Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB1/415-1068/14-3/KS
z 12 grudnia 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia (brak daty sporządzenia, data wpływu 26 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania uzyskiwanych przychodów (dochodów) z najmu prywatnego – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania uzyskiwanych przychodów (dochodów) z najmu prywatnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Od dnia 10 lipca 2013 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług marketingowych oraz doradztwie w zakresie budowania wizerunku przedsiębiorstw. Działalność ta została zarejestrowana w Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej, zaś przychody z niej opodatkowywane są na zasadach przewidzianych w Ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa o pdof”), tj. art. 9a ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 27 ust. 1 Ustawy o pdof (bez zastosowania stawki liniowej). Wskazana działalność gospodarcza jest ewidencjonowana przy pomocy podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Jednocześnie, od 2008 roku Wnioskodawca uzyskuje przychody z tytułu wynajmu nieruchomości mieszkalnej - tj. stanowiącego jego własność lokalu mieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość, zlokalizowanego w budynku wielomieszkaniowym, z wyodrębnioną własnością poszczególnych lokali (dalej: „Lokal”).

W dacie rozpoczęcia działalności gospodarczej, tj. 10 lipca 2013 r. lokal nie został włączony do składników prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa, zaś przychody z wynajmu lokalu były - do końca 2013 r. opodatkowywane na zasadach określonych w Ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, (dalej: Ustawa o podatku ryczałtowym tj. z zastosowaniem preferencyjnej 8,5% stawki, kalkulowanej od wysokości uzyskiwanego przychodu. Warto nadmienić, że do końca 2013 r. Wnioskodawca nie mógł rozpocząć opodatkowywania przychodów z wynajmu ww. lokalu na zasadach przewidzianych w Ustawie o pdof, (a więc włączyć go do prowadzonego przedsiębiorstwa) z tego względu, że wybór ryczałtowej formy opodatkowania dokonywany jest na cały rok i jego zmiany można dokonać jedynie na początku kolejnego roku, do 20 stycznia.

Na początku 2014 r. Wnioskodawca podjął decyzję o rozszerzeniu prowadzonej działalności gospodarczej o wynajem nieruchomości oraz zaliczył ww. lokal do składników majątkowych związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. W konsekwencji, do 20 stycznia 2014 r. złożył (na podstawie art. 9 ust. 2 Ustawy o podatku ryczałtowym) do właściwego naczelnika urzędu zawiadomienie o rezygnacji z opodatkowania wynajmu lokalu podatkiem ryczałtowym, a w konsekwencji o objęciu przychodów z wynajmu lokalu prowadzoną działalnością gospodarczą, opodatkowaną, jak wskazał powyżej, na zasadach ogólnych wynikających z art. 9a ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 27 ust. 1 Ustawy o pdof (tj. bez stosowania stawki liniowej). Należy wskazać, że w przyszłości Wnioskodawca nie wyklucza rozszerzenia skali działalności gospodarczej w tym zakresie (tj. nabywania kolejnych nieruchomości włączanie ich do składników prowadzonego przedsiębiorstwa oraz uzyskiwania przychodów z ich wynajmu).

Ponieważ, jak Wnioskodawca wskazał powyżej, ww. lokal został zaliczony do składników majątkowych związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, lokal został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Jednocześnie, rozpoczęta została jego amortyzacja oraz zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych.

Wnioskodawca prawo własności lokalu nabył na podstawie umowy darowizny (zawartej w formie aktu notarialnego) z dnia 28 czerwca 2008 r., która wskazuje wartość rynkową lokalu (wraz z przynależnym do niego proporcjonalnie gruntem). W konsekwencji, jako wartość początkową lokalu dla potrzeb amortyzacji przyjął, na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 3 Ustawy o pdof, wartość rynkową lokalu z dnia otrzymania darowizny (na potrzeby ustalenia wartości początkowej Lokalu Wnioskodawca wyłączył wartość przypisanego do niego gruntu).

