Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi
IPTPP3/4512-177/15-5/UNR
z 1 września 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 19 maja 2015 r. (data wpływu 22 maja 2015 r.), uzupełnione pismem z dnia 12 sierpnia 2015 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania transakcji sprzedaży 70/100 udziału w Nieruchomości za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej część przedsiębiorstwa – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• nieuznania transakcji sprzedaży 70/100 udziału w Nieruchomości za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej część przedsiębiorstwa,
  

• nieuznania wydatków stanowiących tzw. inwestycję w toku, tj. wydatków na nabycie projektów architektonicznych oraz prace wyburzeniowe, za wydatki, o których mowa art. 2 pkt 14 lit. b oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT,
  

• opodatkowania podatkiem VAT dostawy udziału 70/100 w prawie użytkowania wieczystego gruntu działek 11/2 oraz 11/3 i stawki podatku VAT,
  

• opodatkowania podatkiem VAT dostawy udziału 70/100 w prawie własności budynków niewynajętych i nieulepszonych i stawki podatku VAT,
  

• opodatkowania podatkiem VAT dostawy udziału 70/100 w prawie własności budynków niewynajętych ale ulepszonych i stawki podatku VAT,
  

• opodatkowania podatkiem VAT dostawy udziału 70/100 w prawie własności budynków wynajętych, lecz nieulepszonych i stawki podatku VAT,
  

• opodatkowania udziału 70/100 w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu nr 10, 11/6, 11/7, 11/8 i stawki podatku VAT,
  

• opodatkowania podatkiem VAT odsprzedaży praw do projektów architektonicznych i stawki podatku VAT,
  

• braku obowiązku dokonania korekty VAT w zakresie odsprzedanych nakładów architektonicznych.
  
  

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 sierpnia 2015 r. (data wpływu) w zakresie doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.(ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

…. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: ,,Spółka” lub ,,Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest wykonywanie robót ogólnobudowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, najem i dzierżawa nieruchomości.

W dniu 29 listopada 2005 roku Wnioskodawca nabył od syndyka masy upadłości ,,E” S.A. w upadłości (dalej: ,,E SA”), na podstawie aktu notarialnego Repertorium A nr …, przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Transakcja ta nie była objęta opodatkowaniem podatkiem VAT. W skład przedsiębiorstwa wchodziła nieruchomość (dalej: ,,Nieruchomość”). Na Nieruchomość składa się prawo użytkowania wieczystego 6-ciu działek gruntu, oraz własność zlokalizowanych na tych działkach budynków i budowli wybudowanych na przełomie XIX i XX wieku. Ich szczegółowy status zostanie opisany w dalszej części wniosku.

E. SA (a więc podmiot, od którego Spółka nabyła przedsiębiorstwo) stało się właścicielem Nieruchomości w wyniku przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w spółkę akcyjną. Przekształcenie to miało miejsce w 1997 r. i nie podlegało podatkowi VAT. Przedsiębiorstwo państwowe utworzone natomiast zostało około lat 50-tych XX wieku, a więc jeszcze przed wejściem w życie przepisów dotyczących podatku VAT w Polsce (jednocześnie żadna cześć Nieruchomości nie została nabyta przez przedsiębiorstwo państwowe po 1933 r. tj. po dacie wejścia w życie przepisów o VAT w Polsce). Część budynków zlokalizowanych na Nieruchomości była (w całości lub częściowo) w przeszłości wynajmowana przez E. S.A.

W 2005 r. Wnioskodawca odsprzedał 30/100 udziałów w Nieruchomości. W chwili obecnej Wnioskodawca jest więc właścicielem udziału 70/100 Nieruchomości.

Wnioskodawca rozważa sprzedaż ww. udziału 70/100 Nieruchomości do podmiotu, który na nieruchomości ma zamiar przeprowadzić projekt deweloperski (dalej: ,,Nabywca”).

Ponieważ wątpliwości Spółki dotyczą zasad zakwalifikowania całej planowanej transakcji dla celów VAT, jak również zasad opodatkowania poszczególnych budynków, budowli oraz działek gruntu, w dalszej części wniosku Spółka opisuje status prawny (historię) budynków oraz budowli istotną z punktu widzenia przepisów podatku VAT.

