INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2011r. (data wpływu do tut. Biura 10 stycznia 2012r.), uzupełnionym w dniach 31 marca oraz 11 kwietnia 2012r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku i sposobu ewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zaliczek otrzymanych na poczet wykonywanych usług – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2012r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku i sposobu ewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zaliczek otrzymanych na poczet wykonywanych usług. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 20 marca 2012r. Znak: IBPP1/443-25/12/BM, IBPP1/443-26/1/BM, IBPP1/443-27/12/BM, IBPP1/443-28/12/BM, IBPBI/1/415-34/12/KB, IBPBI/1/415-35/12/KB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniach 31 marca oraz 11 kwietnia 2012r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie organizacji imprez turystycznych, polegających na wycieczkach objazdowych prowadzonych przy użyciu sportowych jachtów żaglowych. Jachty służą wyłącznie do sportu i rekreacji, nie przewożą one natomiast pasażerów, tak jak robią to statki wycieczkowe. Każdy uczestnik rejsu stanowi załogę jachtu, a nie pasażera (między innymi dlatego jest to impreza turystyczna, a nie usługa transportowa), pomimo że płaci za możliwość wzięcia udziału w rejsie w charakterze członka załogi. W skład rejsu wchodzi zakwaterowanie na jachcie i żegluga po określonej trasie, usługi kapitana, ubezpieczenie, program itp. Poza przemieszczeniem się jachtem pomiędzy różnymi miejscami, uczestnicy rejsu są także na nim zakwaterowani (np. w kabinach), mieszkają i nocują na jachcie przez kilka – kilkanaście dni. Jachty są wypożyczane od specjalistycznych firm zajmujących się ich wynajmem. Na zorganizowanie przedmiotowych imprez Wnioskodawca pobiera zaliczki, które są ewidencjonowane przy pomocy kas rejestrujących. Niekiedy dochodzi do sytuacji, że ze względu na zbyt małą ilość chętnych uczestników impreza nie dochodzi do skutku. Wtedy otrzymane zaliczki są zwracane potencjalnym uczestnikom przelewem bankowym na ich konto. Czasami zdarza się, że Wnioskodawca (np. przez błąd lub zaniedbanie pracownika) dokonuje zaewidencjonowania na kasie fiskalnej wpłaty otrzymanej od klienta (na poczet imprezy turystycznej lub innej usługi lub produktu) nie wchodzącej w skład imprezy turystycznej np. wydanie certyfikatu żeglarskiego z błędną stawką VAT lub błędną datą. Na potrzeby zorganizowania imprezy turystycznej Wnioskodawca zatrudnia w ramach umowy o pracę lub wynajmuje w ramach umowy zlecenia szereg osób (np. pracowników biurowych, pilotów wycieczek, kapitanów jachtowych), dzięki pracy których dokonuje połączenia różnych elementów (transport, zakwaterowanie, ubezpieczenie, program oprowadzanie, inne) w pakiet – imprezę turystyczną.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 03 kwietnia 2012r., wskazano m.in. iż:

• Wnioskodawca ewidencjonuje koszty w podatkowej księdze przychodów i rozchodów metodą memoriałową,
• podatkowa księga przychodów i rozchodów prowadzona jest przez biuro rachunkowe,
• Wnioskodawca dokonuje ewidencjonowania wpłat (zaliczek lub pełnych wpłat) otrzymanych od klientów (na poczet imprezy turystycznej lub innej usługi lub produktu nie wchodzącej w skład imprezy turystycznej – np. wydanie certyfikatu żeglarskiego) na kasie fiskalnej oraz w księdze przychodów-rozchodów i rejestrze sprzedaży VAT.
  
  

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W jaki sposób Wnioskodawca powinien prawidłowo zaewidencjonować w księdze przychodów i rozchodów wpłaty zaliczek na poczet imprez turystycznych...

(część pytania oznaczonego we wniosku stan faktyczny 1 pytanie 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy klientami są osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej Wnioskodawca nie wprowadza otrzymanej od klienta zaliczki do księgi przychodów i rozchodów, ponieważ w przypadku imprez turystycznych rozliczanych na zasadzie specjalnej procedury marży, obowiązek podatkowy powstaje dopiero w momencie zakończenia danej imprezy i ustalenia marży. Po zakończeniu imprezy turystycznej i ustaleniu marży, Wnioskodawca wystawia fakturę VAT marża (m.in. na podstawie sumy wszystkich wpłat od wszystkich klientów), którą wprowadza do księgi przychodów i rozchodów. W przypadku, gdy klientami są inne podmioty niż osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, Wnioskodawca ma obowiązek do każdej wpłaconej zaliczki wystawić fakturę zaliczkową. Po zakończeniu imprezy turystycznej powinien wystawić fakturę VAT marża dla każdego z tego typu klientów i wykazać na niej numery wystawionych uprzednio faktur zaliczkowych dla klienta, który jest odbiorcą takiej faktury. Takie faktury VAT marża (dla każdego klienta oddzielnie) powinny następnie zostać dołączone do całościowego rozliczenia imprezy turystycznej (tego, na podstawie którego dokonano ustalenia marży) i spięte z fakturami zaliczkowymi (których dotyczą i których numery mają w swej treści wykazane), na podstawie których ustalono marżę. Faktura rozliczająca daną imprezę turystyczną, jako całość będzie podstawą do ustalenia podatku dochodowego. Faktura VAT marża dla danego klienta, który brał udział w imprezie turystycznej, jest wystawiana jedynie na potrzeby zaewidencjonowania wpłat dokonanych przez danego klienta (jest ona sumą otrzymanych od niego wpłat), nie jest ona jednak samodzielnie rozliczana przez organizatora imprezy turystycznej na potrzeby podatku dochodowego, ponieważ stanowi ona jedynie część składową (np. razem z paragonami dokumentującymi wpłaty od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej) przychodu podatnika na poczet imprezy turystycznej.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 361 ze zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych pożyczek i kredytów oraz zwróconych pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy).

