INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 10 listopada 2011 r. (data wpływu 14 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• zastosowania przepisów rozporządzenia w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej – jest nieprawidłowe,
• momentu zaliczenia wydatków inwestycyjnych do kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną – jest nieprawidłowe,
• momentu zaliczenia wydatków z tytułu umów leasingowych do kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną – jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• zastosowania przepisów rozporządzenia w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej,
• momentu zaliczenia wydatków inwestycyjnych do kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną,
• momentu zaliczenia wydatków z tytułu umów leasingowych do kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną.
  
  

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową prowadzącą działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: SSE) na podstawie zezwolenia z dnia 2 lutego 2006 r. (dalej: Zezwolenie), którego przedmiotem jest działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów i usług świadczonych na obszarze SSE, o klasyfikacjach wymienionych w Zezwoleniu.

Z racji uzyskiwania dochodów na terenie SSE, Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia od podatki dochodowego, zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia z 2006 r., wielkość dopuszczalnej pomocy publicznej udzielanej w postaci zwolnienia podatkowego na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności na obszarze SSE ustalana jest na podstawie maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia tą pomocą.

Zgodnie natomiast z § 9 ust. 1 Rozporządzenia z 2006 r., Wnioskodawca zobowiązany jest do dyskontowania kosztów inwestycji oraz wielkości otrzymanej pomocy na dzień uzyskania zezwolenia.

W celu zastosowania powyższych regulacji niezbędne jest określenie momentu poniesienia kosztów inwestycji.

Do ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków inwestycyjnych należą między innymi wydatki z tytułu umów leasingu środków trwałych (niestanowiących nieruchomości) wykorzystywanych w działalności prowadzonej na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności w SSE (dalej: Umowy leasingu).

Umowy leasingu zawierane są na czas oznaczony, przy czym suma ustalonych opłat w tych umowach odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych, których dotyczą te umowy. Zgodnie z postanowieniami Umów leasingu, Wnioskodawca, jako korzystający, jest uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości środków trwałych będących przedmiotem tych umów. Finansujący wystawia korzystającemu jednorazowo fakturę VAT obejmującą całość należności z tytułu dostaw środka trwałego oraz z tytułu rat leasingowych odsetkowych od Umowy leasingu. Miesięczne raty leasingowe rozliczane są na podstawie not obciążeniowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym w przypadku Wnioskodawcy prowadzącego działalność na podstawie Zezwolenia na terenie SSE zastosowanie znajdują przepisy § 6 Rozporządzenia z 2006 r. w brzmieniu sprzed dnia 24 lutego 2007 r....
2. Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym dla celów obliczania wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, za moment poniesienia kosztu inwestycji należy uznać datę przeprowadzenia operacji gospodarczej skutkującej powstaniem tego kosztu, pod którą koszt ten ujmowany jest w księgach rachunkowych (tzw. zasada memoriałowa)...
3. Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym dla celów obliczenia wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną, momentem poniesienia wydatków z tytułu Umów leasingowych (w części dotyczącej spłaty wartości przedmiotu leasingu) powinien być dzień zaksięgowania przez Wnioskodawcę faktury wystawionej przez finansującego...

W zakresie pytania 1, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, w odniesieniu do warunków uznawania wydatków za koszty inwestycji kwalifikujące się do objęcia pomocą, zastosowanie znajdują przepisy § 6 Rozporządzenia z 2006 r. w brzmieniu sprzed dnia 24 lutego 2007 r.

W zakresie pytania 2, zdaniem Wnioskodawcy, moment poniesienia kosztów inwestycji dla celów obliczania wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną powinien być ustalany zgodnie z tzw. metodą memoriałową, czyli na dzień dokonania operacji gospodarczej, na który koszt ujmowany jest w księgach rachunkowych.

W zakresie pytania 3, w ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym powyżej stanie faktycznym dla celów obliczenia wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną, momentem poniesienia wydatków z tytułu umów leasingowych (w części dotyczącej spłaty wartości przedmiotu leasingu) powinien być dzień zaksięgowania przez Wnioskodawcę faktury wystawionej przez finansującego.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca przedstawia następujące argumenty.

Ad. 1.

Wnioskodawca otrzymał Zezwolenie na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. z 2004 r. Nr 222, poz. 2250 ze zm.). Rozporządzenie powyższe utraciło moc na podstawie § 12 Rozporządzenia 2006, przy czym, zgodnie z § 10 Rozporządzenia 2006, zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy, wydane przed dniem wejścia w życie Rozporządzenia z 2006 r. zachowują ważność.