Status prawny Nieruchomości

Na nieruchomość składa się sześć działek gruntu (prawo wieczystego użytkowania) oznaczone numerami 10, 11/2, 11/3, 11/6, 11/7, 11/8 oraz wzniesione na tych działkach, stanowiące odrębną własność, budynki oraz budowle (łącznie 25 budynków lub budowli).

W tym zakresie:

1. Działki gruntu o nr 11/2 oraz nr 11/3, odpowiednio o powierzchniach 1.952,00 m² 19.087,00 m² nie są obecnie zabudowane żadnymi budynkami. Na działce nr 11/3 jest natomiast zlokalizowana budowla w postaci murowanego ogrodzenia. Na obu działkach zlokalizowana jest także ściana po dawnym budynku, która pełni funkcję ogrodzenia. Spółka nie dokonała zwiększenia wartości początkowej budowli na skutek wydatków ponoszonych na budowlę, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej. Powierzchnia na ogrodzeniu była odpłatnie udostępniana do umieszczania na niej reklam.
2. Działka gruntu nr 10 o powierzchni 1.135,00 m² jest zabudowana jednym budynkiem oznaczonym numerem 1(99), który był w przeszłości częściowo przedmiotem wynajmu, (który rozpoczął się, co najmniej 2 lata przed planowaną transakcją). Spółka nie dokonała zwiększenia wartości początkowej budynku na skutek wydatków ponoszonych na budynek, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej.
3. Działka gruntu nr 11/6 o powierzchni 81.032,00 m², obecnie zabudowana kilkunastoma budynkami. Budynki te można podzielić na: (a) budynki nigdy niewynajmowane, (b) budynki wynajęte częściowo, (co najmniej 2 lata przed planowaną transakcją) oraz (c) budynki wynajęte w całości, (co najmniej 2 lata przed planowaną transakcją). Na dwa budynki, (które nigdy nie były wynajęte) Spółka poniosła nakłady inwestycyjne, które stanowiły ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o pdop, które przekroczyły 30% ich wartości początkowej. W zakresie pozostałych budynków Spółka nie dokonała zwiększenia wartości początkowej budynków na skutek wydatków ponoszonych na budynki, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej.
4. Działka gruntu nr 11/7 o powierzchni 434,00 m² jest obecnie zabudowana jednym budynkiem, o 2(90), który w przeszłości był częściowo przedmiotem wynajmu, (który rozpoczął się co najmniej 2 lata przed planowaną transakcją). Spółka nie dokonała zwiększenia wartości początkowej budynku na skutek wydatków ponoszonych na budynek, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej.
5. Działka gruntu nr 11/8 o powierzchni 2.196,00 m² jest zabudowana dwoma budynkami, o 3(36/37), które były w całości przedmiotem wynajmu, (który rozpoczął się, co najmniej 2 lata przed planowaną transakcją). Spółka nie dokonała zwiększenia wartości początkowej budynków na skutek wydatków ponoszonych na budynki, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej.
   
   

Po nabyciu Nieruchomości Wnioskodawca ponosił na Nieruchomość nakłady, w odniesieniu, do których odliczany był podatek VAT naliczony. Nakłady te można podzielić na dwie kategorie:

• wydatki, które już zostały ujęte w wartości początkowej budynków (dokonano ulepszenia budynków w rozumieniu Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Tak, jak wskazano powyżej, ta kategoria nakładów dotyczy 2 budynków zlokalizowanych na działce 11/6, w odniesieniu, do których ulepszenie przekroczyło 30% ich wartości początkowej. Innymi słowy te nakłady dotyczą tylko i wyłącznie tych 2 budynków.
  

• wydatki, które stanowią tzw. inwestycję w toku - dotyczyło to nabycia przez Spółkę wstępnych prac architektonicznych oraz planistycznych związanych z przebudową/rozbudową, modernizacją oraz rozbiórką poszczególnych budynków, w tym dotyczące całej Nieruchomości. Wydatki te nie powiększyły wartości początkowej w rozumieniu Ustawy o pdop budynków, z tego względu, że prace modernizacyjne/przebudowa nie rozpoczęły się (a tym samym nie doprowadziły jeszcze do ulepszenia) bądź nie da się ich przypisać do poszczególnych budynków. Zakładane jest, że część nakładów zostanie odsprzedana Nabywcy. Dotyczy to takich nakładów, których sprzedaż na gruncie prawa cywilnego jest możliwa jak przykładowo autorskie prawa majątkowe do projektów architektonicznych. Wydatki na projekty budowlane były udokumentowane fakturami VAT, od których Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego zawartego w tych fakturach (Spółka odliczyła podatek VAT).
  