W myśl art. 14 ust. 1c ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.
   
   

Powyższe oznacza, iż zaliczki pobrane na poczet wykonania przyszłych usług, co do zasady, nie są przychodem w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast przychód z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej o charakterze usługowym powstaje w momencie wykonania, lub częściowego wykonania usługi.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów regulują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.). W myśl § 2 ust. 1 tego rozporządzenia, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, o których mowa w art. 24a ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwanej dalej "ustawą o podatku dochodowym", są obowiązane prowadzić księgę, z zastrzeżeniem ust. 2, według wzoru ustalonego w załączniku nr 1 do rozporządzenia, w sposób określony w rozdziale 2. Stosownie do treści § 3 pkt 6 ww. rozporządzenia, określenie przychód użyte w rozporządzeniu oznacza przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym. Zgodnie z pkt 17 Objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów kolumna 16 jest przeznaczona do wpisywania uwag co do treści zapisów w kolumnach 2 – 15. Kolumna ta może być także wykorzystywana np. do wpisywania pobranych zaliczek (…). W kolumnie tej mogą być także ewidencjonowane przychody faktycznie przez podatnika otrzymane.

Zgodnie z § 19 ust. 1 ww. rozporządzenia sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zapisy w księdze dotyczące przychodów ze sprzedaży wyrobów, towarów handlowych i usług są dokonywane na podstawie wystawionych faktur, a w przypadku sprzedaży nieudokumentowanej fakturami – na podstawie wystawionego na koniec dnia dowodu wewnętrznego, w którym w jednej kwocie wykazana jest wartość tych przychodów za dany dzień, o ile nie jest prowadzona ewidencja sprzedaży lub ewidencja przy zastosowaniu kas rejestrujących. W myśl § 20 ust. 1 ww. rozporządzenia, podatnicy, którzy ewidencjonują obrót przy zastosowaniu kas rejestrujących, dokonują zapisów w księdze na podstawie danych wynikających z raportów dobowych, z zastrzeżeniem ust. 2, skorygowanych o wartości dotyczące zwrotów towarów wynikające z odrębnych ewidencji. Podatnicy, o których mowa w ust. 1, mogą dokonywać zapisów w księdze na koniec każdego miesiąca, w terminie określonym w § 30 ust. 1, na podstawie danych wynikających z miesięcznych zestawień raportów dobowych (§ 20 ust. 2 ww. rozporządzenia). Zestawienie, o którym mowa w ust. 2, powinno zawierać: numer kolejny wpisu, numer unikatowy pamięci fiskalnej kasy, numery i daty raportów dobowych, wynikającą z raportów łączną kwotę należności pomniejszoną o łączną kwotę podatku i skorygowaną o wartości dotyczące zwrotów towarów wynikające z odrębnych ewidencji (§ 20 ust. 3 ww. rozporządzenia). Podatnicy, o których mowa w ust. 1, nie wpisują do księgi kwot wynikających z faktur dokumentujących dokonanie sprzedaży uprzednio zarejestrowanej przy zastosowaniu kas rejestrujących, natomiast są obowiązani do połączenia w sposób trwały zwróconych oryginałów paragonów fiskalnych z kopiami wystawionych faktur (§ 20 ust. 4 ww. rozporządzenia).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie organizacji imprez turystycznych. Zdarzenia gospodarcze związane z tą działalnością ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz za pomocą kasy rejestrującej. Na poczet organizowanych imprez otrzymuje od klientów zaliczki. Natomiast po zakończeniu imprezy wystawia klientom faktury za wykonaną usługę (faktury VAT marża) uwzględniające wysokość otrzymanych wcześniej zaliczek.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż podstawą zapisu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów będą raporty dobowe pochodzące z kas fiskalnych, bądź ich miesięczne zestawienia (z wyłączeniem wartości otrzymanych przez Wnioskodawcę zaliczek). Otrzymane przez Wnioskodawcę zaliczki na poczet wykonania przyszłych usług można zaewidencjonować w kolumnie 16 prowadzonej przez Niego podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Przy czym, zaliczki te nie będą uwzględniane przy ustalaniu wysokości przychodu za dany okres rozliczeniowy. Ich wartość należy uwzględnić w przychodach Wnioskodawcy w dacie uzyskania przychodu z tytułu usługi, na poczet której zostały pobrane. Za moment uzyskania tego przychodu uznać zatem należy, co do zasady, dzień wykonania usługi. Przy czym, moment powstania przychodu należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego klienta Wnioskodawcy, a nie przez pryzmat ostatecznego rozliczenia całej organizowanej przez Wnioskodawcę imprezy turystycznej.

Z uwagi na powyższe stanowisko przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, iż w zakresie dot. podatku od towarów i usług, jak również w pozostałym zakresie dot. podatku dochodowego od osób fizycznych objętym treścią wniosku zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44 – 100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.