Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi
IPTPB3/423-441/14-3/KJ
z 20 marca 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2014 r. (data wpływu 24 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z remontem kominów (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2 w zdarzeniu przyszłym) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

X S.A. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą w sektorze górniczo-energetycznym. W związku z produkcją energii elektrycznej Spółka emituje do powietrza różnego rodzaju gazy powstające w toku procesów przemysłowych. Emisja substancji chemicznych do atmosfery nakłada z kolei na Spółkę szereg obowiązków w zakresie ograniczenia szkodliwości takiej działalności. Między innymi z tego powodu Wnioskodawca w należących do Niego elektrowniach prowadzi i zamierza prowadzić w przyszłości przedsięwzięcia inwestycyjne polegające na budowie instalacji mokrego odsiarczania spalin – dalej: IOS. Wdrożenie przez inwestora technologii mokrego odsiarczania spalin umożliwi obniżenie emisji dwutlenku siarki do atmosfery do limitów, które zaczną obowiązywać od 2016 r. W przypadku niektórych jednostek wytwórczych instalacje te częściowo zastąpią działające dzisiaj instalacje suchego odsiarczania spalin.

Wdrożenie nowej technologii związane jest/będzie związane nie tylko z nabyciem lub wytworzeniem nowych środków trwałych wchodzących w skład samej instalacji, ale również z dostosowaniem istniejących środków trwałych do zmienionych właściwości fizykochemicznych odprowadzanych spalin. W szczególności, wobec środków trwałych jakimi są w Spółce kominy (na który składają się komin sensu stricto wraz ze znajdującymi się w obudowie komina przewodami kominowymi oraz kanały odprowadzenia spalin na odcinku od klap regulacyjnych za wentylatorami spalin do czopuchów kominów; dalej: „Kominy”) Wnioskodawca przeprowadza/będzie przeprowadzał następujące prace:

• zastąpienie ceramicznych wewnętrznych wkładów (przewodów) kominowych do odprowadzenia spalin z bloków energetycznych wkładami chemoodpornymi wraz z mocowaniami i podestami;
  

• zastąpienie wykonanych ze stali kanałów odprowadzenia spalin na odcinku od klap regulacyjnych za wentylatorami spalin do czopuchów kominów kanałami chemoodpornymi (zastąpieniu podlega również konstrukcja wsporcza posadowiona na fundamentach, podpory, złącza kompensacyjne oraz podesty obsługowe i komunikacyjne).
  
  

Prace związane z zastąpieniem obecnych kanałów odprowadzania spalin kanałami chemoodpornymi wiążą się i będą się wiązać ze zmianą trasy przebiegu ww. kanałów.

Głównym powodem wymiany elementów Kominów na chemoodporne – wykonane z TWS – tworzyw sztucznych wzmacnianych włóknem szklanym – jest potencjalnie niska odporność istniejących przewodów ceramicznych na odprowadzanie spalin „mokrych” z IOS. Spaliny w procesie odsiarczania mokrego podlegają nasyceniu H20 do relatywnie wysokiego poziomu. Tak duża zawartość wilgoci w spalinach może działać niszcząco na ceramiczną wykładzinę i jej spoiny. Znane w przemyśle przypadki uszkodzeń podobnych obiektów skłoniły Spółkę do ujęcia w zakresie planowanych prac wymiany przewodów na chemoodporne. Celem tej wymiany jest ograniczenie ryzyka wyłączenia bloków energetycznych w efekcie potencjalnej awarii. Niemniej jednak, nowe wkłady chemoodporne będą do czasu zakończenia całej inwestycji odprowadzać spaliny z istniejącej instalacji suchego odsiarczania spalin.

