Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi
IPTPP2/4512-376/15-4/KK
z 5 października 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2015 r. (data wpływu 26 czerwca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 września 2015 r. (data wpływu 14 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• zastosowania stawki podatku w wysokości 23% dla sprzedaży budynku, budowli wraz z gruntem – jest prawidłowe,

• możliwości skorzystania z regulacji zawartych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy – jest nieprawidłowe,

• braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z dostawą budynku – jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• zastosowania stawki podatku w wysokości 23% dla sprzedaży budynku, budowli wraz z gruntem,
  

• możliwości skorzystania z regulacji zawartych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy,
  

• braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z dostawą budynku.
  
  

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 września 2015 r. przez doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego, własnego stanowiska oraz przedstawienie pytań przyporządkowanych do przedstawionego opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą od 01.06.1993 r. pod nazwą „[…]” wpisaną do ewidencji działalności gospodarczej pod nr […] wydaną przez Prezydenta Miasta […]. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej jednostka wykonuje usługi hotelarskie, wynajmowanie sal konferencyjnych, usługi gastronomiczne, dla osób fizycznych jak i dla firm.

Wnioskodawca jest właścicielem dwóch nieruchomości gruntowych, na których postawione są dwa budynki, które są wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy. W jednym budynku prowadzony jest hotel, natomiast na odrębnej nieruchomości gruntowej o numerze księgi wieczystej KW […], został wybudowany budynek biurowo- produkcyjno-usługowy, w którym są pomieszczenia biurowe wykorzystywane na potrzeby firmy Wnioskodawcy.

Zgodnie z decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w […] pozwolenie na użytkowanie ww. budynku wraz z instalacjami zewnętrznymi związanych z tym obiektem, zostało wydane w dniu 02.01.2012 r. Uwzględniając wszystkie koszty inwestycji, nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych firmy z dniem 02.01.2012 r. i od tego momentu rozpoczęto użytkowanie budynku. Od nakładów inwestycyjnych związanych z budową ww. nieruchomości Wnioskodawca odliczał podatek naliczony VAT. W celu prawidłowego korzystania z budynku niezbędne jest korzystanie z dróg dojazdowych, parkingu, jak i infrastruktury towarzyszącej. Wnioskodawca ma zamiar sprzedać wyżej wymienioną nieruchomość gruntową, wraz z budynkiem.

W odpowiedzi na wezwanie uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nr IPTPP2/4512-376/15-2/KK z dn. 22.06.2015 r. Wnioskodawca informuje, że: Numer geodezyjny działki na której znajduje się budynek biurowo-produkcyjno-usługowy określa się jako nr […] w obrębie […].

Budynek biurowo-produkcyjno-usługowy jest trwale związany z gruntem.

Zgodnie z decyzją zezwalającą na użytkowanie budynku wydaną przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w […] obiekt zalicza się do […] kategorii obiektów budowlanych, zaś według PKOB klasyfikacja budynku biurowo-produkcyjno-usługowego zalicza się do Sekcja 1, Dział 12 budynki niemieszkalne, PKOB 1220 - Budynki biurowe, 1251-Budynki przemysłowe - przeznaczone na produkcję.

Na przedmiotowej działce, oprócz budynku biurowo-produkcyjno-usługowego, znajdują się następujące obiekty budowlane, które stanowią infrastrukturę towarzyszącą danego obiektu: instalacja wodno-kanalizacyjna, droga dojazdowa. Instalacja wodno-kanalizacyjna jest budowlą, która według PKOB sklasyfikowana jest w Sekcji 2, Dział 22 PKOB - 2212 Rurociągi przesyłowe do transportu wody i ścieków, natomiast droga dojazdowa sklasyfikowana jest w Sekcji 2, Dział 21 PKOB - 2112 ulice i drogi pozostałe. Obie budowle są trwale związane z gruntem.

Dotyczy budynku biurowo-produkcyjno-usługowego.

