Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPB-1-3/4510-14/15/PC
z 8 lipca 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 8 kwietnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 14 kwietnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanego zagranicznemu kontrahentowi wynagrodzenia za leasing sprzętu IT – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 kwietnia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanego zagranicznemu kontrahentowi wynagrodzenia za leasing sprzętu IT.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka w ramach swojej działalności gospodarczej oferuje swoim klientom karty służące do bezgotówkowego zakupu towarów i usług na polskich i zagranicznych stacjach paliw, które przystąpiły do systemu. W ramach rozwoju oferty, Spółka wdrożyła usługę polegającą na odpłatnym udostępnieniu klientom urządzeń informatyczno-telematycznych wraz z oprogramowaniem, które służą do: nawigowania kierowcy, komunikacji między kierowcą a spedytorem, monitorowania pojazdu w zakresie pokonywanej trasy, zużycia paliwa, a nawet stylu jazdy kierowcy. W związku z tym, Spółka leasinguje urządzenia takie jak: komputer pokładowy z GPS, antena do komunikacji, monitory/tablety. Leasingodawcą jest kontrahent będący podmiotem prawnym i posiadającym siedzibę dla celów podatkowych na terenie Niemiec. Spółka posiada certyfikat rezydencji podatkowej kontrahenta zagranicznego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w rozumieniu art. 26, art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwzględnieniem art. 12 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec, w przypadku dochodów uzyskanych na terytorium Polski przez kontrahenta niemieckiego z tytułu leasingu sprzętu IT (urządzeń telematycznych) Spółka ma obowiązek pobrania podatku u źródła?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 przychodów z odsetek, praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów. Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powyższy przepis stosuje się z stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie zaś z art. 12 ust. 3 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, do należności licencyjnych zalicza się między innymi należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego.

Zdaniem Spółki należy wskazać, że według art. 3 ust. 2 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, przy jej stosowaniu przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie w niej niezdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie ma ono w danym czasie w przepisach prawnych tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie Umowa, przy czym znaczenie wynikające z ustawodawstwa podatkowego tego Państwa ma pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa. Tym samym, zgodnie z ww. przepisem Umowy stosować należałoby pojęcie urządzenia przemysłowego zawarte w polskim porządku prawnym, z pierwszeństwem przepisów prawa podatkowego. Niemniej jednak, biorąc pod uwagę, że w polskich przepisach nie ma takiej definicji, to zdaniem Spółki, interpretując ww. przepisy należy posługiwać się wykładnią językową i dążyć przede wszystkim do zdefiniowania i wypełnienia pojęcia „urządzenie przemysłowe” w celu ustalenia, czy urządzenia IT/telematyczne, będące przedmiotem leasingu, są objęte jego zakresem znaczeniowym. Zatem, aby wyjaśnić sens tego pojęcia, należy sięgnąć do języka potocznego wyrażonego w określeniach słownikowych (por. uzasadnienie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 6 grudnia 1996 r. sygn. akt III SA 1091-1092/94, publ. LEX nr 27418, Glosa 1998, nr 9, s. 31, Monitor Prawniczy 1998, nr 6, s 237). Korzystając zatem z ogólnodostępnego słownika języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) Spółka wskazuje, że pojęcie „urządzenie” oznacza mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonywania określonych czynności. Natomiast, pojęcie „przemysł” oznacza produkcję materialną polegającą na wydobywaniu z ziemi bogactw naturalnych i wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych, przy czym „przemysłowy” to „dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle” (Mały Słownik Języka Polskiego; PWN Warszawa 1995 r.). Słownik podaje jako przykład „drobny przemysł”, „przemysł chłodniczy”, „przemysł ciężki”, „przemysł gazowniczy”, „przemysł skórzany”, „przemysł spożywczy”, „przemysł tłuszczowy”, „przemysł tytoniowy”. Leasing urządzeń IT/urządzeń telematycznych nie zawiera się w tej definicji, bowiem nie polega na masowym wytwarzaniu powtarzalnych wyrobów przy zagwarantowaniu ciągłości procesów wytwórczych, co charakteryzuje przemysł (por. wyrok WSA w Warszawie z 8 listopada 2010 r, sygn. akt: I SA/Wa 748/2010).

