INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2012 r. (data wpływu 22 maja 2012 r.), uzupełnionym w dniu 30 lipca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 1993 r. Wnioskodawca wraz z żoną zakupili od osoby fizycznej nieruchomość w postaci niezabudowanego gruntu (prawo własności). W małżeństwie Wnioskodawcy obowiązuje ustrój wspólności majątkowej.

Transakcja zakupu gruntu nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Na części gruntu wybudowano budynek użytkowy o powierzchni 1.200 m², w którym Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą w zakresie hurtowej sprzedaży artykułów spożywczych, w całości opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy nie jest handel nieruchomościami. Grunt nigdy nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Budynek wykorzystywany był przez cały okres w działalności gospodarczej i nie był nigdy z niej wycofany. Małżonka Wnioskodawcy również prowadzi działalność gospodarczą i wykorzystywała (wynajmowała) część przedmiotowej nieruchomości na swoje biuro.

Przedmiotowy budynek jest w trakcie rozbiórki, której termin zakończenia planowany jest na styczeń 2013 r. Wnioskodawca zamierza sprzedać niezabudowany grunt. Transakcja sprzedaży będzie miała charakter jednorazowy. Grunt jest gruntem budowlanym w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, ale nie był zakupiony na handel, tylko do majątku osobistego.

W związku z powyższym – w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych – zadano następujące pytanie.

Czy przychód ze sprzedaży przedmiotowego gruntu jest przychodem z działalności gospodarczej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie będzie przychodem z działalności gospodarczej. Przedmiotowa nieruchomość stanowi osobisty majątek małżonków. Grunt nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych żadnego z właścicieli. Koszty związane z gruntem nie były ujmowane w kosztach uzyskania przychodów działalności gospodarczej. Prawomocnym orzeczeniem NSA z dnia 10 lutego 2010 r., sygn. akt II FSK 1507/08, sąd uznał, że sprzedaż nieruchomości, które służyły do działalności gospodarczej, ale nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych, nie stanowi przychodu z tej działalności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

• pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza,
• pkt 8 – odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy).

W myśl art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodem z działalności gospodarczej – w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy – jest również odpłatne zbycie składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będących:

1. środkami trwałymi,
2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3. wartościami niematerialnymi i prawnymi

• ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2c ww. ustawy do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Z treści przepisu art. 22a ust.1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

• o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi. Pomimo tego, że składniki majątkowe, o których mowa w tym przepisie, nie podlegają amortyzacji podatkowej, to dotyczą ich wszelkie konsekwencje związane z ich statusem jako środków trwałych czy też wartości niematerialnych i prawnych. W szczególności wydatki na nabycie tych środków trwałych lub wartości niematerialnych lub prawnych nie będą podlegały zaliczeniu w koszty uzyskania przychodów. Również, mimo że określone składniki majątkowe, które stanowią odpowiednio środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, nie podlegają amortyzacji, to jednak podatnik ma obowiązek wprowadzić je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Stanowi o tym przepis art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 22f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana – odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.

Natomiast w myśl art. 22g ust. 11 ww. ustawy, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

Jak wynika z treści przytoczonych przepisów, kryterium zaliczenia przychodu ze sprzedaży składnika majątku wykorzystywanego w prowadzonej działalności do przychodów z działalności gospodarczej jest fakt jego wykorzystywania w ramach tej działalności. Należy zauważyć, iż cytowany powyżej przepis art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wymienia wszystkich przychodów z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy. Natomiast przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy wskazuje na niektóre rodzaje przychodów zaliczanych również do przychodów z działalności gospodarczej.

W przypadku podatników, którzy prowadzą działalność gospodarczą i dokonują odpłatnego zbycia rzeczy wykorzystywanych w działalności, przychód z tytułu odpłatnego zbycia tego majątku klasyfikowany będzie jako przychód z działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przy czym podnieść w tym miejscu należy, że wykorzystywanie nieruchomości w działalności gospodarczej jest równoznaczne z zaliczeniem jej do środków trwałych. Brak wprowadzenia wskazanego składników majątku do ewidencji środków trwałych nie jest warunkiem bezwzględnym uznania przychodu ze zbycia takiego składnika za związany z działalnością gospodarczą albowiem rozstrzygającym jest sam fakt jego wykorzystywania w działalności gospodarczej.

Zatem przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej, (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych) stanowią przychód z działalności gospodarczej o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w 1993 r. Wnioskodawca wraz z żoną zakupili od osoby fizycznej nieruchomość w postaci niezabudowanego gruntu (prawo własności). Na części gruntu wybudowano budynek użytkowy o powierzchni 1.200 m², w którym Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą w zakresie hurtowej sprzedaży artykułów spożywczych. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy nie jest handel nieruchomościami. Grunt nigdy nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Budynek wykorzystywany był przez cały okres w działalności gospodarczej i nie był nigdy z niej wycofany. Przedmiotowy budynek jest w trakcie rozbiórki, której termin zakończenia planowany jest na styczeń 2013 r. Wnioskodawca zamierza sprzedać niezabudowany grunt. Transakcja sprzedaży będzie miała charakter jednorazowy.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, w oparciu o zanalizowane przepisy, stwierdzić należy, że w związku z tym, iż przedmiotowa nieruchomość (grunt, na którym posadowiony był budynek użytkowy) wykorzystywana była przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej – dla ustalenia zasad opodatkowania przychodu ze sprzedaży tej nieruchomości nie będzie miał zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskany przychód ze sprzedaży przedmiotowego gruntu jest przychodem z działalności gospodarczej. Na powyższe nie ma bowiem wpływu fakt, że grunt nie został ujęty w ewidencji środków trwałych oraz, że budynek użytkowy, posadowiony na przedmiotowym gruncie i wykorzystywany w działalności gospodarczej, przed sprzedażą zostanie zburzony.

Wobec powyższego przychód ze sprzedaży nieruchomości gruntowej stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanego we wniosku orzeczenia NSA, które zdaniem Wnioskodawcy przemawiają za słusznością stanowiska przedstawionego we wniosku, wyjaśnić należy, że powołany wyrok dotyczy konkretnej sprawy podatnika osadzonej w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników mogą posiłkować się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost z tego powodu, że wyroki te nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Dlatego tutejszy organ nie może w oparciu o powołany wyrok sądu potwierdzić stanowiska Wnioskodawcy tym bardziej, że analiza dotychczasowego orzecznictwa zapadłego w tożsamych sprawach pozwala stwierdzić, że orzecznictwo sądowe w tym zakresie nie jest jednolite.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.