Wnioskodawca informuje, że budynek biurowo-produkcyjno-usługowy został przez Wnioskodawcę wybudowany, zaś stwierdzenie czy dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia czy też nie, jest przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji. Według oceny Wnioskodawcy i wcześniej wskazanych argumentów uważa, że nie dochodzi do pierwszego zasiedlenia, gdyż powyższa nieruchomość - budynek biurowo-produkcyjno-usługowy jest użytkowany na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy i do tej pory nie był oddany do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi. Wnioskodawca informuje, że nie doszło do pierwszego zasiedlenia budynku biurowo-produkcyjno-usługowego. Przy budowie budynku biurowo-produkcyjno-usługowego przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynku biurowo-produkcyjno-usługowego. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynku w wysokości przekraczającej 30%. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynku biurowo-produkcyjno-usługowego, stąd też nie korzystał z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budynek nie był i nie jest przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze. Przedmiotowy budynek biurowo-produkcyjno-usługowy nie był wykorzystywany do czynności zwolnionych z podatku od towarów i usług.

Dotyczy budowli wodnokanalizacyjnej.

Wnioskodawca informuje, że budowla wodnokanalizacyjna została przez Wnioskodawcę wybudowana i według jego oceny oraz wcześniej wskazanych argumentów uważa, że nie dochodzi do pierwszego zasiedlenia, gdyż powyższa budowla jest użytkowana na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy i nie była oddana do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi. Wnioskodawca informuje, że nie doszło do pierwszego zasiedlenia budowli wodnokanalizacyjnej. Przy budowie budowli wodnokanalizacyjnej, przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budowli wodnokanalizacyjnej. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budowli wodnokanalizacyjnej w wysokości przekraczającej 30%. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynku budowli wodnokanalizacyjnej, stąd też nie korzystał z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budowla wodnokanalizacyjna nie była i nie jest przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze. Przedmiotowa budowla wodnokanalizacyjna nie była wykorzystywana do czynności zwolnionych z podatku od towarów i usług.

Dotyczy budowli - drogi dojazdowej.

Budowla - droga dojazdowa została przez Wnioskodawcę wybudowana i według Wnioskodawcy oraz wcześniej wskazanych argumentów uważa, że nie dochodzi do pierwszego zasiedlenia, gdyż powyższa budowla droga dojazdowa jest użytkowana na potrzeby działalności gospodarczej i nie była oddana do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi. Wnioskodawca informuje, że nie doszło do pierwszego zasiedlenia budowli - drogi dojazdowej. Przy budowie budowli drogi dojazdowej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budowli - drogi dojazdowej.

Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budowli - drogi dojazdowej w wysokości przekraczającej 30%. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budowli - drogi dojazdowej, stąd też nie korzystał z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budowla - droga dojazdowa nie była i nie jest przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze. Przedmiotowa budowla - droga dojazdowa nie była wykorzystywana do czynności zwolnionych z podatku od towarów i usług.

Ponieważ Wnioskodawca odnosi się do stanu przyszłego przyjmuje, że obie strony transakcji będą spełniać warunki, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11, tzn. będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i złożą zgodne z przepisami oświadczenie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

1. Czy sprzedaż budynku biurowo-produkcyjno-usługowego wraz z gruntem będzie w całości opodatkowana 23% stawką podatku VAT?
2. Czy sprzedaż infrastruktury towarzyszącej tj. budowli wodnokanalizacyjnej oraz budowli - drogi dojazdowej dotyczącej ww. budynku będzie opodatkowana stawką 23% VAT?
3. Czy jeżeli stroną sprzedającą jak i kupującą będzie podatnik czynny i zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług, to czy Wnioskodawca jako sprzedawca może zastosować stawkę 23% VAT w stosunku do dostawy budynku, i opodatkować dostawę zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT?
4. Czy w związku z dostawą budynku ze stawką 23% VAT, zostanie zachowane prawo do odliczenia podatku naliczonego, czy też należy dokonać korekty podatku naliczonego VAT, odliczonego przy wytworzeniu budynku usługowego?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku):

Ad 1. Stawkę podatku przy sprzedaży nieruchomości określa art. 41 ust. 1 ustawy o VAT z zastrzeżeniem art. 146a ust. 1, w wysokości 23%. Należy jednak zauważyć, że ustawa przewiduje możliwość opodatkowania niektórych czynności stawkami obniżonymi lub stawką zwolnioną. W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się dostawę budynków, budowli, lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
   
   

Z kolei stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie poniósł wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe o 30% wartości początkowej tych obiektów.
   
   

Natomiast definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, gdzie przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

Aby doszło do pierwszego zasiedlenia musi dojść do oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności opodatkowanej. Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „użytkować” czy „użytkownika”, należy zatem odwołać się do słownika języka polskiego. Według Wydawnictwa Naukowego PWN słowo „użytkownik” oznacza to instytucję czy osobę użytkującą, korzystającą z czegoś. Natomiast słowo „użytkować” zdefiniowane jest jako: „korzystanie z czegoś, używanie cudzej własności czerpiąc z niej korzyści, korzystanie z czegoś w sposób racjonalny, przynoszący zysk, pożytek”. Podsumowując należy stwierdzić, iż słowo „użytkować” jest powiązane z ekonomicznym wykorzystaniem rzeczy, w celu uzyskania korzyści poprzez wykorzystanie tej rzeczy przez „użytkownika”.

Ponieważ Wnioskodawca jest właścicielem budynku usługowo-produkcyjno-biurowego to jako podmiot władający nieruchomością jest jej użytkownikiem i przedmiotową nieruchomość używa dla potrzeb jego firmy. Sam fakt, że Wnioskodawca wybudował obiekt, a następnie został on oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności opodatkowanych.

W świetle przytoczonych regulacji prawnych nie znajduje tu uzasadnienie zastosowania stawki zwolnionej, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, tym samym nie dochodzi tutaj do pierwszego zasiedlenia według art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że sprzedaż budynku wraz z gruntem będzie opodatkowana 23% stawką podatku VAT, gdyż zgodnie z art. 29a ust. 8 w przypadku dostawy budynków i budowli trwale związanych z gruntem z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Ad. 2

W celu prawidłowego korzystania z budynku lub ich części niezbędne jest korzystanie z dróg dojazdowych, parkingu jak i innej infrastruktury towarzyszącej np. instalacji wodnych, kanalizacyjnych, ogrodzeń itp. Bez udostępnienia tej infrastruktury nie byłoby możliwe prawidłowe korzystanie z budynku, korzystają z tej nieruchomości klienci hotelowi, jak i Wnioskodawca. Z tytułu udostępniania dróg oraz infrastruktury towarzyszącej Wnioskodawca nie pobiera dodatkowej opłaty, gdyż koszt ich udostępniania jest wliczony w cenę zakwaterowania klienta w pokoju hotelowym.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, gdzie przez pierwsze zasiedlenie rozumie się: oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

Przepis ten uzależnia objęcia danego budynku, budowli lub ich części pojęciem pierwszego zasiedlenia od oddania do wyłącznego użytkowania danego budynku, budowli lub ich części. Fakt wspólnego korzystania z ww. powierzchni przez właściciela jak i gości hotelowych, nie będzie wpływał na fakt zasiedlenia dróg i placów, bowiem również w tym wypadku nie jest spełniona przesłanka oddania do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Nie można też mówić o pierwszym zasiedleniu, gdyż wykorzystywany jest na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Sam fakt wprowadzenia do ewidencji środków trwałych, nie oznacza zasiedlenia. Bez oddania infrastruktury towarzyszącej do użytkowania w tym wypadku budowli wodnokanalizacyjnej, jak i drogi dojazdowej, nie byłoby bowiem możliwe korzystanie z powierzchni w budynku, w których są one usytuowane ze względu na brak możliwości dostania się do nich.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie doszło do oddania do użytkowania budowli wodnokanalizacyjnej jak i drogi dojazdowej, a tym samym do ich pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Ponieważ Wnioskodawca planuje sprzedaż budynku biurowo-produkcyjno-usługowego wraz z gruntem i infrastrukturą towarzyszącą (drogą dojazdową i budowlą wodnokanalizacyjną) uważa, że wyżej wymieniona dostawa obiektów budowlanych nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a zatem będzie opodatkowana 23% stawką VAT.