Rozporządzenie z 2006 r. nie zawiera przepisu przejściowego, na podstawie którego do zezwoleń wydanych przed dniem wejścia w życie Rozporządzenia z 2006 r. należałoby stosować przepisy rozporządzenia uchylonego.

Taki przepis zawiera natomiast § 8 Rozporządzenia z 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych, który stanowi, iż: „do przedsiębiorcy, który posiada zezwolenie wydane przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia, stosuje się dotychczasowe warunki udzielania pomocy regionalnej”.

Od dnia 24 lutego 2007 r. § 6 Rozporządzenia z 2006 r. obowiązuje w nowym brzmieniu na podstawie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 1 lutego 2007 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. z 2007 r. Nr 26, poz. 166). Jednocześnie jednak na podstawie § 2 tego rozporządzenia, do przedsiębiorcy, który posiada zezwolenie wydane przed dniem jego wejścia w życie, stosuje się dotychczasowe warunki udzielania pomocy regionalnej.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie warunków na jakich koszty inwestycji będą uznawane za koszty kwalifikujące się do objęcia pomocą w formie zwolnienia podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, zastosowanie znajdą przepisy § 6 Rozporządzenia 2006 w brzmieniu sprzed dnia 24 lutego 2007 r.

Ad. 2.

Warunki i zasady korzystania z pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcy prowadzącemu działalność na terenie SSE zostały uregulowane w ustawie z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm., dalej: ustawa o SSE) oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie. W przypadku Wnioskodawcy prowadzącego działalność na terenie SSE zastosowanie znajdują przepisy Rozporządzenia z 2006 r.

Zgodnie z § 6 ust. 1 Rozporządzenia z 2006 r. (w brzmieniu sprzed dnia 24 lutego 2007 r.), „za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy na: zakup albo wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub ich spłatę określoną w umowie leasingu lub innej umowie o podobnym charakterze (...) - zaliczone do wartości początkowej tych środków trwałych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym”.

Na podstawie powyższego przepisu, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą należy zatem uznać koszty inwestycji poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia.

Jednocześnie przepisy Rozporządzenia z 2006 r., jak również przepisy ustawy o SSE, nie definiują pojęcia „kosztów inwestycji poniesionych”. W szczególności nie wskazują, czy koszt uważa się za poniesiony w momencie dokonania operacji gospodarczej skutkującej powstaniem kosztu, czy w momencie faktycznej zapłaty.

Zgodnie z zasadami wykładni, w razie wystąpienia wątpliwości co do treści normy prawnej, w pierwszej kolejności należy zastosować reguły wykładni językowej. Jedną z podstawowych zasad tej wykładni jest nadawanie pojęciom lub zwrotom użytym w przepisie znaczeń występujących w języku potocznym, chyba że te pojęcia lub zwroty zostały zdefiniowane na gruncie przepisów prawa.

W powołanym powyżej przepisie Rozporządzenia z 2006 r. ustawodawca wyraźnie zdefiniował pojęcie „wydatku” poprzez pojęcie „poniesionego kosztu”. Stosując zatem wykładnię literalną należy uznać, iż skoro ustawodawca zdefiniował pojęcie „wydatku kwalifikującego się do objęcia pomocą” poprzez pojęcie kosztu inwestycji, to należy przyjąć, iż ilekroć posługuje się określeniem wydatek kwalifikujący się do objęcia pomocą pod tym pojęciem kryje się koszt rozumiany w wyżej wskazany sposób, tj. różniący się co do momentu jego wystąpienia od samej zapłaty.

Mając na względzie słownikowe znaczenie słowa „ponosić” (zostać obarczonym, obciążonym czymś, doznać czegoś, doświadczyć czegoś), nie można postawić znaku równości pomiędzy poniesieniem kosztu a faktyczną realizacją wydatku. Na gruncie języka potocznego „poniesienie kosztów” nie jest równoznaczne z zapłatą, a jedynie z powinnością dokonania takiej zapłaty w przyszłości. Tym samym poniesienie kosztu jest równoznaczne z wystąpieniem zdarzenia (in concreto: zdarzenia gospodarczego) powodującego obowiązek (powinność) dokonania zapłaty.