Wyszczególnione powyżej prace, w ocenie Wnioskodawcy, nie prowadzą/nie będą prowadzić do jakiejkolwiek zmiany zastosowania Kominów. Kominy po przeprowadzonych pracach remontowych pełnią i pełnić będą nadal swoją zasadniczą funkcję polegającą na odprowadzaniu spalin. Ich przeznaczenie nie ulega i nie ulegnie tym samym żadnym zmianom. Innymi słowy, wskutek prac wykonanych na Kominach nie następuje i nie nastąpi ich przystosowanie rozumiane jako przerobienie składników majątkowych do wykorzystania ich w innym celu niż ten, do którego były one pierwotnie przeznaczone.

Celem prowadzonych prac nie jest także unowocześnienie Kominów. Wymiana wkładów oraz zastąpienie kanałów w Kominach podyktowana jest dostosowaniem ich do innej technologii odsiarczania spalin (bez zmiany ich charakteru czy ulepszenia). W efekcie prowadzonych prac podstawowe parametry Kominów nie ulegają zmianie – nowe wkłady i kanały nie zapewnią większej przepustowości Kominom, jak również zmianie nie ulegną koszty ich eksploatacji. Pomimo wielu zalet przewodów wykonanych z TWS, konstrukcje z tego materiału nie są bezobsługowe. Zastosowanie nowej technologii wymagać będzie odmiennego zakresu inspekcji i technologii napraw w stosunku do starych konstrukcji. Szacowane koszty remontowo-konserwacyjne kanałów z tworzyw sztucznych będą na poziomie zbliżonym do kosztów remontów przewodów ceramicznych.

Nie jest także celem Wnioskodawcy rozbudowa czy powiększenie istniejących Kominów. Wnioskodawca nie może wykluczyć, że poszczególne elementy Kominów (wkłady, kanały, składniki konstrukcji wsporczych) mogą mieć inny rozmiar od dotychczasowych, jednak powierzchnia zajmowana przez Kominy, ich wysokość czy szerokość nie ulegają zmianie.

Wnioskodawca raz jeszcze podkreśla, że podejmowane przez Spółkę prace związane z Kominami pozostają w bezpośrednim związku z budową/planowaną budową instalacji mokrego odsiarczania spalin (odrębnego środka trwałego). Nie są tym samym podyktowane poważnymi uszkodzeniami Kominów czy ich istotnymi ubytkami.

Ponoszone przez Spółkę wydatki mają charakter definitywny oraz są odpowiednio udokumentowane na podstawie faktur, protokołów, umów lub innych dowodów. Koszty te zostały lub zostaną ujęte w księgach rachunkowych Spółki. Suma wydatków ponoszonych na prace związane z wymianą wkładów i kanałów kominowych przekracza 3 500 zł w roku podatkowym w odniesieniu do każdego Komina.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy koszty ponoszone przez Spółkę w związku z dostosowaniem Kominów do odprowadzania substancji chemicznych o zmienionych właściwościach fizykochemicznych, w zakresie w jakim obejmują one zastąpienie ceramicznych wewnętrznych wkładów (przewodów) kominowych do odprowadzenia spalin z bloków energetycznych wkładami chemoodpornymi wraz z mocowaniami i podestami, z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, postrzegać należy jako wydatki poniesione na remont środka trwałego, które powinny zostać rozpoznane jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2. Czy koszty ponoszone przez Spółkę w związku z dostosowaniem Kominów do odprowadzania substancji chemicznych o zmienionych właściwościach fizykochemicznych, w zakresie w jakim obejmują one zastąpienie wykonanych ze stali kanałów odprowadzenia spalin na odcinku od klap regulacyjnych za wentylatorami spalin do czopuchów kominów kanałami chemoodpornymi (zastąpieniu podlega również konstrukcja wsporcza posadowiona na fundamentach, podpory, złącza kompensacyjne oraz podesty obsługowe i komunikacyjne), z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, postrzegać należy jako wydatki poniesione na remont środka trwałego, które powinny zostać rozpoznane jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 i nr 2 w zdarzeniu przyszłym, natomiast wniosek Spółki w zakresie stanu faktycznego zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Koszty ponoszone przez Spółkę w związku z dostosowaniem Kominów do odprowadzania substancji chemicznych o zmienionych właściwościach fizykochemicznych, w zakresie w jakim obejmują one zastąpienie ceramicznych wewnętrznych wkładów (przewodów) kominowych do odprowadzenia spalin z bloków energetycznych wkładami chemoodpornymi wraz z mocowaniami i podestami, z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, postrzegać należy jako wydatki poniesione na remont środka trwałego, które powinny zostać rozpoznane jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad. 2.