Ad. 3

W przypadku gdyby dostawa budynku biurowo-produkcyjno-usługowego znajdującego się na nieruchomości gruntowej o numerze […] w obrębie […] nr KW […], który jest wykorzystywany do działalności gospodarczej, a pomieszczenia są użytkowane na potrzeby własne jednostki oraz gdzie od momentu rozpoczęcia użytkowania upłynął okres dłuższy niż 2 lata, mogłaby korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust.1 pkt 10.

Jednakże, zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT Wnioskodawca uważa, że przedmiotowa nieruchomość może być opodatkowana stawką podatku 23%, nawet jeśli w świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a w stosunku do danej dostawy, przysługiwałoby zwolnienie z VAT, pod warunkiem, że obie strony transakcji tj. dostawca jak i nabywca obiektu są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług oraz złożą stosowne oświadczenie o wyborze opodatkowania wyżej wymienionej nieruchomości w urzędzie skarbowym nabywcy, przed planowaną datą zawarcia umowy sprzedaży, oraz adresem danego obiektu.

Ad .4

W przypadku gdy dostawa budynku biurowo-produkcyjno-usługowego wraz z gruntem jak i infrastrukturą towarzyszącą (budowlą wodnokanalizacyjną i drogą dojazdową) będzie opodatkowana 23% stawką VAT, korekty podatku naliczonego, odliczonego przy budowie wyżej wymienionych obiektów nie dokonuje się.

W przeciwnym wypadku, gdyby sprzedaż budynku i budowli mogła w całości korzystać ze zwolnienia z opodatkowania, a przy wytworzeniu budynku odliczono naliczony podatek VAT, wówczas Wnioskodawca zobowiązany byłby do dokonania korekty kwoty odliczonego podatku. Okres korekty podatku w przypadku nieruchomości (w tym także budynków) będących środkami trwałymi, zgodnie z art. 91 ustawy VAT wynosi 10 lat. Budynek został oddany do użytkowania w 2012 r. Okres korekty obejmuje zatem lata 2012-2021. Ponieważ dostawa nieruchomość gruntowej wraz z budynkiem ma nastąpić jeszcze w tym roku, kwota korekty wyniosłaby 8/10 kwoty podatku odliczonego przy wytworzeniu tego budynku.

Stosownie do art. 91 ust. 5 ustawy o VAT, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż budynku.

Podobne uzasadnienie opodatkowania nieruchomości 23% stawką VAT, wydał Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi 2 września 2013 r. w interpretacji indywidualnej nr IPTPP4/443-401/13-2/OS. Interpretacja ta dotyczyła sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem hotelu i pensjonatu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

• zastosowania stawki podatku w wysokości 23% dla sprzedaży budynku, budowli wraz z gruntem – jest prawidłowe,

• możliwości skorzystania z regulacji zawartych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy – jest nieprawidłowe,

• braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z dostawą budynku – jest prawidłowe.
  
  

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów na terytorium kraju;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
   
   

Towarami – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stwierdzić należy, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
   
   

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, ponieważ zarówno sprzedaż jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać że pierwsze zasiedlenie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
   
   

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
   
   

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3. adres budynku, budowli lub ich części.
   
