Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPP3/4512-397/15/AŚ
z 28 sierpnia 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 maja 2015 r. (data wpływu 15 maja 2015 r.), uzupełnionym pismem z 1 lipca 2015 r. (data wpływu 3 lipca 2015r.), pismem z 10 lipca 2015 r. (data wpływu 21 lipca 2015 r.) oraz pismem z 7 sierpnia 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

• prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…” w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy
• prawa do odliczenia 100% podatku VAT w przypadku gdy zakupiony zestaw komputerowy lub notebook służyć będzie działalności opodatkowanej i niepodlegającej VAT

-jest nieprawidłowe;

• obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego

-jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…” w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy, obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego oraz prawa do odliczenia 100% podatku VAT w przypadku gdy zakupiony zestaw komputerowy lub notebook służyć będzie działalności opodatkowanej i niepodlegającej VAT. Wniosek został uzupełniony pismem z 1 lipca 2015 r. (data wpływu 3 lipca 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu znak: IBPP3/4512-397/15/AŚ z 19 czerwca 2015 r., pismem z 10 lipca 2015 r. (data wpływu 21 lipca 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu znak: IBPP3/4512-397/15/AŚ z 7 lipca 2015 r. oraz pismem z 7 sierpnia 2015 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina realizuje projekt: ….

P. System e-Administracji Publicznej … jako skuteczne narzędzie dostępu obywateli do informacji sektora publicznego ma umożliwić komunikowanie się obywateli z sektorem publicznym przy wykorzystaniu systemów teleinformatycznych, a także zapewnić podniesienie efektywności działania administracji samorządowej na terenie województwa.

Zasadniczym celem projektu „…” jest zapewnienie mieszkańcom P. możliwości korzystania z szerokiego zakresu usług publicznych dostępnych drogą elektroniczną dzięki budowie regionalnego środowiska e-Administracja, wprowadzeniu zdefiniowanych procedur obsługi i standardów informatycznych oraz modernizacja infrastruktury teleinformatycznej urzędów administracji lokalnej. Efektem realizacji ww. celu będzie m.in. podniesienie atrakcyjności regionu dla inwestorów zewnętrznych, zwiększenie konkurencyjności rozpoczęcia i prowadzenia działalności gospodarczej, a to prowadzi do wzrostu krajowej i międzynarodowej konkurencyjności gospodarki województwa. Ponadto zakłada się istotny wpływ tego projektu na stan infrastruktury teleinformatycznej w skali całego województwa. Realizacja rozwiązań będących przedmiotem projektu wymusi rozwój infrastruktury łącz telekomunikacyjnych na tym obszarze.

Projekt ukierunkowany jest na:

• podniesienie efektywności działań administracji publicznej oraz jakości usług publicznych dla obywateli,
• zawiązanie w oparciu o realizowany projekt – sieci współpracy samorządów w zakresie rozwoju społeczeństwa informacyjnego na P.,
• zbudowanie bazowej regionalnej i lokalnej infrastruktury teleinformatycznej administracji samorządowej P., która pozwoli na wdrażanie projektów społeczeństwa informacyjnego w regionie,
• spełnienie prawnych zobowiązań w związku z obowiązkami wynikającymi z rozporządzeń do ustawy o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne m.in.: wnoszenie podań w formie elektronicznej, elektroniczna skrzynka podawcza, urzędowe poświadczenie odbioru, repozytoria formularzy elektronicznych, podpis elektroniczny. Cele projektu są więc spójne z celem nadrzędnym III osi priorytetowej RPO WP, a sam projekt wykazuje regionalny zasięg oddziaływania zapewniając mieszkańcom P. możliwości korzystania z szerokiego zakresu usług publicznych dostępnych drogą elektroniczną. Ponadto projekt jest zgodny z Strategią Rozwoju Województwa na lata 2007–2020 oraz Strategią Informatyzacji Województwa na lata 2007–2013.
  
  

W ramach Projektu … Gmina otrzymała:

1. Serwery wraz z licencją na system operacyjny, platformę workflow (serwer) antywirus (serwer)
   
2. Sprzęt aktywny L. przełącznik typu A 924 portowy)-1 szt, typu B (48 portowy) - 3 szt
   
3. Projekt i budowa sieci L. - łącznie gniazd 116 szt.
   
4. Zabezpieczenie brzegu sieci i V.
   
5. Zestawy komputerów stacjonarnych - 88 szt (w zestawie - komputer, klawiatura, mysz, system operacyjny)
   
6. Komputery przenośne (notebooki) - 22 szt (w zestawie - komputer, klawiatura, mysz, system operacyjny)
   
7. Monitory komputerowe - 88 szt.
   
8. Pakiet oprogramowania biurowego -110 szt.
   
9. Program antywirusowy (klient) -110 szt.
   
10. Urządzenie Biura Obsługi Klienta typu A - 6 szt. (urządzenie wielofunkcyjne)
    
11. Infomat zewnętrzny
    
12. Licencje Systemu Elektronicznego Obiegu Dokumentów oraz platformy … - 110 szt.
    
13. Zestawy do podpisu cyfrowego (kwalifikowanego) - 50 szt.
    
14. Wdrożenie sprzętu, oprogramowania i integracja z zewnętrznymi systemami informatycznymi
    
15. Promocja projektu
    
16. Zarządzanie projektem
    
17. Audyt projektu i szkolenie
    
    

Gmina niewątpliwie jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą.