Koszty ponoszone przez Spółkę w związku z dostosowaniem Kominów do odprowadzania substancji chemicznych o zmienionych właściwościach fizykochemicznych, w zakresie w jakim obejmują one zastąpienie wykonanych ze stali kanałów odprowadzenia spalin na odcinku od klap regulacyjnych za wentylatorami spalin do czopuchów kominów kanałami chemoodpornymi (zastąpieniu podlega również konstrukcja wsporcza posadowiona na fundamentach, podpory, złącza kompensacyjne oraz podesty obsługowe i komunikacyjne), z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, postrzegać należy jako wydatki poniesione na remont środka trwałego, które powinny zostać rozpoznane jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyłączeniem kosztów wskazanych w katalogu z art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

W świetle powyższej definicji przyjęło się uważać, że aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodu, łącznie spełnione muszą zostać następujące przesłanki:

• wydatek został poniesiony przez podatnika,
  

• wydatek jest definitywny (rzeczywisty),
  

• wydatek pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  

• wydatek został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów bądź zachowania lub zabezpieczenia ich źródła (bez znaczenia pozostaje stopień wpływu wydatku na osiągane przychody/zabezpieczenie źródła przychodów),
  

• wydatek został właściwie udokumentowany oraz
  

• wydatek nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.
  
  

W ocenie Wnioskodawcy, ponoszone przez Spółkę wydatki na prace związane z dostosowaniem Kominów do nowych właściwości fizykochemicznych odprowadzanych substancji lotnych, spełniają wszystkie ze wskazanych powyżej przesłanek.

Koszty zostaną bowiem poniesione definitywnie przez Spółkę a wydatki te niewątpliwie pozostaną w bezpośrednim związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, tj. produkcją energii elektrycznej.

Dbałość o środowisko naturalne (wymagana nie tylko poczuciem odpowiedzialności Spółki za ekosystem naszej planety, ale bardzo restrykcyjnymi przepisami ochrony środowiska) uzasadnia z kolei inwestowanie przez Spółkę w coraz bezpieczniejsze oraz coraz bardziej zawansowane instalacje. Ponieważ jednak cykl technologiczny produkcji energii stanowi swego rodzaju system naczyń połączonych, inwestycja w jeden środek trwały nierzadko oznacza także prace dostosowawcze w zakresie innych środków trwałych. W kontekście zapytania Spółki oznacza to, że inwestycja w nową instalację mokrego odsiarczania spalin (odrębny środek trwały) w dalszej kolejności skutkuje/będzie skutkować przeprowadzeniem przez Spółkę także prac konserwacyjnych w zakresie przystosowania Kominów (innych środków trwałych) do nowych realiów produkcji energii. Poniesienie przez Spółkę wydatków związanych z przystosowaniem Kominów pozostaje tym samym w bezpośrednim związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą i służy bezsprzecznie zachowaniu/zabezpieczeniu Jej źródeł przychodów. Wydatki na przystosowanie Kominów zostaną również odpowiednio udokumentowane na podstawie faktur, protokołów, umów lub innych dowodów. W ocenie Spółki, nie ulega także wątpliwości, że wydatki ponoszone w związku z wymianą wkładów oraz kanałów kominowych mają charakter kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (tzw. pośrednich kosztów uzyskania przychodów). Wydatków tych nie sposób bowiem alokować do konkretnych przychodów (choć niewątpliwie służą one zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów).

