunkowych P1.”, tj. w zakresie pytania oznaczonego nr 2, uznaje się za prawidłowe.

Stanowisko Organu w zakresie pytania oznaczonego nr 3

Stanowisko Spółki w zakresie określenia momentu rozpoznania kosztów uzyskania przychodów po stronie Wnioskodawcy, w proporcji przypadającej na Spółkę, w odniesieniu do wydatków poniesionych przez P1 na wynagrodzenia oraz składki ZUS w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót, przyjmujące, że „(...) koszty wynagrodzeń powinny stanowić koszty uzyskania przychodu Spółki w miesiącu, za który wynagrodzenia są należne (...)” oraz że koszty składek ZUS powinny zostać zaliczone do kosztów w myśl regulacji wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 57a i 15 ust. 4h w związku z art. 5 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tj. w zakresie pytania oznaczonego nr 3 uznaje się za prawidłowe.

Stanowisko Organu w zakresie pytania oznaczonego nr 4

Stanowisko Spółki w zakresie określenia momentu rozpoznania w kosztach podatkowych Wnioskodawcy, w proporcji przypadającej na Spółkę, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych będących własnością P1 i wykorzystywanych przez P1 w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót, w ramach zawiązanego Konsorcjum, przyjmujące że „Koszty amortyzacji powinny zostać zaliczone do miesiąca, za który naliczany jest odpis amortyzacyjny, co wynika z art. 15 ust. 6 w związku z art. 5 ust. 2 ustawy o PDOP.”, tj. w zakresie pytania oznaczonego nr 4, uznaje się za prawidłowe.

Stanowisko Organu w zakresie pytania oznaczonego nr 5

Stanowisko Spółki w zakresie określenia momentu rozpoznania w kosztach podatkowych Wnioskodawcy 50% kosztów wynikających z faktur wystawionych przez podwykonawców na rzecz P1 oraz kosztów dotyczących materiałów poniesionych przez P1 w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót, w ramach zawiązanego Konsorcjum, przyjmujące że „Ponieważ przychody podatkowe powstały w 2014 roku, a jednocześnie koszty wynikające z faktur podwykonawców oraz koszty materiałów zostały poniesione w 2014 roku (w 2014 roku zostały ujęte (zaksięgowane) w księgach rachunkowych P1), należy stwierdzić, że koszty te (w wysokości odpowiadającej 50% kwot netto z faktur podwykonawców oraz w wysokości 50% wartości zużytych materiałów) stanowią koszty uzyskania przychodu Spółki w 2014 roku.”, tj. w zakresie pytania oznaczonego nr 5, uznaje się za prawidłowe.

Odnośnie przykładów liczbowych ilustrujących sposób podatkowego rozliczenia przychodów i kosztów, wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tut. Organ nie może zatem potwierdzić prawidłowości dokonanego przez Wnioskodawcę wyliczenia, gdyż zasady arytmetycznego wyliczania, w tym przypadku wysokości przychodów i kosztów ich uzyskania, nie podlegają interpretacji indywidualnej.

Jednocześnie wskazać należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretacje przepisów prawa podatkowego, a zatem mając na uwadze stanowisko Spółki zawarte we wniosku wyjaśnić należy, że interpretacja indywidualna skierowana jest wyłącznie do Wnioskodawcy i skutki prawne wywołuje tylko w stosunku do niego.

Uwzględniając powyższe informuje się, że uzyskanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych dla pozostałych członków Konsorcjum możliwe jest poprzez złożenie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wraz z wypełnieniem wszystkich warunków określonych w art. 14b i art. 14f ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin