Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPP1/443-1000/14-2/AW
z 22 stycznia 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2014 r. (data wpływu 27 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla dostawy ww. nieruchomości w zamian za odszkodowanie – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla dostawy ww. nieruchomości w zamian za odszkodowanie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina wydanymi Decyzjami Wojewody z dnia 9 września 2014 r. i z dnia 10 września 2014 r., w sprawie ustalenia odszkodowania na rzecz Gminy, z tytułu nabycia z mocy prawa przez Skarb Państwa prawa własności nieruchomości położonych na ternie Gminy, będących dotychczas własnością Gminy została zobligowana pismami „A” do konieczności wystawienia faktury VAT do otrzymanych odszkodowań, gdyż Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Gmina została również poinformowana wyżej wymienionymi pismami, że niewystawienie faktury przez podmiot zobowiązany do tego, stanowi przestępstwo skarbowe, o którym mowa w art. 62 § 1 Kodeksu karnego skarbowego i podlega karze grzywny.

W związku z zaistniałą sytuacją Gmina wystawiła faktury VAT zwiększając wartość odszkodowania wynikającą z poszczególnych decyzji o podatek VAT. Gmina wystawiając faktury VAT kierowała się zapisami wynikającymi z operatów szacunkowych, w których to określono, że w wartościach szacowanych nieruchomości nie jest uwzględniony podatek VAT.

„A”, po otrzymaniu faktur, przekazała Gminie należności z tytułu odszkodowań w kwotach netto, a nie brutto, na które opiewały faktury. Ponadto dnia 20 października 2014 r. Gmina otrzymała od „A”, pismem z dnia 17 października 2014 r., zwrot wystawionych faktur z wyjaśnieniem, że podstawą do wypłaty odszkodowania są ostateczne Decyzje Wojewody, będące jednocześnie dla ww. źródłowym dokumentem księgowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Gmina prawidłowo wystawiła faktury dla „A” zwiększając wartość odszkodowania, określoną w Decyzjach Wojewody o wartość podatku VAT?
2. Czy kwota wskazana w Decyzji Wojewody jako kwota odszkodowania jest kwotą netto i czy Gmina ma prawo, wystawiając fakturę VAT z tytułu przeniesienia własności nieruchomości, do kwoty tej doliczyć podatek VAT?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota odszkodowania ustalona przez Wojewodę w Decyzji jest kwotą netto (co ściśle wynika z operatów szacunkowych nieruchomości przejętych przez Skarb Państwa w związku z realizacją Inwestycji celu publicznego budowy drogi) i przy wystawieniu faktury VAT powinna zostać powiększona o obowiązujący podatek VAT.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 lutego 2009 r. stwierdził, że przepisy prawa podatkowego pozostawiają stronom transakcji rozstrzygnięcie kwestii, czy odszkodowanie wypłacone w zamian za przeniesienie z mocy prawa własności towarów uwzględnia podatek od towarów i usług i stanowi kwotę brutto, czy też nie uwzględnia podatku od towarów i usług stanowi kwotę netto.

Mając jednak na uwadze regulacje z zakresu ustawy o gospodarce nieruchomościami, określające zasady ustalania wartości nieruchomości i wysokości odszkodowania, obrotem z tytułu przeniesienia z mocy prawa własności gruntu w zamian za odszkodowanie jest kwota tego odszkodowania traktowana jako kwota netto. Skoro zatem przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami determinują sposób kalkulacji wartości nieruchomości bez zapewnienia możliwości realizacji zasady neutralności podatku oraz jego konsumpcyjnego charakteru, to ceny te należy traktować jako ceny netto.