Ostatnią przesłanką, w ocenie Spółki, pozostaje tym samym rozstrzygnięcie czy przedmiotowe wydatki mieszczą się w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ulepszenie środka trwałego

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 tej ustawy powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Jak z kolei wynika z art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3 500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3 500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzują przy tym jednak pojęć takich jak „przebudowa”, „rozbudowa”, „rekonstrukcja”, „adaptacja” czy „modernizacja”. W praktyce interpretacyjnej organów podatkowych przyjęło się jednak uważać, że:

• przez przebudowę należy rozumieć zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny (interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 marca 2014 r., sygn. IBPBI/2/423-1686/13/BG),
  

• rozbudową jest powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp. (interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 lipca 2014 r., sygn. ILPB3/423-182/14-2/EK),
  

• adaptacja to wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany (interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 11 grudnia 2013 r., sygn. IPTPB3/423-358/13-4/KJ),
  

• przez rekonstrukcję należy rozumieć odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych (interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 16 maja 2014 r., sygn. ITPB3/423-79b/14/PS),
  

• zaś modernizacją jest unowocześnienie środka trwałego (wszystkie ww. interpretacje indywidualne).
  
  

Jednocześnie, aby uznać, że dany wydatek został poniesiony na ulepszenie środków trwałych, należy wykazać, że przekroczył on w danym roku podatkowym pułap przynajmniej 3 500 zł i prowadzi do wzrostu wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Zatem, wydatki na ulepszenie środków trwałych nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Jednakże, zgodnie z art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z przepisami art. 16a-l6m ww. ustawy.

Tym samym, sposób i moment rozliczenia wydatków związanych z przedstawionymi w opisie zdarzenia przyszłego pracami polegającymi na wymianie niektórych elementów Kominów uzależniony jest od ustalenia czy czynności te prowadzą do ulepszenia ww. środków trwałych, czy też mają charakter remontu. W pierwszym przypadku wydatki powinny zostać rozliczone w ramach dokonywanych odpisów amortyzacyjnych od podwyższonej wartości początkowej ulepszonych środków trwałych, zaś w przeciwnym razie zastosowanie mogłyby znaleźć przepisy ogólne pozwalające na rozpoznanie kosztów uzyskania przychodów z chwilą ich poniesienia.

Remont środka trwałego

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie pojawia się pojęcie remontu środka trwałego. Niemniej jednak, terminem tym określa się te prace mające za przedmiot środki trwałe, które nie prowadzą do ich ulepszenia w rozumieniu przepisu art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych definiując remont regularnie sięgają do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (dalej: „ustawa PB”). W przepisie art. 3 pkt 8 ww. ustawy, wskazano, że przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użytych w stanie pierwotnym.

Uregulowania ustawy PB nie precyzują przy tym co należy rozumieć przez odtworzenie stanu pierwotnego. W ocenie Wnioskodawcy należy zatem posiłkować się w tym zakresie orzecznictwem sądowo-administracyjnym. Zgodnie z tezą uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 16 stycznia 2013 r. (sygn. II SA/Wr 765/12) odtworzeniem stanu pierwotnego można określić również wymianę „istniejących elementów wyposażenia i urządzeń oraz instalacji funkcjonujących już w nieruchomości na nowe, nowoczesne, których realizacja będzie się wiązać z demontażem istniejących urządzeń i zamontowaniem w ich miejsce nowych, z podłączeniem do istniejących sieci”. Przedmiotem sprawy, która zawisła przed sądem było określenie czy „modernizacja aktualnie istniejących instalacji technologicznych i sanitarnych pod kątem ich dostosowania do nowych apartamentów hotelowych (...) podlegają zgłoszeniu, czy wykraczają poza zakres art. 29 ust. 2 Prawa budowlanego, bądź też czy roboty takie stanowią remont”. Przedmiotowe prace polegały na m.in. „wymianie istniejących grzejników żeberkowych (...) na grzejniki nowe, płytowe; montaż skomputeryzowanej konsoli sterującej przy istniejącym węźle cieplnym na parterze; wymiana istniejącej stacji uzdatniania wody, polegająca na zdemontowaniu istniejących urządzeń w pomieszczeniach na parterze (stacja filtrów) i piwnicach (studnia głębinowa, pompownia obiegowej wody basenowej), a następnie montażu, w tym samym miejscu, nowego urządzenia wraz z niezbędnym oprzyrządowaniem, które zostanie podłączone do istniejących instalacji infrastrukturalnych”. Skład orzekający ocenił, że „opisane (...) planowane zamierzenie inwestycyjne jednoznacznie wskazuje, iż stanowi ono remont”.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, remont polega na podjęciu prac mających na celu przywrócenie stanu pierwotnego środka trwałego. Prace remontowe nie prowadzą do zmiany charakteru i funkcji danej rzeczy, lecz mają charakter odtworzeniowy. Tym niemniej, prowadzenie remontu nie wyklucza wymiany elementów środków trwałych na elementy nowocześniejsze, tj. współcześnie stosowane.