Jednocześnie, ponieważ lokal zlokalizowany jest w budynku wybudowanym i oddanym do używania w latach 1950-tych, zaś przed dokonaniem darowizny na rzecz Wnioskodawcy był on wykorzystywany (zamieszkiwany) przez okres około 50 lat, działając na podstawie art. 22j ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 22j ust. 3 Ustawy o pdof podjął decyzję o zastosowaniu indywidualnej stawki amortyzacji, i dokonywaniu amortyzowania lokalu w okresie 10-cio letnim (jako „używanego” środka trwałego w rozumieniu ww. przepisów).

Wnioskodawca wskazał, że w zależności od konkretnych uzgodnień z każdorazowym przyszłym najemcą lokalu, przychód z tytułu wynajmu lokalu może być (lub nie) niższy od miesięcznego odpisu amortyzacyjnego dokonywanego wg wyżej wskazanych zasad.

Lokal może być wynajmowany zarówno osobom fizycznym, dla zaspokojenia ich potrzeb mieszkaniowych, osobom prawnym dla zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych ich pracowników, jak również - zarówno osobom fizycznym, jak również osobom prawnym dla potrzeb innych niż mieszkaniowe (np. na potrzeby prowadzenia biura). Umowy mogą być zawierane zarówno na czas określony, jak również na czas nieokreślony.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż niewykluczone jest, że w przyszłości podejmie decyzję o sprzedaży ww. lokalu.

Pismem z dnia 10 grudnia 2014 r. (data wpływu 12 grudnia 2014 r.) Wnioskodawca doprecyzował pytanie oznaczone nr 6 oraz przedstawił własne stanowisko w sprawie oceny prawnej adekwatne do zadanego pytania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Wnioskodawca był uprawniony (przy uwzględnieniu opisanej w stanie faktycznej okoliczności dokonania stosownego zawiadomienia do dnia 20 stycznia 2014 r.) do rozpoczęcia opodatkowywania przychodów z wynajmu lokalu na takich samych zasadach jak przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług marketingowych i doradztwa wizerunkowego, tj. opodatkowania tych przychodów na przewidzianych w Ustawie o pdof zasadach ogólnych dla działalności gospodarczej określonych w art. 9 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 27 ust. 1 tej Ustawy?
2. W przypadku uznania stanowiska na pytanie nr 1 za prawidłowe, czy na potrzeby kalkulacji podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, przychodem z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej będzie łączna suma przychodów uzyskanych zarówno ze świadczenia usług marketingowych/doradztwa w zakresie wizerunku przedsiębiorców oraz przychodów uzyskanych z tytułu wynajmu lokalu?
3. Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane w odniesieniu do lokalu będą stanowiły koszt uzyskania przychodów pomniejszający łączny przychód z prowadzonej działalności gospodarczej, obliczony w sposób wskazany w pytaniu nr 2, nawet wówczas gdy w konkretnym miesiącu kwota odpisu amortyzacyjnego będzie wyższa niż przychód z tytułu wynajmu lokalu?
4. Czy w prawidłowy sposób określona została wartość początkowa lokalu, jako jego wartość rynkowa z dnia otrzymania darowizny (bez uwzględnienia wartości przypisanego do lokalu gruntu)?
5. Czy w odniesieniu do opisanego lokalu Wnioskodawca był uprawniony do określenia indywidualnej stawki amortyzacji właściwej dla tzw. „używanego” środka trwałego, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 22j ust. 3 Ustawy o pdof?
6. Uwzględniając okoliczność, że opisany lokal stanowi lokal mieszkalny stanowiący oddzielną nieruchomość, jeśli w przyszłości Wnioskodawca podejmie decyzję o sprzedaży lokalu, to czy przychód z tytułu ww. sprzedaży będzie opodatkowany zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy o pdof, tj. nie wystąpi przychód, jeśli zbycie nastąpi po 5 latach licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lokalu?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytania oznaczone nr 1-3 Natomiast w zakresie pozostałych pytań zostaną wydane odrębne interpretacje indywidualne.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Był on uprawniony (przy uwzględnieniu opisanej w stanie faktycznej okoliczności dokonania stosownego zawiadomienia do dnia 20 stycznia 2014 r.) do rozpoczęcia opodatkowywania przychodów z wynajmu lokalu na takich samych zasadach jak przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług marketingowych i doradztwa wizerunkowego, tj. opodatkowania tych przychodów na przewidzianych w Ustawie o pdof zasadach ogólnych dla działalności gospodarczej określonych w art. 9 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 27 ust. 1 tej Ustawy.

