Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPB-1-2/4511-12/15/AW
z 19 czerwca 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 12 marca 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 16 marca 2015 r.), uzupełnionym 26 maja 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodów z tytułu najmu lokalu mieszkalnego:

• w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na wykończenie lokalu mieszkalnego – jest nieprawidłowe,
• w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup wyposażenia lokalu mieszkalnego – jest prawidłowe,
• w zakresie obowiązku wpłacania zaliczki na podatek – jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodów z tytułu najmu lokalu mieszkalnego.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 12 maja 2015 r. Znak:IBPB-1-2/4511-12/15/AW wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 26 maja2015 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni w styczniu 2015 r. nabyła mieszkanie w stanie deweloperskim zamierzając przeznaczyć je na wynajem. Wnioskodawczyni nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. W 2015 r. podatek od wynajmu zamierza płacić, według skali podatkowej. W miesiącach styczeń – marzec Wnioskodawczyni poniosła koszty w celu późniejszego uzyskania przychodów z najmu, dokonała prac i zakupów mających podwyższyć standard i atrakcyjność lokalu.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 18 maja 2015 r. wskazano, że:

• Wnioskodawczyni nie zamierza amortyzować opisanego lokalu,
• wartość poszczególnych elementów wyposażenia nie przekroczy kwoty 3.500 zł, a okres ich używania przekroczy rok,
• do umowy najmu załączony jest aneks, w którym wymienione są najważniejsze sprzęty,
• wszystkie wydatki zostały poniesione w roku 2015.
  
  

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że podatek od wynajmu według skali podatkowej zamierza płacić wyłącznie za rok 2015, natomiast od stycznia 2016 podatek będzie płacić ryczałtem.

W związku z powyższym zadano m.in następujące pytania:

1. Czy poniesione wcześniej wydatki Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (jeżeli umowa zostanie podpisana po 1 kwietnia 2015 r.)?
2. Czy ww. kosztami są m.in. zakupy:

• płytek ceramicznych i innych materiałów do wykończenia lokalu,
  
• mebli kuchennych, łazienkowych, pokojowych,
  
• artykułów AGD (pralki, zmywarki, lodówki itp.),
  
• lamp, żarówek, wyposażenia kuchni (garnki, sztućce, itp.),
  
• wykonanie przeróbek hydraulicznych w lokalu?
  

3. Czy w bieżącym roku podatkowym Wnioskodawczyni zobowiązana jest wpłacać co miesiąc zaliczki na podatek, jeżeli suma kosztów przewyższy sumę przychodów?

Zdaniem Wnioskodawczyni, odpowiedź na dwa pierwsze pytania brzmi tak, na trzecie, że nie musi płacić zaliczek. Wnioskodawczyni jest emerytką. Nie uzyskała jednoznacznej odpowiedzi na ww. pytania i uważa, że powinna być poinformowana co wolno wliczyć w koszty. Wnioskodawczyni wskazała, że nie rozumie dlaczego musi wnosić opłatę za coś o czym powinna być poinformowana przez ustawodawcę i urząd.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) jednym ze źródeł przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. W myśl art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. W przypadku opodatkowania dochodów z najmu według skali podatkowej, podatnik ma prawo do obniżania osiągniętego przychodu o koszty jego uzyskania.

W odniesieniu do przychodów z najmu zastosowanie ma ogólna definicja kosztu podatkowego zawarta w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane ze źródłem przychodów, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów tak, aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym, dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów) nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Generalnie zatem należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została zatem od istnienia związku przyczynowo-skutkowego, polegającego na tym, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, bądź funkcjonowanie źródła tego przychodu. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

• musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
• nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,
• musi być należycie udokumentowany.
  
  

Podkreślić przy tym należy, że ciężar wykazania związku przyczynowo-skutkowego z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne. O tym co jest celowe i potrzebne w ramach wynajmu lokalu, decyduje podatnik, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa jednak obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii. Jest to zgodne z zasadą, że ciężar udowodnienia spoczywa na osobie, która z określonych faktów wywodzi skutki prawne.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych

i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty,

–o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W świetle powyższego, środek trwały musi być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania. Zatem wszystkie wydatki (z zastrzeżeniem art. 23 ww. ustawy) poniesione w celu przystosowania lokalu do wynajmu poniesione przed przekazaniem go do użytkowania są składnikami wartości początkowej i nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów, lecz zwiększają wartość początkową tego środka trwałego stanowiącą podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, której zasady ustalania zawarte są w art. 22g ustawy.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia.