Należy również mieć na uwadze, że przy kwalifikowaniu danego „urządzenia” istotne jest, aby dokonywać tego w oparciu o kryterium przeznaczenia (wyrok NSA z 21 lutego 2012 r., II FSK 1476/2010), a zatem za podstawę wszelkich rozważań należy przyjąć rzeczywisty cel, do którego dany przedmiot ma być wykorzystany w konkretnej sytuacji, bez względu na to, do czego mógłby potencjalnie służyć w innych przypadkach u innego przedsiębiorcy.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że kompleksowa wykładnia językowa pojęcia „urządzenia”, jak i „przemysł” prowadzi jednoznacznie do wniosku, że urządzenia takie jak komputer pokładowy z GPS, antena do komunikacji, monitory/tablety, będące przedmiotem leasingu, nie stanowią „urządzeń przemysłowych”, o których mowa w analizowanych przepisach. Zdaniem Spółki, przy przyjęciu prezentowanej definicji tego pojęcia, która znajduje uzasadnienie zarówno przy zastosowaniu wykładni językowej, jak i systemowej, najem powyższych urządzeń nie może zostać uznany za przemysł, bowiem nie polega na masowym wytwarzaniu jakichkolwiek powtarzalnych wyrobów przy zagwarantowaniu procesów wytwórczych.

Jako że urządzenia, które leasinguje Spółka, nie stanowią urządzeń przemysłowych, przychody uzyskiwane przez leasingującego z tytułu czynszu, płacone na jego rzecz przez Spółkę, nie stanowią należności za użytkowanie urządzeń przemysłowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, lecz przychody przedsiębiorstwa. W konsekwencji, zdaniem Spółki, przedmiotowe przychody nie stanowią należności licencyjnych, o których mowa w treści art. 12 ust. 3 Umowy. Tym samym, biorąc pod uwagę, że leasingodawca nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu Umowy, uzyskane przez niego przychody z tytułu leasingu urządzeń są wyłączone z opodatkowania w Polsce, gdyż Umowa zezwala na opodatkowanie zysków przedsiębiorstwa jedynie w państwie jego siedziby. Tym samym, zdaniem Spółki nie będzie ona zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku u źródła.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że w rozumieniu art. 26, art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zaistniałym stanie faktycznym, w przypadku dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmiot z Niemiec z tytułu leasingu sprzętu IT, Spółka nie ma obowiązku pobrania podatku u źródła.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851, ze zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

W art. 3 ust. 2 ww. ustawy wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Niezależnie od miejsca lokalizacji siedziby danego podmiotu – opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w państwie tym powstały.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przepis art. 21 ust. 2 ww. ustawy stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Zgodnie natomiast z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu, dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Obowiązek pobrania podatku „u źródła” wynika z faktu dokonania wypłaty należności na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd za granicą. Dla rozstrzygnięcia kwestii obowiązku pobrania podatku nie ma znaczenia miejsce wykonania usług określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, lecz miejsce siedziby odbiorcy tych należności.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania, pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżeniu podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w ramach swojej działalności gospodarczej oferuje swoim klientom karty służące do bezgotówkowego zakupu towarów i usług na polskich i zagranicznych stacjach paliw, które przystąpiły do systemu. W ramach rozwoju oferty Spółka, wdrożyła usługę polegającą na odpłatnym udostępnieniu klientom urządzeń informatyczno-telematycznych wraz z oprogramowaniem, które służą do: nawigowania kierowcy, komunikacji między kierowcą a spedytorem, monitorowania pojazdu w zakresie pokonywanej trasy, zużycia paliwa a nawet stylu jazdy kierowcy. W związku z tym, Spółka leasinguje urządzenia takie jak: komputer pokładowy z GPS, antena do komunikacji, monitory/tablety. Leasingodawcą jest kontrahent będący podmiotem prawnym i posiadającym siedzibę dla celów podatkowych na terenie Niemiec. Spółka posiada certyfikat rezydencji podatkowej kontrahenta zagranicznego.