Wnioskodawca zwraca uwagę, iż powyższą argumentację potwierdził m.in. WSA w Rzeszowie w wyroku z dnia 11 maja 2010 r. o sygn. akt I SA/Rz 200/10, wskazując, iż: „… dla potrzeb momentu ustalenia poniesionych kosztów inwestycji normodawca przyjął, że takim wydatkiem jest „poniesiony koszt inwestycji”. Natomiast „ponieść” oznacza tyle co: „zostać obarczonym, obciążonym czymś” zaś „koszt” oznacza tyle co „suma pieniędzy wydatkowana na kupno lub opłacenia czegoś”. Z przytoczonych znaczeń słów: „ponieść” i „koszt” nie można wyprowadzić, stosując jedynie wykładnię językową, że celem normodawcy było stosowanie metody kasowej, a więc że decydującym kryterium było faktyczne poniesienie wydatku”.

Rezultat wykładni językowej dodatkowo wspierany jest w przedmiotowej sprawie poprzez wykładnię systemową.

Zgodnie z regułami wykładni systemowej, znaczenie normy prawnej ustala się z uwzględnieniem innych norm tworzących system prawa do którego norma ta należy.

W świetle tego zwrócić należy uwagę, że § 6 ust. 1 Rozporządzenia z 2006 r., wyraźnie odnosi się do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazując, iż wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą zalicza się do wartości początkowej środków trwałych zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zasady określania wartości początkowej środków trwałych określone zostały w art. 16g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym za wartość początkową środków trwałych uważa się cenę ich nabycia lub koszt ich wytworzenia. Zgodnie natomiast z art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za cenę nabycia uważa się „kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania”. Kosztem wytworzenia jest „wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

Na podstawie art. 15 ust. 4e „za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów”.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zasadą jest zatem, iż koszt uważa się za poniesiony w dniu zarachowania (dniu, na który koszt ujęto na podstawie dowodu dokumentującego zdarzenie gospodarcze), niezależnie od tego, kiedy miała miejsce zapłata.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Podatnik zwraca uwagę w szczególności na wyrok NSA z dnia 25 maja 2011 r. (sygn. akt II FSK 1721/10), w którym sąd wprost wskazał, że „skoro (...) zgodnie z cytowanym przepisem ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - przyp. Wnioskodawcy), za dzień poniesienia kosztu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach, nie ma uzasadnionego normatywnie powodu, by inaczej kwalifikować poniesienie wydatku w specjalnej strefie ekonomicznej jako koszt inwestycji (§ 6 ust. 1 rozporządzenia w sprawie (…) specjalnej strefy ekonomicznej)”. Odmienny pogląd prowadziłby w ocenie NSA do „błędu w zasadach wykładni prawa w postaci naruszenia zasady konsekwencji terminologicznej, czyli naruszenia zakazu wykładni homonimicznej”.

Podobne stanowisko zostało również wyrażone przez NSA we wcześniejszym orzeczeniu, z dnia 21 kwietnia 2011 r. (sygn. akt II FSK 2051/10), w którym sąd stwierdził m. in, że: „dla zaliczenia kosztu w dochodzie podatkowym nie ma znaczenia faktyczne zapłacenie, np. za wykonaną inwestycję, ale jedynie poniesienie tego kosztu, czyli jego ujęcie w księgach (metoda memoriałowa).”

Powyższa zasada wyrażona w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych znajduje również odpowiednie uregulowanie w przepisach ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.) (dalej: ustawa o rachunkowości).

Art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości stanowi bowiem, iż „w księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty”. Natomiast na podstawie art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości, za cenę nabycia środka trwałego uważa się „cenę zakupu składnika aktywów, obejmującą kwotę należną sprzedającemu”. Skoro zatem zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości wycena następuje na podstawie ceny należnej, a nie ceny zapłaconej, poniesienie kosztu następuje w chwili, gdy dochodzi do zdarzenia gospodarczego skutkującego powstaniem należności dostawcy i tym samym zobowiązania kupującego.

W związku z powyższym, jedynie ustalanie kosztów inwestycji zgodnie z zastosowaniem zasady memoriału czyni zadość wymogowi Rozporządzenia 2006. Stosowanie kasowego ujęcia nie dałoby się pogodzić z wymogiem Rozporządzenia 2006, zgodnie z którym wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą zalicza się do wartości początkowej środków trwałych zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym rezultaty wykładni językowej silnie wspiera wykładnia systemowa wewnętrzna.