Ad. 2

Na potrzeby kalkulacji podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, przychodem z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej będzie łączna suma przychodów uzyskanych zarówno ze świadczenia usług marketingowych/doradztwa w zakresie wizerunku przedsiębiorców oraz przychodów uzyskanych z tytułu wynajmu lokalu.

Ad. 3

Odpisy amortyzacyjne dokonywane w odniesieniu do lokalu będą stanowiły koszt uzyskania przychodów pomniejszający łączny przychód z prowadzonej działalności gospodarczej, obliczony w sposób wskazany w pytaniu nr 2, nawet wówczas gdy w konkretnym miesiącu kwota odpisu amortyzacyjnego będzie wyższa niż przychód z tytułu wynajmu lokalu.

Uzasadnienie.

Pytanie nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy należy wskazać, że zgodnie z regulacjami Ustawy o pdof oraz Ustawy o podatku ryczałtowym, najem nieruchomości może być opodatkowany, co do zasady, na trzy sposoby.

Po pierwsze, jeżeli najem dotyczy składnika majątku niezwiązanego z prowadzoną działalnością gospodarczą (a więc składnika majątku, który nie został zaliczony przez podatnika do majątku jego przedsiębiorstwa) to jest on opodatkowany:

• bądź zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy o pdop, na podstawie którego: „Źródłami przychodów są: (...) najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą’’. W takim przypadku opodatkowanie następuje wg zasad ogólnych przewidzianych w Ustawie o pdof, z zastosowaniem skali podatkowej,
• bądź zgodnie z art. 1 pkt 2 Ustawy o podatku ryczałtowym, na podstawie którego: „Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne: (…) 2) osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Po drugie, jeżeli najem dotyczy składnika majątku związanego z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, jest on opodatkowany jako przychód z działalności gospodarczej, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 11 Ustawy o pdof.

W tym zakresie, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy o pdof: „Źródłami przychodów są: (…) 3) pozarolnicza działalność gospodarcza;”. Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 11 Ustawy o pdof: „Przychodem z działalności gospodarczej są również: 11) przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą”.

Jednocześnie należy wskazać, że z całokształtu przepisów Ustawy o pdof (w tym przede wszystkim z art. 10 ust. 1 pkt 8, art. 10 ust. 3, art. 14 ust. 2, art. 22a ust. 1 Ustawy o pdof) wynika, że to do podatnika należy z wszystkimi tego konsekwencjami podatkowymi - decyzja o włączeniu, lub nie, danego składnika majątku prywatnego do majątku przedsiębiorstwa, a więc powiązanie określonego składnika majątku z jego działalnością gospodarczą.

Kwestię tą potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, w interpretacji o sygn. IBPBI/1/415-584/10/AP wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 10 września 2010 r. wskazano, że: „Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz, w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z: działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynajmowanie nieruchomości zaliczane jest do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.”

Dlatego też w momencie podjęcia decyzji o wprowadzeniu lokalu do składników prowadzonej działalności gospodarczej (a w konsekwencji, wprowadzenia lokalu do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, rozpoczęcia amortyzacji itp.) Wnioskodawca przestał być uprawniony do opodatkowywania wynajmu lokalu zgodnie z regulacjami Ustawy o podatku ryczałtowym, zaś przychody z tytułu wynajmu lokalu zaczęły być opodatkowane w reżimie właściwym dla przychodów z działalności gospodarczej. Tym samym od momentu podjęcia decyzji o rozszerzeniu działalności gospodarczej o najem lokali, wprowadzeniu lokalu do składników prowadzonego przedsiębiorstwa oraz poinformowania właściwego dla Wnioskodawcy Naczelnika Urzędu Skarbowego o rezygnacji z opodatkowywania wynajmu lokalu w sposób ryczałtowy, Wnioskodawca jest uprawniony (i zobowiązany) do opodatkowywania przychodów z wynajmu lokalu z zastosowaniem takich samych ogólnych zasad, jak mają zastosowanie do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (tj. zasad ogólnych przewidzianych w art. 9a ust. i w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 27 ust. 1 Ustawy o pdof).