  

Możliwe jest (w zależności od odpowiedzi tut. organu na pytania przedstawione przez Spółkę), że część budynków zlokalizowanych na ww. działkach gruntu będzie korzystała z opodatkowania (bądź z możliwości rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT), natomiast część będzie korzystała z obowiązkowego zwolnienia z podatku VAT, (o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT). Dodatkowo, może zdarzyć się sytuacja, w której na jednej działce znajdowały się budynki częściowo opodatkowane oraz częściowo zwolnione jak również budynki w całości opodatkowane i budynki w całości zwolnione. Dlatego też Spółka zamierza przypisać wynagrodzenie otrzymane od Nabywcy do poszczególnych budynków (a w konsekwencji również do poszczególnych działek gruntu) zgodnie z przyjętym kluczem powierzchniowym.

Dla Nieruchomości został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego (tereny przeznaczone pod zabudowę).

Należy także wskazać, że Spółka oraz Nabywca zamierzają wybrać opcję opodatkowania sprzedaży Nieruchomości w tym zakresie, w jakim wybór ten jest możliwy na gruncie przepisów ustawy o VAT (a więc np. nie dotyczy budynków obowiązkowo zwolnionych z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT).

Planowana transakcja.

W skład transakcji będą wchodziły:

• udział (70/100) w prawie użytkowania wieczystego opisanych powyżej działek gruntu;
  

• udział (70/100) w prawie własności Budynków oraz Budowli;
  

• z mocy prawa - Nabywca stenie się stroną umów najmu powierzchni usytuowanych w budynkach;
  

• odsprzedane koszty prac architektonicznych i projektowych związanych z przebudową/rozbudową Nieruchomości.
  
  

Natomiast w związku z planowaną transakcją, następujące składniki majątkowe nie zostaną zbyte na rzecz Nabywcy:

• zasadniczo, umowy związane z funkcjonowaniem Nieruchomości (inne niż umowy najmu) – z zastrzeżeniem, że w przypadku gdyby ze względu na okresy wypowiedzenia nie było możliwości rozwiązania powyższych umów przez Sprzedawcę na dzień sprzedaży, część tych umów może jednak zostać przejęta przez Spółkę;
  

• umowa rachunku bankowego oraz środki pieniężne należące do Wnioskodawcy;
  

• umowy z pracownikami;
  

• wierzytelności przysługujące Wnioskodawcy;
  

• zobowiązania Wnioskodawcy;
  

• księgi rachunkowe, rejestry i inna dokumentacja rachunkowa Wnioskodawcy;
  

• firma Wnioskodawcy;
  

• inne prawa majątkowe Wnioskodawcy.
  
  

Należy podkreślić, że intencją Wnioskodawcy jest objęcie planowaną transakcją składnika majątkowego (udziału w działkach gruntów, budynków i budowli), nie zaś przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, czy też zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedawcy.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że tak, jak wskazano w opisie stanu faktycznego wniosku, przedmiotem sprzedaży będzie jedynie prawo własności (użytkowania wieczystego) składającego się na kompleks budynków oraz budowli. Natomiast w skład przedmiotu sprzedaży nie będą wchodziły:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
  

• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
  

• koncesje, licencje i zezwolenia;
  

• patenty i inne prawa własności przemysłowej;
  

• majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
  

• tajemnice przedsiębiorstwa;
  

• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
  
  

W skład transakcji nie będą także wchodziły składniki niematerialne (prawa majątkowe itp.).

Tak, jak Spółka wskazała w uzasadnieniu własnego stanowiska, w jej opinii przedmiot transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa, ani też zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przedmiot sprzedaży nie stanowi wyodrębnionego na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej jak i na płaszczyźnie funkcjonalnej zespołu składników niematerialnych i materialnych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej.

Składniki majątku przeznaczone do sprzedaży nie były i nie są wykorzystywane do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem składników majątku mających być przedmiotem sprzedaży. Nabywca przedmiotowych nieruchomości jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca wraz z Nabywcą złożą, przed dniem dokonania przedmiotowej dostawy właściwemu Nabywcy naczelnikowi urzędy skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy poszczególnych budynków i budowli lub ich części.