Taki rezultat wspiera dalsza analiza przepisów Rozporządzenia z 2006 r. Należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z § 7 ust. 1 Rozporządzenia z 2006 r., w przypadku tzw. starych, dużych przedsiębiorców strefowych, „za koszty kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty (...) także koszty z tytułu wkładów niepieniężnych wniesionych do ich przedsiębiorstwa przed dniem 1 maja 2004 r., spełniające kryteria kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą, określone w § 6 ust. 1-4”.

Zważywszy, iż w przypadku wniesienia wkładów niepieniężnych do przedsiębiorstwa nie dochodzi do zapłaty, jednak koszt inwestycji zwiększa się o wartość nominalną udziałów wydanych w zamian za wkłady niepieniężne, to moment ustalenia kosztów z tytułu wniesienia wkładów niepieniężnych może być ustalony wyłącznie w oparciu o metodę memoriałową. Jednocześnie przepisy Rozporządzenia 2006 nie wprowadzają rozróżnienia na koszty poniesione w związku z wniesieniem wkładów niepieniężnych do przedsiębiorstwa oraz pozostałe koszty.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż na gruncie przepisów Rozporządzenia z 2006 r. nie ma podstaw dla zastosowania odmiennych metod ustalania momentu poniesienia kosztu w odniesieniu do różnych kategorii kosztów kwalifikowanych na podstawie Rozporządzenia z 2006 r.

Stosowanie zasady memoriałowej znajduje również uzasadnienie w wykładni celowościowej. Biorąc pod uwagę, że ewidencja księgowa, do której prowadzenia (zgodnego z przepisami o rachunkowości) podatnicy są obowiązani na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, (jak wspomniano) prowadzona jest w oparciu o zasadę memoriału, ustalanie momentu poniesienia kosztów inwestycji w oparciu o metodę kasową związane byłoby z istotnym obciążeniem organizacyjnym. Z tych powodów przyjęcie, iż ustawodawca domagałby się ustalania kosztów inwestycji w oparciu o niezależną ewidencję, inną od ewidencji prowadzonej zgodnie z powszechnie obowiązującymi przepisami, wydaje się nieracjonalne i nieuzasadnione. Skoro ustawodawca nie nakłada na przedsiębiorców strefowych dodatkowych obowiązków ewidencyjnych w zakresie ujmowania kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą, uzasadnione jest korzystanie z istniejącej ewidencji prowadzonej zgodnie z regułą memoriałową.

Reasumując, biorąc pod uwagę znaczenie słów „poniesione koszty inwestycji” oraz rezultaty dokonanej wykładni systemowej i celowościowej uznać należy, iż do poniesienia kosztu inwestycji kwalifikującego się do objęcia pomocą publiczną dochodzi w dniu dokonania operacji gospodarczej skutkującej powstaniem kosztu (powstaniem zobowiązania), na który to dzień koszt jest ujmowany w księgach rachunkowych zgodnie z zasadami obowiązującymi według ustawy o rachunkowości.

Ad. 3.

Jak wynika z powołanego powyżej § 6 ust. 1 Rozporządzenia z 2006 r. (w brzmieniu sprzed dnia 24 lutego 2007 r.), za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się również koszty inwestycji poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy na spłatę środków trwałych określoną w umowie leasingu lub innej umowie o podobnym charakterze (...) - zaliczone do wartości początkowej tych środków trwałych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.

Z uwagi na brak odrębnych uregulowań w zakresie momentu poniesienia wydatków inwestycyjnych w postaci określonej w umowie leasingu spłaty środków trwałych, w ocenie Wnioskodawcy, również do tych wydatków znajdzie zastosowanie argumentacja wskazana powyżej w pkt 2.

Zgodnie ze wskazanym powyżej przepisem, zaliczeniu do wydatków inwestycyjnych podlegać będzie ta część opłat z tytułu leasingu środków trwałych, która została zaliczona do wartości początkowej tych środków trwałych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 17f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1 (opłat ustalonych w umowie leasingu, ponoszonych przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych), w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1. umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;
2. suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych prawnych;
3. umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:
   1. odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b, albo
   2. finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.
   
   

Uwzględniając, iż zawierane przez Wnioskodawcę Umowy leasingowe spełniają wskazane powyżej przesłanki, to opłata za korzystanie z przedmiotu leasingu odpowiadająca spłacie wartości początkowej przedmiotu leasingu (tzw. część kapitałowa opłaty) nie stanowi kosztu i odpowiednio przychodu podatkowego.