W konsekwencji, uwzględniając okoliczność, że do 20 stycznia 2014 r. Wnioskodawca złożył - zgodnie z art. 9 ust. 2 Ustawy o podatku ryczałtowym - zawiadomienie o zaprzestaniu opodatkowania wynajmu w formie podatku ryczałtowego oraz że jego zamiarem jest zaliczenie lokalu do składników związanych z działalnością gospodarcza, jest on uprawniony do opodatkowywania przychodów z wynajmu lokalu w tym samym reżimie, w którym opodatkowuje przychody z prowadzonej działalności gospodarczej (działalność marketingowa i doradztwo związane z budowaniem wizerunku przedsiębiorstw).

Pytanie nr 2 i 3.

Zgodnie z artykułem 24 ust. 2 Ustawy o pdof: „2. U podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków; jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa. (...)”.

Z kolei, zgodnie z zacytowanym w ww. artykule, art. 14 Ustawy o pdof:

1. Co do zasady (ust. 1):

„Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług” opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług”.

2. Jednocześnie (ust. 2 pkt 11 Ustawy o pfof:

„Przychodem z działalności gospodarczej są również: (...) przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą”.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a Ustawy o pdof:

„Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: (...)

45a) odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych:

1. nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

- nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub

- dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub

- nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku,

2. jeżeli przed dniem 1 stycznia 1995 r. zostały nabyte lecz niezaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

3. oddanych do nieodpłatnego używania - za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania.
   
   

2.2 Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe regulacje wskazują, że w przypadku podatników prowadzących działalność gospodarczą (ewidencjonowaną przy pomocy podatkowej księgi przychodów i rozchodów) i uzyskujących - w ramach tej działalności - przychody z różnych tytułów (np. z tytułu sprzedaży towarów, świadczenia usług, wynajmu składników majątku, uzyskiwania różnic kursowych, otrzymywania dotacji itp.), to na potrzeby kalkulacji podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, przychody z tych poszczególnych tytułów sumuje się. Następnie, od tak zsumowanych przychodów odejmuje się koszty uzyskania przychodów. Innymi słowy, w sytuacji, w której podatnik prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą uzyskuje przychody w ramach tej działalności - z różnych tytułów (np. jednocześnie sprzedaje towary, świadczy usługi, wynajmuje składniki majątku, uzyskuje różnice kursowe), to podstawy opodatkowania nie kalkuluje się odrębnie dla każdego źródła, lecz łączy się je (w „jeden” przychód).

Ustawa o pdof przewiduje od tej zasady pewne wyjątki. Wyjątki te nie mają jednak zastosowania do łączenia przychodów z tytułu działalności usługowej oraz z tytułu wynajmu składników majątku prowadzonej działalności gospodarczej.

Jeżeli więc, jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą, Wnioskodawca otrzymuje przychody zarówno z tytułu świadczonych przez niego usług marketingowych oraz doradztwa w zakresie budowania wizerunku przedsiębiorców, jak również przychody z wynajmu składników majątku włączonych do majątku przedsiębiorstw, to w pierwszej kolejności, na potrzeby kalkulacji podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, przychody te należy zsumować.

Następnie, od tak zsumowanych przychodów odejmuje się koszty uzyskania przychodów. Ponieważ w opisanym stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne od opisanego lokalu mogą stanowić koszt uzyskania przychodów (gdyż:

• istnieje związek pomiędzy dokonywanym odpisami amortyzacyjnymi a przychodom, oraz
• do odpisów tych nie ma zastosowania regulacja art. 23 ust. 1 pkt 45a Ustawy o pdof – przepisu tego nie stosuje się bowiem do środków trwałych nabytych w drodze darowizny)
• odpisy te będą pomniejszały łączny przychód (a więc zarówno przychód z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę usług, jak również przychód z tytułu wynajmu Lokalu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), odrębnymi źródłami przychodów są

• pozarolnicza działalność gospodarcza,
  

• najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.
  