Kwalifikacja wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę

1. Charakter prowadzonych prac
   
   

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zastąpienie istniejących elementów Kominów innymi elementami, nie prowadzi do zmiany ich zastosowania. Kominy po przeprowadzonych pracach pełnić nadal będą swoją zasadniczą funkcję polegającą na odprowadzaniu spalin. Zdaniem Wnioskodawcy, nie dojdzie zatem do ich adaptacji rozumianej na gruncie przepisu art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako przystosowanie środka trwałego do spełniania innych funkcji, niż te dotychczasowe.

W ocenie Wnioskodawcy, skutkiem prowadzonych prac nie będzie również wskazana powyżej przebudowa. Przebudową w ocenie organów podatkowych jest bowiem poprawienie istniejącego stanu środków trwałych. Spółka pragnie powtórzyć, że podejmowane działania nie mają na celu poprawy działania Kominów a jedynie ich dostosowanie do funkcjonowania wraz z nową instalacją mokrego odsiarczania spalin, przy czym, jak już podkreślono, przez dostosowanie Kominów w tym zakresie nie należy rozumieć ich adaptacji w znaczeniu, o którym była mowa w powyższym akapicie. W tym zakresie Wnioskodawca chciałby zaznaczyć, że w efekcie prowadzonych prac podstawowe parametry Kominów nie ulegają zmianie – nowe wkłady i kanały nie zapewnią większej przepustowości Kominom.

Czynności prowadzone przez Wnioskodawcę nie są także spowodowane koniecznością zrekonstruowania, odtworzenia czy odbudowania zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych. Kominy niewątpliwie poddane są niszczącemu oddziaływaniu warunków atmosferycznych czy substancji wydobywających się z Kominów, jednak podejmowane prace związane są z budową instalacji mokrego odsiarczania spalin, a nie z uwagi na uszkodzenia środków trwałych czy ich ubytki.

Prowadzone przez Spółkę prace nie mają także na celu rozbudowy czy powiększenia istniejących środków trwałych. Nie można zasadniczo wykluczyć, że poszczególne elementy Kominów (wkłady, kanały, składniki konstrukcji wsporczych) będą miały inny rozmiar od dotychczasowych, jednak powierzchnia zajmowana przez Kominy, ich wysokość czy szerokość nie ulegną zmianie.

Ponadto, w ocenie Spółki, trudno byłoby uznać, że dochodzi tu do zmodernizowania czy unowocześnienia Kominów. Jako unowocześnienie można w pewnej mierze uznać wybudowanie instalacji mokrego odsiarczania spalin, jednak Wnioskodawca pragnie powtórzyć, że Kominy nie są częścią ww. instalacji, a wymiana wkładów oraz kanałów podyktowana jest wyłącznie chęcią zapobieżenia w długim okresie czasu nie do końca przewidzianym reakcjom chemicznym pomiędzy starymi wkładami a spalinami o innych właściwościach fizykochemicznych bez zmiany charakteru czy ulepszenia tych składników majątkowych.