Zgodnie natomiast z art. 16b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają niezależnie od przewidywanego okresu używania składniki majątku, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy leasingu, jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału IV ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający.

Zgodnie z powyższymi przepisami, w przypadku środków trwałych będących przedmiotem leasingu, o którym mowa w art. 17f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: leasing finansowy), kosztem uzyskania przychodu jest natomiast wysokość odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej przedmiotu leasingu oraz tzw. część odsetkowa opłaty, tj. część raty leasingowej, która nie stanowi spłaty części kapitałowej.

Przepisy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają szczególnych zasad ustalania przez korzystającego wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, będących przedmiotem umowy leasingu finansowego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ale odsyłają w tym zakresie do zasad ogólnych wyrażonych w art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w razie odpłatnego nabycia wartością początkową środków trwałych jest cena ich nabycia, którą, zgodnie z art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowi kwota należna nabywcy powiększona o koszty zawiązane z zakupem, naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, pomniejszona o podatek od towarów i usług. W przypadku umowy leasingu finansowego, w ocenie Wnioskodawcy, wartością początkową środka trwałego użytkowanego na podstawie Umowy leasingowej, jest kwota należna wykazana na fakturze VAT wystawionej przez finansującego, odpowiadająca cenie nabycia środka trwałego przez finansującego.

Powyższe stanowisko potwierdził np. WSA w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 26 marca 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 2431/06), stwierdzając, że „wartość początkowa przedmiotu leasingu odpowiada cenie nabycia przedmiotu przez finansującego, a „odsetkową część opłaty leasingowej” stanowi różnica między sumą opłat wynikających z umowy leasingowej a ceną nabycia środka trwałego uiszczoną przez finansującego”.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym powyżej stanie faktycznym do celów obliczenia wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną, momentem poniesienia wydatków z tytułu Umów leasingowych (w części dotyczącej spłaty wartości przedmiotu leasingu) powinien być dzień zaksięgowania przez Wnioskodawcę faktury wystawionej przez finansującego.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie Jej stanowiska w indywidualnej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.). Podstawą do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (art. 16 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności (art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4 - 6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, iż uzyskał zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na podstawie zezwolenia z dnia 02 lutego 2006 r. W kontekście powyższego zadał pytanie, czy w przypadku prowadzenia przez Niego działalności na podstawie ww. zezwolenia zastosowanie znajdą przepisy § 6 Rozporządzenia z 2006 r. w brzmieniu sprzed dnia 24 lutego 2007 r.

W tym miejscu, wskazać należy na obowiązujące na dzień wydania zezwolenia, tj. od dnia 28 października 2004 r. przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. z 2004 r. Nr 222, poz. 2250 ze zm.).

Przepisy te utraciły moc z dniem 08 grudnia 2006 r. w związku z wejściem w życie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2006 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. nr 211, poz. 1555 ze zm.). W myśl § 12 ww. rozporządzenia, traci moc rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 222, poz. 2250, z 2005 r. Nr 32, poz. 268, Nr 131, poz. 1096 i Nr 247, poz. 2095).

Na podstawie § 10 tego rozporządzenia, zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy, wydane na postawie uprzednio obowiązującego rozporządzenia zachowują ważność. Ponadto, nowelizacją tego rozporządzenia z dnia 1 lutego 2007 r. (Dz. U. Nr 26, poz. 166) określono, że do przedsiębiorcy, który posiada zezwolenie wydane przed dniem wejścia w życie rozporządzenia zmieniającego, czyli przed dniem 24 lutego 2007 r. stosuje się dotychczasowe warunki udzielania pomocy regionalnej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 118, poz. 746 ze zm., zwaną dalej „ustawą zmieniającą”), która weszła w życie z dniem 04 sierpnia 2008 r., zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie stref wydane przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy zachowują moc. Do zezwoleń, o których mowa w ust. 1, stosuje się przepisy art. 19 ust. 4 ustawy, o której mowa w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym.

Ponadto, jak wynika z art. 5 ustawy zmieniającej, dotychczasowe przepisy wykonawcze wydane na podstawie art. 4 ust. 1, art. 5a ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 20 ust. 1 ustawy, o której mowa w art. 1, zachowują moc do czasu wejścia w życie przepisów wykonawczych wydanych na podstawie art. 4 ust. 1 i 4, art. 9 oraz art. 20 ust. 1 ustawy, ustawy, o której mowa w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nie dłużej jednak niż przez 12 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy.