  

Na tle przedstawionych regulacji prawnych należy stwierdzić, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Co do zasady, wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jednakże nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć wynajmowane nieruchomości do majątku prywatnego lub związanego z działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności. Również w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 tejże ustawy, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930, z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych (art. 2 ust. 1a ww. ustawy).

W myśl art. 3 ww. ustawy, przychodów (dochodów) opodatkowanych w formach zryczałtowanych nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł podlegającymi opodatkowaniu na podstawie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (...).

Oznacza to, że uzyskiwanych przychodów (dochodów) opodatkowanych w formach zryczałtowanych, (do momentu, gdy zastosowanie mają przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne), podatnik nie może łączyć z przychodami (dochodami) podlegającymi opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Warunkiem skorzystania z opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, jest zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, złożenie przez podatnika pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów, pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W myśl art. 9 ust. 4 tej ustawy, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Jak z powyższego wynika, w przypadku nie złożenia wspomnianego oświadczenia w terminie ustawowym, podatnik jest obowiązany do opłacania podatku na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie w formie określonej w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Złożone prawidłowo oświadczenie o wyborze formy opodatkowania, skutkuje również tym, że jeżeli do dnia 20 stycznia następnego roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Oznacza to, że rezygnacja ze wskazanej zryczałtowanej formy opodatkowania przychodów z najmu wymaga również dokonania przez podatnika złożenia odrębnego oświadczenia woli.

Jeżeli więc podatnik, skutecznie złoży w ww. terminie oświadczenie o rezygnacji z opodatkowania uprzednio uzyskiwanych przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, to jest obowiązany do opłacania podatku na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie w formie wskazanej w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W przedmiotowej sprawie w przypadku, gdy Wnioskodawca zakwalifikuje lokal mieszkalny będący uprzednio przedmiotem najmu do składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, z których przychody opodatkowane są na zasadach ogólnych według skali podatkowej, określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wówczas przychody oraz koszty uzyskania przychodów z tego tytułu łączy z innymi przychodami oraz kosztami związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jednocześnie, po spełnieniu warunków określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma prawo do obniżania osiągniętego przychodu o koszty jego uzyskania, w tym odpisy amortyzacyjne dotyczące składnika majątku będącego przedmiotem najmu.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Z kolei podstawę naliczenia podatku określa art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z którego wynika, że podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25 po odliczeniu kwot przewidzianych w pkt 2, 2a, 5, 6, 6a, 9.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 zdanie pierwsze ww. ustawy, u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że jeżeli w istocie Wnioskodawca do 20 stycznia 2014 r. złożył oświadczenie o rezygnacji z opodatkowania przychodów z najmu lokalu mieszkalnego w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, a następnie zakwalifikował przedmiotowy lokal do składników majątku związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, to będzie on łączył uzyskiwane przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów i opodatkowywał uzyskiwane dochody z najmu przedmiotowego lokalu na takich samych zasadach jak pozostałe przychody (dochody) z działalności gospodarczej tj. według skali podatkowej na podstawie art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym Wnioskodawca będzie mógł pomniejszyć łączny przychodów z działalności gospodarczej o wartość zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych, na warunkach określonych w art. 22a-22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nawet w przypadku gdy w danym miesiącu kwota odpisu amortyzacyjnego będzie wyższa niż przychód uzyskany z tytułu wynajmu przedmiotowego lokalu.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Krańcowo należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę interpretacje dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Powoływane interpretacje indywidualne dotyczyły tylko konkretnych sprawy podatnika, wydanych w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Z uwagi na powyższe przywołane rozstrzygnięcia organów podatkowych nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.