Od dnia 08/11/2014 roku nakłady ponoszone przez Wnioskodawcę przekroczyły 30% wartości początkowej dwóch budynków nigdy niewynajętych znajdujących się na działce gruntu nr 11/6 o powierzchni 81.032,00 m², zabudowanej kilkunastoma budynkami Na budynki o numerze:

(które nigdy nie były wynajęte) Spółka poniosła nakłady inwestycyjna, które stanowiły ulepszenie w rozumieniu przepisów Ustawy o pdop, które przekroczyły 30% ich wartości początkowej. W zakresie pozostałych budynków Spółka nie dokonała zwiększenia wartości początkowej budynków na skutek wydatków ponoszonych na budynki, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej. Wykaz wydatków na ulepszenie budynków oznaczonych nr inwentarzowym 100043 i 100034.

Dwa budynki znajdujące się na działce 11/6, na które Wnioskodawca poniósł nakłady ponad 30% ich wartości początkowej nie były wykorzystywane przez 5 lat do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Obiekty położone na dziełkach 10, 11/6, 11/7, 11/8 (które przedstawiono w poniższych tabelach) są budynkami w myśl art. 3 ustawy Prawo budowlane i są trwale związane z gruntem. Kwalifikacja budynków wg PKOB

Tabela nr 1

Wnioskodawca w ramach umów najmu przejętych od Syndyka jak i nowo zawiązanych umów najmu zawartych po dniu nabycia nieruchomości) uzyskiwał we wskazanych w tabeli nr 2 okresach opodatkowane podatkiem VAT przychody ze sprzedaży usług i wystawiał faktury VAT, a w konsekwencji naliczał podatek VAT.

Tabela nr 2 - pierwsze zasiedlenie określone na podstawie okresu najmu dla poszczególnych obiektów budowlanych

Pierwsze zasiedlenie w poszczególnych budynkach wystąpiło w ramach umowy najmu a miedzy pierwszym zasiedleniem a dostawą, upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.(oznaczone we wniosku jako pytanie nr 1)

[Klasyfikacja transakcji jako sprzedaży przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa]

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zakładana transakcja sprzedaży 70/100 udziału w Nieruchomości nie będzie stanowiła sprzedaży przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, a w konsekwencji nie będzie wyłączona spod Ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy.

[Klasyfikacja; transakcji, jako sprzedaży przedsiębiorstwa i zorganizowanej części przedsiębiorstwa] Zakładana transakcja sprzedaży 70/100 udziału w Nieruchomości nie będzie stanowiła sprzedaży przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, a w konsekwencji nie będzie wyłączona spod ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

1. Wprowadzenie
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy zakładana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT na zasadach przewidzianych dla dostawy towarów i nie będzie stanowiła sprzedaży przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Za powyższym podejściem przemawia przede wszystkim fakt, iż przedmiotom transakcji będzie prawo do udziału 70/100 w użytkowaniu wieczystym działek gruntów oraz własności budynków oraz budowli wraz ze związanymi z tymi obiektami umowami najmu, (które przejdą na Nabywcę z mocy prawa). Transakcja nie obejmie natomiast innych istotnych składników majątkowych Spółki, w tym w szczególności środków pieniężnych na rachunkach Spółki, ksiąg rachunkowych Spółki, wierzytelności Spółki, pracowników zatrudnionych przez Spółkę, czy też zobowiązań Spółki, czy też innych niż objęte transakcją praw majątkowych Spółki związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Przedmiotowa transakcja potencjalnie mogłaby nie podlegać przepisom ustawy VAT jedynie w sytuacji gdyby, zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, jej przedmiotem było przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa. Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem transakcji nie będzie jednak żadne z powyższych.