Określoną zgodnie z odpowiednimi regulacjami wartość odszkodowania należy zatem powiększyć o kwotę podatku od towarów i usług. W fakturze dokumentującej tę czynność, powinna być więc wskazana kwota podatku od towarów i usług obliczona od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami traktowanej jako kwota netto. Zatem określona zgodnie z ustawą o gospodarce nieruchomościami wartość nieruchomości stanowi co do zasady kwotę netto, a zatem jest punktem wyjścia do wyliczenia od tej wartości kwoty podatku od towarów i usług. Taki sposób określenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego stanowi pewnego rodzaju wzorzec postępowania uwzględniający stosowne regulacje z zakresu prawa podatkowego.

Stosownie bowiem do art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, kwota należna z tytułu sprzedaży obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Zdaniem Gminy jeżeli zatem prawomocna decyzja określa wysokość odszkodowania, to świadczenie to dokumentowane fakturą musi być jednak wyższe w tej fakturze o kwotę należnego podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Towarami, według art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem w świetle przytoczonych powyżej przepisów nieruchomość spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej własności tej nieruchomości w zamian za odszkodowanie traktowane jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z kolei odszkodowanie otrzymane z tytułu przejęcia na rzecz Skarbu Państwa własności nieruchomości stanowi wynagrodzenie z tytułu dostawy towaru, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że nowy art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw.

Zauważyć należy, że ogólna zasada ustalania podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, jest w pełni zgodna z definicją podstawy opodatkowania zawartą w art. 73 Dyrektywy. Zmiana przepisów miała więc na celu dostosowanie regulacji krajowych do przepisów unijnych.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. I tak, stosownie do ww. przepisu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
   
   

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, opłaty i podobne należności z wyłączeniem podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje dodatkowe koszty, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi dostawca obciąża nabywcę lub klienta. Państwa członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania.

Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Należy zauważyć, że w ramach nowelizacji nie wprowadzono do art. 29a odpowiednika przepisu art. 29 ust. 9 ustawy, określającego podstawę opodatkowania w oparciu o wartość rynkową dla czynności, dla których nie ustalono ceny. Przepisy Dyrektywy również nie przewidują w takim przypadku odwołania do wartości rynkowej, ponieważ takie odwołanie nie wpisuje się w cel Dyrektywy. W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie należy zastosować zasadę ogólną ustalania podstawy opodatkowania w oparciu o wszystko, co stanowi zapłatę. Przy czym zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania nie zawiera podatku VAT.

Należy wskazać, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Zgodnie z art. 2 pkt 27b ustawy, przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1. w odniesieniu do towarów – kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2. w odniesieniu do usług – kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.
   
   

Wskazać należy, że art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2014 r., poz. 915) stanowi, że cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę.

Stosownie do treści art. 3 ust. 2 wskazanej wyżej ustawy, w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Gmina wydanymi Decyzjami Wojewody w sprawie ustalenia odszkodowania na rzecz Gminy, z tytułu nabycia z mocy prawa przez Skarb Państwa prawa własności nieruchomości położonych na ternie Gminy, będących dotychczas własnością Gminy została zobligowana pismami „A” do konieczności wystawienia faktury VAT do otrzymanych odszkodowań, gdyż Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W związku z zaistniałą sytuacją Gmina wystawiła faktury VAT zwiększając wartość odszkodowania wynikającą z poszczególnych decyzji o podatek VAT. Gmina wystawiając faktury VAT kierowała się zapisami wynikającymi z operatów szacunkowych, w których to określono, że w wartościach szacowanych nieruchomości nie jest uwzględniony podatek VAT.