Z dniem 30 grudnia 2008 r. weszło w życie:

• rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2008 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 232, poz. 1549) oraz
• rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548).
  
  

Jednakże w myśl § 8 ww. rozporządzenia z dnia 10 grudnia 2008 r., do przedsiębiorcy, który posiada zezwolenie wydane przed dniem wejścia w życie tego rozporządzenia, stosuje się dotychczasowe warunki udzielania pomocy regionalnej.

Uwzględniając powyższe, z uwagi na termin otrzymania przez Spółkę zezwolenia, tj. 02 lutego 2006 r. w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. z 2004 r. Nr 222, poz. 2250 ze zm.), tj. obowiązującego na dzień wydania zezwolenia.

Należy podkreślić, iż – jak wskazuje Wnioskodawca – nie znajdują zastosowania przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2006 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. nr 211, poz. 1555 ze zm.) w brzmieniu sprzed dnia 24 lutego 2007 r., gdyż przepisy te weszły w życie dnia 08 grudnia 2006 r. i nie mogą mieć zastosowania do zdarzeń i ich oceny mających miejsce przed tą datą, a więc otrzymanego przez Spółkę zezwolenia z dnia 2 lutego 2006 r. Naruszałoby to bowiem zasadę niedziałania prawa wstecz i zarazem ochronę praw nabytych przez Spółkę w związku z otrzymanym zezwoleniem.

Reasumując powyższe, w przypadku Wnioskodawcy prowadzącego działalność na podstawie zezwolenia z dnia 2 lutego 2006 r. na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej w kontekście powołanych wyżej przepisów w zakresie warunków korzystania ze zwolnienia zastosowanie znajdują przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. z 2004 r. Nr 222, poz. 2250 ze zm.), w brzmieniu na dzień wydania zezwolenia.

Jak stanowi § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej, pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.) albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) stanowi pomoc regionalną z tytułu:

1. kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych odpowiednio w § 6-8, lub
2. tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o obowiązkowe płatności związane z ich zatrudnieniem, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

W myśl § 3 ust. 4 ww. rozporządzenia, przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję związaną z utworzeniem lub rozbudową przedsiębiorstwa, z rozpoczęciem w przedsiębiorstwie działań obejmujących dokonywanie zasadniczych zmian produkcji bądź procesu produkcyjnego, zmian wyrobu lub usługi, w tym także zmian w zakresie sposobu świadczenia usług, jak również zakup majątku zlikwidowanego lub będącego w likwidacji przedsiębiorstwa, albo przedsiębiorstwa, które uległoby likwidacji w przypadku niedokonania inwestycji w formie zakupu tego przedsiębiorstwa lub jego części.

Stosownie do § 6 ust. 1 powołanego rozporządzenia, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy na:

1. zakup albo wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub ich spłatę określoną w umowie leasingu lub innej umowie o podobnym charakterze, z wyłączeniem środków transportu nabywanych przez przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą w sektorze transportu, pod warunkiem zaliczenia ich - zgodnie z odrębnymi przepisami - do składników majątku podatnika,
2. rozbudowę lub modernizację istniejących środków trwałych

– zaliczone do wartości początkowej tych środków trwałych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.

Przytoczone powyżej przepisy, które znajdują zastosowanie w odniesieniu do stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę, określają następujące warunki, aby dany wydatek zakwalifikować do objęcia pomocą:

1. musi to być koszt inwestycji,
2. musi być faktycznie poniesiony w trakcie obowiązywania zezwolenia strefowego,
3. musi być poniesiony w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy,
4. musi być przeznaczony na cele określone w § 6 ust. 1 rozporządzenia,
5. wydatki muszą być zaliczone do wartości początkowej środków trwałych, przy czym należy przyjąć, że przez koszty inwestycji należy rozumieć koszty „nowej inwestycji”, o której mowa w § 3 ust. 4 rozporządzenia.

W odniesieniu do kwestii pojęcia „poniesionych wydatków inwestycyjnych”, należy zauważyć, iż pojęcie to nie zostało zdefiniowane w rozporządzeniu w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej. § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia stanowi, iż zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, pod warunkiem że:

1. nie przeniesie w jakiejkolwiek formie własności składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne - przez okres 5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym;
2. będzie prowadził działalność gospodarczą przez okres nie krótszy niż 5 lat.