2. Pojęcie przedsiębiorstwa
   
   

Pojęcie „przedsiębiorstwa’’ nie zostało zdefiniowane w Ustawie VAT. Zgodnie z poglądem przyjętym powszechnie w orzecznictwie sądowym oraz interpretacjach organów podatkowych (Tak m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 6 października 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 368/09, Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 20 grudnia 2001 r. sygn. akt III RN 163/00, a także Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacjach z dnia 2 czerwca 2010 r. nr ITPP1/443-250a/l0/DM oraz z dnia 27 maja 2010 r. nr ITPP2/443-1663/10/AP.), w celu określenia zakresu tego pojęcia wykorzystać należy uregulowania art .551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej: ,,Kodeks cywilny”). Zgodnie z tym uregulowaniem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   

3. Pojęcie ,,zorganizowanej części przedsiębiorstwa”
   
   

Pojęcie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (dalej: ,ZCP") zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem ZCP stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół środków materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wskazuje się w wydawanych interpretacjach przepisów prawa podatkowego (przykładowo: Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi o sygnaturach IPTPP1/443-97/11-2/MW oraz IPTPP2/443-774/11-4/JN) z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika, że:

• podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań);
  

• kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie.
  
  

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, jako dział, wydział, oddział itp., Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W świetle obu przytoczonych powyżej definicji legalnych stwierdzić należy, że za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część uznać można jedynie zespół składników niematerialnych i materialnych, powiązanych funkcjonalnie w taki sposób, by można w oparciu o nie prowadzić działalność gospodarczą.

4. Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Spółki.
   
   

Zdaniem Spółki, przedmiotom transakcji nie będzie ani przedsiębiorstwo Spółki, ani też zorganizowana część przedsiębiorstwa Spółki, bowiem sama Nieruchomość (a tym bardziej prawo do 70/100 udziału w Nieruchomości) nie może być uznana za przedsiębiorstwo ani ZCP. Dla uznania jej za przedsiębiorstwo lub ZCP, istotne jest bowiem, aby w jego skład wchodziły składniki wymienione w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, a także stanowiły one zorganizowany zespół składników majątkowych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W przedmiotowym przypadku przedmiotem transakcji będzie Nieruchomość (prawo 70/100 udziałów w Nieruchomości) wskazana w zdarzeniu przyszłym - nie będą nim natomiast pozostałe istotne składniki majątku Spółki wymienione w art. 55¹ Kodeksu cywilnego (w tym środki pieniężne, nazwa przedsiębiorstwa, księgi przedsiębiorstwa, tajemnice przedsiębiorstwa), konstytuujące przedsiębiorstwo.

Przedmiot transakcji nie będzie wykazywał również cech zorganizowania, gdyż w oparciu o samą Nieruchomość bez pozostałych składników majątku Spółki (np. pracownicy), nie może być prowadzona działalność gospodarcza i to zarówno przez Nabywcę jak i Spółkę. Jak wskazano w opisie planowanej transakcji, Sprzedawca nie przeniesie na Nabywcę umów z pracownikami, natomiast umowy zawarte z usługodawcami (np. umowa o dostawę mediów, wody itp.) zostaną rozwiązane przez Sprzedawcę. Na Spółkę nie zostanie więc przeniesione doświadczenie/know-how związany z prowadzeniem działalności w oparciu o Nieruchomość.

Zatem przedmiot analizowanej transakcji nie spełnia kryteriów samodzielności funkcjonowania, bowiem na Spółkę nie przejdzie minimum środków, bez których kontynuowanie przez Spółkę działalności gospodarczej związanej z tą Nieruchomością nie jest możliwe. Nabywane składniki majątkowe stanowią tylko potencjalną możliwość utworzenia na ich bazie nowego przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (...).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Na mocy art. 6 pkt 1 ww. ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121). Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W organizmie gospodarczym przedsiębiorstwa istotny jest pierwiastek organizacji. Od innych kategorii mienia i np. zbiorów rzeczy, różni się tym, że pierwiastek organizacji kreuje powstanie samodzielnego organizmu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Ponadto ustawodawca na mocy art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

• istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
  

• zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
  

• składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
  

• zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.
  
  