„A” po otrzymaniu faktur przekazała Gminie należności z tytułu odszkodowań w kwotach netto, a nie brutto, na które opiewały faktury. Ponadto Gmina otrzymała od „A” zwrot wystawionych faktur z wyjaśnieniem, że podstawą do wypłaty odszkodowania są ostateczne Decyzje Wojewody, będące jednocześnie dla ww. źródłowym dokumentem księgowym.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawidłowego udokumentowania transakcji dostawy nieruchomości poprzez wystawienie faktury dla „A”, w której zwiększono wartość odszkodowania, określoną w Decyzjach Wojewody o wartość podatku VAT. W konsekwencji Zainteresowany oczekuje potwierdzenia, że kwota wskazana w Decyzjach Wojewody jako kwota odszkodowania jest kwotą netto i Gmina ma prawo do kwoty tej doliczyć podatek VAT.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, stwierdzić należy, że przepisy prawa podatkowego pozostawiają stronom transakcji rozstrzygnięcie kwestii, czy wynagrodzenie (odszkodowanie) wypłacone w zamian za przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów uwzględnia podatek od towarów i usług, i stanowi kwotę brutto, czy nie uwzględnia podatku od towarów i usług i stanowi kwotę netto.

W tym miejscu należy przypomnieć, jak wynika z cytowanego wyżej art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 ustawy, podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Wysokości kwoty należnej od nabywcy, czyli ceny sprzedaży, powyższy przepis, ani inne przepisy prawa podatkowego nie regulują. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, które regulują konsekwencje publiczno-prawne dokonania sprzedaży towaru lub wyświadczenia usługi – nie mogą mieć wpływu na wysokość ceny ustalonej przez strony umowy cywilnej lub określonej w drodze decyzji. Regulują bowiem, co stanowi podstawę opodatkowania, ale nie mają i nie mogą mieć wpływu na sposób jej ustalenia.

W prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. W związku z tym, przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowania decyzji, co do sposobu określenia należności (ceny – tj. czy winna być ona uzgodniona w zawartej pomiędzy kontrahentami umowie jako wartość bez podatku VAT, tzw. cena netto, czy też wartość z podatkiem VAT, tzw. cena brutto) za sprzedawany towar, a wszelkie spory pomiędzy stronami transakcji w tym zakresie są rozstrzygane na gruncie prawa cywilnego, a nie podatkowego.

Należy jednakże zaznaczyć, że strony powinny ewentualnie sięgnąć do odpowiednich przepisów innych gałęzi prawa. Jeśli zatem zgodnie z odpowiednimi przepisami innych gałęzi prawa lub ustaleniami pomiędzy stronami, dotyczącymi przyznania i wypłaty odszkodowania oraz jego wysokości, Wnioskodawca za transakcję dostawy nieruchomości otrzyma wyłącznie kwotę odszkodowania, która będzie jedyną kwotą należną Wnioskodawcy za oddane z mocy prawa Skarbowi Państwa nieruchomości, to należy uznać, że jest to kwota należna z tytułu sprzedaży, czyli kwota obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy, którą dla ustalenia podstawy opodatkowania należy traktować jako kwotę brutto zawierającą podatek VAT.

Zatem, jeśli kwota odszkodowania wskazana w decyzji Wojewody stanowi jedyne wynagrodzenie należne Gminie z tytułu dostawy nieruchomości na rzecz nabywcy, to należy ją uznać za podstawę opodatkowania po pomniejszeniu o kwotę należnego podatku od towarów i usług w stawce 23%. Przyjąć zatem należy, że wartość ustalonego odszkodowania stanowi kwotę brutto, zawierającą „w sobie” należny podatek od towarów i usług.

Jeśli natomiast zgodnie z odpowiednimi dokumentami, przepisami innych gałęzi prawa czy uzgodnieniami pomiędzy stronami, dotyczącymi przyznania i wypłaty odszkodowania oraz jego wysokości, kwota odszkodowania nie jest jedyną kwotą należną Gminie za wywłaszczoną nieruchomość i z dokumentów, przepisów czy też uzgodnień pomiędzy stronami wynika, że jest to kwota, do której należy doliczyć podatek VAT według właściwej stawki, to kwota ta będzie kwotą netto.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie nadmienia się, że zgodnie z powołanym wyżej art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z dołączonych do niego dokumentów. W związku z tym załączone przez Wnioskodawcę do wniosku dokumenty nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.