Podsumowując, w ocenie Spółki, nie ulega wątpliwości, że prowadzone przez Wnioskodawcę prace nie mają charakteru:

• przebudowy (poprawienia istniejącego stanu środków trwałych),
  

• rozbudowy (powiększenia, rozszerzenia składników majątkowych),
  

• adaptacji (wykonania prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany),
  

• rekonstrukcji (odtworzenia, odbudowania zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych),
  

• modernizacji (unowocześnienia środka trwałego).
  
  

Przepis art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje również, że środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3 500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. O ile pierwszy z ww. warunków zostanie spełniony (wydatki na prace, których przedmiotem są Kominy przekraczają i będą przekraczać w przyszłości kwotę 3 500 zł w roku podatkowym), o tyle druga z przesłanek w ocenie Wnioskodawcy nie urzeczywistni się. Spółka chciałby powtórzyć, że nowe wkłady i kanały nie zapewnią większej przepustowości Kominom. Zmianie nie ulegną również koszty ich eksploatacji – nowe wkłady wymagają takich samych remontów okresowych i kapitalnych, których koszty nie są spodziewanie niższe niż w przypadku wkładów ceramicznych. Jednocześnie w przypadku Kominów, w ocenie Wnioskodawcy, trudno w ogóle rozpatrywać spełnienie innych przesłanek wzrostu wartości użytkowej, tj. zdolności wytwórczej czy jakości produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych. Ponadto celem prowadzonych prac, jak już kilkukrotnie wskazano, jest przystosowanie Kominów do funkcjonowania/kompatybilności z instalacją mokrego odsiarczania spalin, nie zaś wydłużenie okresu ich używania.

2. Spodziewany efekt prowadzonych prac
   
   

Prace, których przedmiotem są Kominy mają na celu przystosowanie tych środków trwałych do działania z instalacją mokrego odsiarczania spalin. Ceramiczne wkłady kominów zostaną zastąpione wkładami chemoodpornymi. Wymianie na kanały chemoodporne podlegać będą również wykonane ze stali kanały odprowadzenia spalin a wraz z nimi konstrukcje wsporcze posadowione na fundamentach, podpory, złącza kompensacyjne oraz podesty obsługowe i komunikacyjne. W ocenie Wnioskodawcy prace te mają i będą mieć charakter odtworzeniowy, gdyż nie prowadzą do zmiany charakteru i funkcji Kominów.

W ocenie Spółki fakt zastosowania w ramach prowadzonych prac elementów o innych właściwościach, niż te, które podlegają wymianie nie przesądza o charakterze podejmowanych czynności jako ulepszeniu środków trwałych. Cytowany powyżej przepis art. 3 pkt 8 ustawy PB przewiduje bowiem expressis verbis, że przy remoncie dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż te użyte w stanie pierwotnym. Co więcej, jak ocenił Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 16 maja 2014 r., sygn. ITPB3/423-79b/14/PS, „remont może prowadzić do ulepszeń, choćby z uwagi na zmiany technologii produkcji materiałów budowlanych”. Również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 marca 2013 r., sygn. IBPBI/2/423-1686/13/BG wskazał, że „nie można przy tym uznać, że każda wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe z zastosowaniem nowocześniejszych materiałów jest ulepszeniem”. Organ zaznaczył, że „przy ocenie wydatków – czy są to wydatki na remont – należy brać pod uwagę zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny, mające wpływ na sposób i środki realizowania robót tym pojęciem objętych”. Zatem, zastosowanie kanałów i wkładów chemoodpornych nie powinno jednocześnie prowadzić do konkluzji, że prowadzone prace mają charakter ulepszenia środków trwałych w rozumieniu przepisu art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioski prezentowane powyżej znajdują również potwierdzenie w aktualnym orzecznictwie sądowo-administracyjnym. W szczególności, można nawiązać do cytowanego powyżej uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 16 stycznia 2013 r. (sygn. II SA/Wr 765/12). Z uzasadnienia wynika jednoznacznie, że odtworzenie stanu pierwotnego środka trwałego w rozumieniu art. 3 pkt 8 ustawy PB może polegać na wymianie poszczególnych elementów danego składnika majątkowego na elementy nowocześniejsze czy na jego dostosowaniu do działania w innych warunkach niż dotychczas.