Rozstrzygając kwestię „poniesionych wydatków inwestycyjnych” należy zwrócić uwagę na fakt, iż zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wychodząc z tego założenia, należy uznać, że aby przedsiębiorca mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, którego wartość uzależniona jest od wielkości poniesionych przez tego przedsiębiorcę wydatków kwalifikowanych jako koszty inwestycji, to „poniesienie” musi oznaczać wydatek faktycznie poniesiony, a nie samą deklarację o zamiarze jego poniesienia, czy też zobowiązanie do poniesienia go w przyszłości. W związku z tym, nie jest wystarczające dla obliczenia wielkości zwolnienia podatkowego jedynie zarachowanie wydatku bez jego faktycznego poniesienia. Moment poniesienia kosztów inwestycji, przy obliczaniu wielkości otrzymanej lub dopuszczalnej pomocy publicznej, należy określać zgodnie z zasadą kasową, tj. przyjmując moment faktycznego zrealizowania kosztów w znaczeniu kasowym.

Ponadto, zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej, dniem poniesienia wydatku jest pierwszy dzień miesiąca, w którym poniesiono wydatek. Przepis ten nie reguluje kwestii uznania wydatku za poniesiony, lecz stanowi, jaki dzień przyjmuje się za dzień poniesienia wydatku dla wyliczenia zdyskontowanej wartości inwestycji. Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że wydatkiem jest koszt faktycznie zrealizowany w znaczeniu kasowym, a przez poniesienie wydatku należy rozumieć definitywne pokrycie kosztów z własnych zasobów majątkowych podatnika.

Zatem, za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Spółki, iż dla celów obliczania wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, za moment poniesienia kosztu inwestycji należy uznać datę przeprowadzenia operacji gospodarczej skutkującej powstaniem tego kosztu, pod którą koszt ten ujmowany jest w księgach rachunkowych (tzw. zasada memoriałowa).

Reasumując powyższe, dla celów obliczania wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, za moment poniesienia kosztu inwestycji należy uznać jego poniesienie w ujęciu kasowym, tj. z chwilą zapłaty, z zachowaniem warunków określonych w § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia.

Wnioskodawca wskazał również, iż do ponoszonych przez Niego wydatków inwestycyjnych należą również wydatki z tytułu umów leasingu środków trwałych (niestanowiących nieruchomości) wykorzystywanych w działalności prowadzonej na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności w strefie. Umowy te zawierane są na czas oznaczony, przy czym suma ustalonych opłat w tych umowach odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych, których dotyczą te umowy. Zgodnie z postanowieniami umów leasingu, Wnioskodawca, jako korzystający, jest uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości środków trwałych będących przedmiotem tych umów. Finansujący wystawia korzystającemu jednorazowo fakturę VAT obejmującą całość należności z tytułu dostaw środka trwałego oraz z tytułu rat leasingowych odsetkowych od umowy leasingu. Miesięczne raty leasingowe rozliczane są na podstawie not obciążeniowych.

Na mocy art. 17f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1. umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;
2. suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
3. umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:
   1. odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b, albo
   2. finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.
   
   

Odnosząc się do przedmiotowej kwestii, stwierdzić należy, iż dla określenia momentu poniesienia wydatków z tytułu umów leasingowych (w części dotyczącej spłaty wartości przedmiotu leasingu) zastosowanie znajdzie argumentacja przedstawiona powyżej, gdyż stosownie do § 6 ust. 1 powołanego rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy na zakup albo wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub ich spłatę określoną w umowie leasingu lub innej umowie o podobnym charakterze (…) zaliczone do wartości początkowej tych środków trwałych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.

Za nieprawidłowe zatem należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, dla celów obliczenia wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną, momentem poniesienia wydatków z tytułu umów leasingowych (w części dotyczącej spłaty wartości przedmiotu leasingu) powinien być dzień zaksięgowania przez Wnioskodawcę faktury wystawionej przez finansującego.

Wobec powyższego, dla celów obliczenia wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną, za moment poniesienia kosztu inwestycji z tytułu spłaty wartości przedmiotu leasingu uznać należy – zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 1 cytowanego wyżej rozporządzenia Rady Ministrów – wydatek faktycznie poniesiony w ujęciu kasowym (tj. z chwilą zapłaty).

Ponadto należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem tut. Organu, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy:

• zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
• zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
  
  

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.