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania do zbywanego mienia musi ono – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest wykonywanie robót ogólnobudowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, najem i dzierżawa nieruchomości. W dniu 29 listopada 2005 roku Wnioskodawca nabył od syndyka masy upadłości ,,E.” S.A. w upadłości, na podstawie aktu notarialnego Repertorium A nr …, przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Transakcja ta nie była objęta opodatkowaniem podatkiem VAT. W skład przedsiębiorstwa wchodziła nieruchomość (,,Nieruchomość”). Na Nieruchomość składa się prawo użytkowania wieczystego 6-ciu działek gruntu, oraz własność zlokalizowanych na tych działkach budynków i budowli wybudowanych na przełomie XIX i XX wieku. Ich szczegółowy status zostanie opisany w dalszej części wniosku. W 2005 r. Wnioskodawca odsprzedał 30/100 udziałów w Nieruchomości. W chwili obecnej Wnioskodawca jest więc właścicielem udziału 70/100 Nieruchomości. Wnioskodawca rozważa sprzedaż ww. udziału 70/100 Nieruchomości do podmiotu, który na nieruchomości ma zamiar przeprowadzić projekt deweloperski (,,Nabywca”). Na nieruchomość składa się sześć działek gruntu (prawo wieczystego użytkowania) oznaczone numerami 10, 11/2, 11,3, 11/6, 11/7, 11/8 oraz wzniesione na tych działkach, stanowiące odrębną własność, budynki oraz budowle (łącznie 25 budynków lub budowli).

W skład transakcji będą wchodziły:

• udział (70/100) w prawie użytkowania wieczystego opisanych powyżej działek gruntu;
  

• udział (70/100) w prawie własności Budynków oraz Budowli;
  

• z mocy prawa - Nabywca stenie się stroną umów najmu powierzchni usytuowanych w budynkach;
  

• odsprzedane koszty prac architektonicznych i projektowych związanych z przebudową/rozbudową Nieruchomości.
  
  

Natomiast w związku z planowaną transakcją, następujące składniki majątkowe nie zostaną zbyte na rzecz Nabywcy:

• zasadniczo, umowy związane z funkcjonowaniem Nieruchomości (inne niż umowy najmu) – z zastrzeżeniem, że w przypadku gdyby ze względu na okresy wypowiedzenia nie było możliwości rozwiązania powyższych umów przez Sprzedawcę na dzień sprzedaży, część tych umów może jednak zostać przejęta przez Spółkę;
  

• umowa rachunku bankowego oraz środki pieniężne należące do Wnioskodawcy;
  

• umowy z pracownikami;
  

• wierzytelności przysługujące Wnioskodawcy;
  

• zobowiązania Wnioskodawcy;
  

• księgi rachunkowe, rejestry i inna dokumentacja rachunkowa Wnioskodawcy;
  

• firma Wnioskodawcy;
  

• inne prawa majątkowe Wnioskodawcy.
  
  

Należy podkreślić, że intencją Wnioskodawcy jest objęcie planowaną transakcją składnika majątkowego (udziału w działkach gruntów, budynków i budowli), nie zaś przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, czy też zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedawcy.

Przedmiotem sprzedaży będzie jedynie prawo własności (użytkowania wieczystego) składającego się na kompleks budynków oraz budowli. Natomiast w skład przedmiotu sprzedaży nie będą wchodziły:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
  

• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
  

• koncesje, licencje i zezwolenia;
  

• patenty i inne prawa własności przemysłowej;
  

• majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
  

• tajemnice przedsiębiorstwa;
  

• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
  
  

W skład transakcji nie będą także wchodziły składniki niematerialne (prawa majątkowe itp.). Przedmiot sprzedaży nie stanowi wyodrębnionego na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej jak i na płaszczyźnie funkcjonalnej zespołu składników niematerialnych i materialnych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że transakcja sprzedaży 70/100 udziału w Nieruchomości nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Jak wynika z ww. treści wniosku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których mowa art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Przedmiotowa sprzedaż 70/100 udziału w Nieruchomości nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie na Nabywcę całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości. Pozostawienie poza zakresem Transakcji szeregu opisanych w zdarzeniu przyszłym elementów działalności gospodarczej Wnioskodawcy pozbawia zbywaną Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Nabywcy będzie leżało takie ich zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Jak wskazał Wnioskodawca, przedmiot sprzedaży nie stanowi wyodrębnionego na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej jak i na płaszczyźnie funkcjonalnej zespołu składników niematerialnych i materialnych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym, przedmiot planowanej dostawy nie będzie mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W konsekwencji, skoro transakcja sprzedaży 70/100 udziału w Nieruchomości nie będzie stanowiła ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to zbycie ww. udziału nie będzie podlegać wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie nieuznania transakcji sprzedaży 70/100 udziału w Nieruchomości za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej część przedsiębiorstwa. Natomiast wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w pozostałym zakresie został rozpatrzony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Jednocześnie należy zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano opis zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i stanowisko Wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. Organ nie jest nimi związany.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.