Z kolei art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Jak wynika z treści wniosku w chwili nabycia, lokal mieszkalny był w stanie deweloperskim i przed rozpoczęciem najmu wymagał dokonania prac mających podwyższyć standard i atrakcyjność lokalu. Zatem zakupione mieszkanie, o którym mowa we wniosku, dopiero po zakończeniu prac wykończeniowych będzie kompletne i zdatne do użytku na potrzeby wynajmu. Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię w związku z przystosowaniem lokalu mieszkalnego w stanie deweloperskim do stanu umożliwiającego wykorzystanie na potrzeby najmu, są składnikami wartości początkowej i nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, lecz zwiększają wartość początkową środka trwałego stanowiącą podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni nie zamierza amortyzować opisanego lokalu, a skoro tak to nie może w żaden sposób zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z dokonaniem prac mających na celu podwyższenie standardu i atrakcyjności zakupionego mieszkania. Zatem stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na wykończenie lokalu mieszkalnego należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kosztów poniesionych na zakup wyposażenia lokalu mieszkalnego będącego przedmiotem najmu (tj. meble kuchenne, łazienkowe, pokojowe, sprzętu AGD - pralki, lodówki, zmywarki, lampy, żarówki, wyposażenia kuchni - garnki, sztućce) należy wskazać, że składniki majątku uznaje się za środki trwałe, jeżeli stanowią własność lub współwłasność podatnika, są kompletne i zdatne do użytku w dniu oddania do używania, a ich okres używania będzie przekraczał rok (wskazany wyżej art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Jednakże zgodnie z art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3 500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania. Ustawodawca dopuszcza również w odniesieniu do składników majątku, których wartość początkowa w dniu przyjęcia do używania jest równa lub niższa niż 3 500 zł - możliwość dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego (w miesiącu oddania do używania lub w miesiącu następnym).

Jak bowiem stanowi art. 22f ust. 3 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3 500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3 500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo – w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej lub prawnej, albo w miesiącu następnym.

Wyposażenie mieszkania mającego być przedmiotem wynajmu, którego wartość nie przekracza 3 500 zł – o ile nie zostanie zaliczone do środków trwałych – można zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na zakup wyposażenia wynajmowanego mieszkania, tj. meble kuchenne, łazienkowe, pokojowe, sprzęt AGD - pralka, lodówka, zmywarka, lampy, żarówki, wyposażenie kuchni – garnki, sztućce (w sytuacji, gdy wartość jednostkowa nie przekracza 3.500 zł i składnik majątku nie zostanie zaliczony do środków trwałych) można zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów uzyskiwanych z najmu, w miesiącu oddania składników wyposażenia do używania.

Wnioskodawczyni w uzupełnieniu wniosku wskazała, że wartość poszczególnych elementów wyposażenia nie przekracza kwoty 3 500 zł, a okres ich używania przekroczy rok, mając na uwadze informacje przedstawione we wniosku oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni prawidłowo postąpi zaliczając bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu poniesione wydatki związane z zakupem wyposażenia do mieszkania, w miesiącu oddania mieszkania do użytkowania na wynajem. W tej części stanowisko Wnioskodawczyni uznaje się za prawidłowe.

Odnośnie trzeciego pytania na wstępie należy wskazać, że podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych stanowi co do zasady dochód stanowiący nadwyżkę sumy przychodów (w tym przypadku z najmu) nad kosztami ich uzyskania w roku podatkowym.

Podatek dochodowy od dochodów z najmu uiszczany jest wówczas według skali podatkowej.

Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy osiągający dochody z najmu lub dzierżawy są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

W myśl art. 44 ust. 3 ww. ustawy podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne.

Wysokość zaliczek za miesiące od listopada roku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 3f, ustala się w następujący sposób:

• obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochody te przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku,
• zaliczkę za ten miesiąc stanowi podatek obliczony od tego dochodu według zasad określonych w art. 26, 27 i 27b,
• zaliczkę za dalsze miesiące ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za miesiące poprzedzające.
  
  

W świetle przytoczonych powyżej regulacji wskazać należy, że zaliczka na podatek od dochodów, o których mowa powyżej, co do zasady, ma charakter miesięczny. Obowiązek płatności zaliczki powstaje, począwszy od tego miesiąca, w którym dochody podatnika przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłaty podatku. Jeżeli Wnioskodawczyni w roku podatkowym najpierw poniosła koszty a dopiero w następnych miesiącach osiągnie przychód

w wysokości mniejszej niż owe koszty jego uzyskania, to z tytułu najmu powstanie u niej strata, która istotnie może oznaczać brak obowiązku wpłacenia zaliczki miesięcznej, gdyż zaliczkę tę oblicza się w stosunku narastającym (t.j. według przychodów i kosztów z tego źródła od początku roku).

Reasumując, mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni postąpi nieprawidłowo zaliczając bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu wydatki związane z wykończeniem mieszkania do stanu umożliwiającego wykorzystanie go na potrzeby najmu. Jak wskazano wyżej, wydatki te zwiększą wartość początkową środka trwałego (lokalu mieszkalnego) i mogłyby stanowić koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Natomiast Wnioskodawczyni prawidłowo postąpi zaliczając bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu poniesione wydatki związane z zakupem wyposażenia mieszkania, w miesiącu oddania mieszkania do użytkowania najemcy. Bez wpływu na możliwość zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje fakt, że wydatki te poniesione zostały przed rozpoczęciem najmu (ale w tym samym roku podatkowym).

Odnosząc się do kwestii obowiązku wpłacania zaliczek na podatek należy stwierdzić, że jeżeli Wnioskodawczyni najpierw poniosła koszty a dopiero w następnych miesiącach osiągnie przychód w wysokości mniejszej niż owe koszty jego uzyskania, to z tytułu najmu powstanie strata, która oznacza brak obowiązku wpłacenia zaliczki miesięcznej.

Końcowo wyjaśnić należy, że organy podatkowe nie mają obowiązku z urzędu informowania podatnika na piśmie o tym, jak należy interpretować obowiązujące przepisy prawa podatkowego. Natomiast jeżeli podatnik chce, to może zwrócić się z wnioskiem o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, który zgodnie z art. 14f § 1 Ordynacji Podatkowej, podlega opłacie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.