W myśl art. 12 ust. 1 umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz.U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90), należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu, mogą być także opodatkowane w Polsce, tj. w państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Niemczech, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych (art. 12 ust. 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania).

Z kolei art. 12 ust. 3 ww. umowy zawiera definicję pojęcia „należności licencyjne”, za które uważa się wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 3 ust. 2 umowy polsko – niemieckiej, przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie, które nie zostało w niej zdefiniowane, będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się w danym czasie zgodnie z prawem tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa, przy czym znaczenie wynikające ze stosowanego ustawodawstwa podatkowego tego Państwa będzie miało pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa.

W tym miejscu wskazać należy, że polskie przepisy podatkowe nie definiują pojęcia urządzenia przemysłowego.

Zatem, aby wyjaśnić sens tego pojęcia, należy sięgnąć do języka potocznego wyrażonego w określeniach słownikowych. I tak, według „Słownika Języka Polskiego” (PWN Warszawa 1996 r. tom III, str. 575), urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę; urządzenie przeładunkowe, transportowe. Przymiotnik „przemysłowy” oznacza natomiast dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle (Mały słownik języka polskiego; PWN Warszawa 1995 r.).

W efekcie, można postawić tezę, że pojęcie urządzenia przemysłowego należy rozumieć maksymalnie szeroko, ma ono bowiem charakter sformułowania ogólnego, mieszczącego w sobie wszelkie możliwe urządzenia stanowiące zespół elementów technicznych. Nie można go zatem zawężać do urządzeń wykorzystywanych bezpośrednio przy produkcji. Jednocześnie, należy zauważyć, że szerokie rozumienie „urządzenia przemysłowego” prowadzi do wniosku, że w zakresie tego pojęcia mieszczą się wszelkie wytwory przemysłowe, w tym także sprzęt IT.

W świetle zaprezentowanego rozumienia omawianego terminu, uzasadniony jest pogląd, że sprzęt IT jest zespołem elementów i służy do wykonywania określonych czynności, tym samym, należy traktować go jako urządzenie przemysłowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz jednocześnie w art. 12 ust. 3 umowy polsko – niemieckiej, zgodnie z przywołanym art. 3 ust. 2 ww. umowy.

Ponadto, wskazać należy, że w ocenie tut. Organu, przyjęcie przez Wnioskodawcę „wąskiego” rozumienia pojęcia „urządzenia przemysłowego”, jakie przedstawił w uzasadnieniu własnego stanowiska, prowadziłoby do wyłączenia z opodatkowania dochodów uzyskiwanych w Polsce przez osoby zagraniczne z tytułu używania przez krajowe podmioty gospodarcze różnego rodzaju urządzeń służących działalności przemysłowej, stanowiących własność kontrahentów zagranicznych, co byłoby sprzeczne z ratio legis art. 3 ust. 2 i art. 21 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, w związku z tym, że wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę (korzystającego) z tytułu leasingu urządzeń IT na rzecz spółki niemieckiej (finansującego) stanowi należności licencyjne w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz polsko – niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, Wnioskodawca jest każdorazowo zobowiązany do pobierania i odprowadzania podatku u źródła w wysokości 20% przychodu, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w sytuacji nieposiadania certyfikatu rezydencji spółki niemieckiej). Jednak na mocy art. 21 ust. 2 i art. 26 ust. 1 tejże ustawy w związku z art. 12 ust. 2 umowy polsko – niemieckiej, Wnioskodawca ma prawo obniżyć stawkę podatku do wysokości 5% kwoty brutto, gdyż posiada certyfikat rezydencji podmiotu niemieckiego.

Jednocześnie, należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem Organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.