Wnioskodawca pragnie również powtórzyć, że wydatki poniesione na remont, w ocenie Spółki, nie powodują jednocześnie zwiększenia jego wartości użytkowej.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, opisane na wstępie prace, których istota polega na dostosowaniu Kominów do nowych właściwości fizykochemicznych gazów/substancji odprowadzanych przy ich pomocy, nie prowadzą do ulepszenia Kominów w rozumieniu przepisu art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W szczególności, nie dochodzi tu do przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji czy ich modernizacji. Przeprowadzone prace nie skutkują także wzrostem wartości użytkowej Kominów. W związku z tym należy uznać, że czynności podejmowane przez Spółkę mają charakter remontu środków trwałych, a w konsekwencji ponoszone wydatki powinny być rozpoznawane jako koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ww. ustawy.

Niezależnie od powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, bez znaczenia dla przedmiotowej analizy pozostaje przy tym kwestia zmiany przebiegu trasy kanałów odprowadzania spalin. Zgodnie bowiem z ugruntowaną już w tym zakresie praktyką interpretacyjną tak organów podatkowych, jak i sądów administracyjnych, „(…) odtworzenia odcinka sieci w innym miejscu, nawet jeśli będzie on dłuższy bądź wykonany przez Inwestora w innej technologii lub z innych materiałów niż fragment pierwotny nie należy traktować (…) jako ulepszenia środka trwałego” (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 lipca 2012 r., sygn. ILPB3/423-220/11/12-S/EK). Podobną argumentację znaleźć można także w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 1 lutego 2012 r. (I SA/Po 862/11), w którym sąd stwierdził, że „(...) dopóki nie mamy do czynienia z ulepszeniem sensu stricte fragmentu sieci w ramach jej przełożenia, czyli jeżeli rezultatem wymiany sieci nie będzie wzrost wartości użytkowej tego środka trwałego w stosunku do wartości przed wykonaniem prac przez inwestora, dopóty nakłady inwestora poczynione na wymianę części sieci nie zwiększają wartości środka trwałego”.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika zatem, że aby wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszty uzyskania przychodu, muszą być one poniesione w sposób celowy. Podatnik podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych. Obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
  

• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
  

• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  

• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
  

• został właściwie udokumentowany,
  

• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
  
  

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

• bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
  

• inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).
  
  

Jak wynika z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast w świetle art. 15 ust. 4d ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Podkreślić należy jednak, że zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka musi dokonać remontu Kominów ze względu na konieczność dostosowania ich do zmienionych właściwości fizykochemicznych odprowadzanych spalin. W ocenie Wnioskodawcy opisane we wniosku prace nie będą prowadzić do jakiejkolwiek zmiany zastosowania Kominów. Kominy po przeprowadzonych pracach remontowych pełnić będą nadal swoją zasadniczą funkcję polegającą na odprowadzaniu spalin. Ich przeznaczenie nie ulegnie tym samym żadnym zmianom. Innymi słowy, wskutek prac wykonanych na Kominach nie nastąpi ich przystosowanie rozumiane jako przerobienie składników majątkowych do wykorzystania ich w innym celu niż ten, do którego były one pierwotnie przeznaczone. Celem prowadzonych prac nie jest także unowocześnienie Kominów, Wymiana wkładów oraz zastąpienie kanałów w Kominach podyktowana jest dostosowaniem ich do innej technologii odsiarczania spalin (bez zmiany ich charakteru czy ulepszenia). W efekcie prowadzonych prac podstawowe parametry Kominów nie ulegają zmianie – nowe wkłady i kanały nie zapewnią większej przepustowości Kominom, jak również zmianie nie ulegną koszty ich eksploatacji. Szacowane koszty remontowo-konserwacyjne kanałów z tworzyw sztucznych będą na poziomie zbliżonym do kosztów remontów przewodów ceramicznych. Nie jest także celem Wnioskodawcy rozbudowa czy powiększenie istniejących Kominów. Wnioskodawca nie może wykluczyć, że poszczególne elementy Kominów (wkłady, kanały, składniki konstrukcji wsporczych) mogą mieć inny rozmiar od dotychczasowych, jednak powierzchnia zajmowana przez Kominy, ich wysokość czy szerokość nie ulegają zmianie. Wnioskodawca podkreśla, że podejmowane przez Spółkę prace związane z Kominami pozostają w bezpośrednim związku z budową/planowaną budową instalacji mokrego odsiarczania spalin (odrębnego środka trwałego). Nie są tym samym podyktowane poważnymi uszkodzeniami Kominów czy ich istotnymi ubytkami.