   

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, objętych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwolnieniem od podatku, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, możliwość zrezygnowania z tego zwolnienia i opodatkowania dostawy na zasadach ogólnych.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy zauważyć, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z okoliczności sprawy wynika, że na działce oznaczonej numerem geodezyjnym 128 znajduje się budynek biurowo-produkcyjno-usługowego oraz budowle: instalacja wodnokanalizacyjna i droga dojazdowa (infrastruktura towarzysząca).

W kwestii sprzedaży budynku biurowo-produkcyjno-usługowego, należy stwierdzić, że budynek nie był i nie jest przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze, tak więc sprzedaż przedmiotowego budynku będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Zatem dostawa tego budynku nie będzie objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W dalszej kolejności należy przeanalizować, czy nieobjęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaż budynku biurowo-produkcyjno-usługowego będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że aby dostawa ww. budynku mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule. Z okoliczności sprawy wynika, że w stosunku do ww. budynku Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tak więc w stosunku do ww. budynku nie będą również spełnione przesłanki zwolnienia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Ponadto dostawa ww. budynku nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż jak wskazał Wnioskodawca, przedmiotowy budynek biurowo-produkcyjno-usługowy nie był wykorzystywany do czynności zwolnionych z podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego dostawa przedmiotowego budynku będzie podlegała opodatkowaniu stawką 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Odnosząc się z kolei do dostawy budowli tj. instalacji wodnokanalizacyjnej oraz drogi dojazdowej, należy stwierdzić, że ww. budowle nie były i nie są przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze, tak więc dostawa ww. budowli będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy zatem przeanalizować, czy nieobjęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaż ww. budowli będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawcy z tytułu wybudowania tych budowli przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tak więc w stosunku do ww. budowli nie będą również spełnione przesłanki zwolnienia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Również dostawa ww. budowli nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż jak wskazał Wnioskodawca, przedmiotowe budowle nie były wykorzystywane do czynności zwolnionych z podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego dostawa ww. budowli będzie podlegała opodatkowaniu stawką 23%.

będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 23%, to, na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy, dostawa gruntu, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług również według stawki 23%.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytań nr 1 i 2 sformułowanych w uzupełnieniu wniosku, należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do wątpliwości Wnioskodawcy, objętych zakresem pytania nr 3 z uzupełnienia wniosku, należy podkreślić, iż - jak wyżej wskazano - ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, objętych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwolnieniem od podatku, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, możliwość zrezygnowania z tego zwolnienia i opodatkowania dostawy na zasadach ogólnych.

Skoro, w okolicznościach niniejszej sprawy, dostawa budynku wraz z gruntem nie będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to regulacje zawarte w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy nie będą miały zastosowania w przedmiotowej sprawie. W konsekwencji sprzedaż ww. nieruchomości nie będzie mogła być opodatkowana, na podstawie ww. przepisów art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy.

Oceniając zatem stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 3 sformułowanego w uzupełnieniu wniosku, należało uznać za nieprawidłowe.

W celu udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 4 z uzupełnienia wniosku należy zauważyć, iż podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
   
   

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy w tym miejscu podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Art. 91 ust. 2 ustawy stanowi, iż w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1. opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2. zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.
   
   

Mając zatem na uwadze powyższe przepisy prawa oraz okoliczności sprawy stwierdzić należy, iż w związku z faktem, że dostawa przedmiotowej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT, to w świetle przepisów art. 91 ustawy brak jest podstaw do dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego przy budowie budynku.

W konsekwencji własne stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 z uzupełnienia wniosku, z którego wynika, że cyt. „w przypadku gdy dostawa budynku biurowo-produkcyjno-usługowego wraz z gruntem jak i infrastrukturą towarzyszącą (budowlą wodnokanalizacyjną i drogą dojazdową) będzie opodatkowana 23% stawką VAT, korekty podatku naliczonego, odliczonego przy budowie wyżej wymienionych obiektów nie dokonuje się” jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego […], po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.