Aby prawidłowo określić charakter poniesionych wydatków, w pierwszej kolejności należy wskazać, że w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest definicji pojęcia remontu. Posiłkując się definicją zawartą w art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.), poprzez remont należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów innych niż ujęto w stanie pierwotnym. Istotą remontu są więc czynności związane z przywróceniem pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych (części zamienne), nie zmieniające jego charakteru i funkcji, następujące w trakcie eksploatacji środka trwałego i wynikające z tej eksploatacji – a więc będą to wszystkie zmiany przywracające pierwotny poziom techniczny danego środka trwałego, pierwotną zdolność użytkową utraconą na skutek upływu czasu i eksploatacji, przy czym pojęcie to nie obejmuje zwykłych zabiegów konserwacyjnych.

Wydatki mające charakter remontowy zaliczane są w całości bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, bez względu na wysokość tych wydatków. Jeżeli wydatki te dotyczą z kolei okresu przekraczającego rok podatkowy to stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Wskazać należy również, że w myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych (…). Wydatki te w momencie ich poniesienia nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów. Jednakże zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne), dokonane zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do postanowień art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3 500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. W takim wypadku przedmiotowe wydatki, jako niestanowiące remontu środka trwałego, nie mogą być zaliczone bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów, tylko rozliczane są poprzez odpisy amortyzacyjne.

Przed zakwalifikowaniem określonych wydatków do inwestycji lub remontów należy każdorazowo w stosunku do konkretnego środka trwałego szczegółowo przeanalizować zakres rzeczowy wykonywanych robót, porównując je do stanu istniejącego na podstawie dokumentacji technicznej, a w przypadku wątpliwości co do prawidłowej kwalifikacji poniesionych wydatków oprzeć się na opinii biegłego do spraw budowlanych, który w oparciu o stosowną dokumentację i oględziny wypowie się co do charakteru poniesionych nakładów.

Reasumując, skoro z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Spółka musi dokonać remontu Kominów, to wydatki związane z tym remontem powinny zostać potrącone w dacie ich poniesienia, przez co należy rozumieć dzień, o którym mowa w cytowanym art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji stanowisko Spółki uznać należy za prawidłowe.

W tym miejscu należy dodać, że o tym, czy dane prace stanowią remont czy ulepszenie środka trwałego powinny decydować wyłącznie kryteria techniczne, natomiast w przypadku wątpliwości – podstawą kwalifikacji powinna być ekspertyza wykonana przez biegłego rzeczoznawcę. Organ podatkowy nie jest władny w kwestii rozstrzygania czy i w jakim zakresie dany środek trwały został ulepszony czy remontowany, ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym tych pojęć nie definiują, a zatem interpretacja ta została wydana w oparciu o przedstawione przez Wnioskodawcę zdarzenie przyszłe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.