Realizując ww. projekt Gmina nie miała możliwości wyodrębnić w pracy Urzędu dziedzin związanych wyłącznie z działalnością gospodarczą.

Sieć komputerowa i pozostały sprzęt zakupiony w ramach realizowanego projektu służyć będą również czynnościom związanym z działalnością gospodarczą np.: przygotowywaniu umów cywilnoprawnych, fakturowaniu, obsłudze finansowo-księgowej łącznie z windykacją a także zwolnionym i czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W dniu 13 czerwca 2014 r. wpłynęła do Gminy faktura od Firmy X Sp. z o.o. za :

1. Dostawę, konfigurację i wdrożenie systemu antywirusowego
   
2. Dostawa i konfiguracja urządzeń sieciowych
   
3. Dostawa i konfiguracja oprogramowania Systemowego
   
4. Dostawa urządzeń oraz licencji oprogramowania do systemu monitorowania sieci
   
5. Dostawa urządzeń i licencji oprogramowania do zabezpieczenia brzegu sieci i VPN
   
6. Dostawa, instalacja i konfiguracja serwerów (partnerzy)
   
7. Dostawa zestawów komputerowych oraz notebooków
   
8. Dostawa i instalacja oprogramowania Biurowego
   
9. Dostawa zestawów wielofunkcyjnych
   
   

W odniesieniu do wydatków wynikających z przedmiotowej faktury (dotyczącej działalności opodatkowanej, zwolnionej niepodlegającej opodatkowaniu) Gmina nie widziała możliwości wyodrębnienia kwot przypisanych do poszczególnych rodzajów działalności.

W terminach wynikających z ustawy Gmina odliczyła podatek VAT w oparciu o proporcję o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Gmina jest w trakcie reorganizacji struktury Urzędu (wydziałów i samodzielnych stanowisk). Poszczególne zestawy komputerowe zostaną przypisane do konkretnych stanowisk.

Z chwilą ostatecznej zmiany struktury organizacyjnej urzędu i zakończenia wdrażania projektu będzie można wskazać stanowiska na których z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług sprzęt i oprogramowanie zakupione w ramach projektu służy:

1. Działalności opodatkowanej, zwolnionej oraz niepodlegającej pod ustawę VAT
2. Działalności niepodlegającej pod ustawę VAT.
3. Działalności opodatkowanej i niepodlegającej pod ustawę VAT
   
   

W piśmie z 1 lipca 2015 r. Wnioskodawca uzupełnił stan faktyczny o następujące informacje:

Oficjalna nazwa projektu: „…”

W ramach projektu … odliczenie podatku VAT dokonane zostało od niżej wymienionych faktur otrzymanych w poszczególnych latach:

W roku 2012 Wnioskodawca otrzymał faktury:

• Nr … Y. Sp.J. za pełnienie funkcji Inżyniera Kontraktu w projekcie …
• Nr … Y. Sp.J. za pełnienie funkcji Inżyniera kontraktu w projekcie …
  
  

W roku 2013 Wnioskodawca otrzymał faktury:

1.Nr .. Biuro K. Sp. z o.o. za:

1. wykonanie okablowania sieciowego, gniazd sieciowych,
2. dostawy szaf serwerowych, teleinformatycznych
3. promocja projektu

2.Nr …Y. Sp.J. za pełnienie funkcji Inżyniera Kontraktu w projekcie …

3.Nr … Y. Sp.J. za pełnienie funkcji Inżyniera Kontraktu w projekcie …

W roku 2014 Wnioskodawca otrzymał faktury :

1.Nr . Z. sp. z o.o. za:

1. Dostawa, konfiguracja i wdrożenie licencji systemu antywirusowego
2. Dostawa i konfiguracja urządzeń sieciowych-przełączników
3. Dostawa i konfiguracja oprogramowania Systemowego
4. Dostawa urządzeń oraz licencji oprogramowania do systemu monitorowania sieci
5. Dostawa urządzeń oraz licencji oprogramowania do zabezpieczenia brzegu sieci i V.
6. Dostawa, instalacja i konfiguracja serwerów (partnerzy)
7. Dostawa zestawów komputerowych oraz notebooków
8. Dostawa i instalacja oprogramowania Biurowego
9. Dostawa zestawów wielofunkcyjnych

2.Nr 2014 Y. Sp.J za:

1. opracowanie dokumentacji dla projektu …
2. pełnienie funkcji Inżyniera kontraktu w projekcie …

3.Nr 2014 firmy M. Sp. z o.o. za realizację przedmiotu umowy na audyt projektu ….

4.Nr 2014 firmy M. Sp. z o.o za realizację przedmiotu umowy na audyt projektu …

5.Nr 2014 firmy M. Sp. z o.o za realizację przedmiotu umowy na audyt projektu ….

6.Nr 2014 X. sp. z o.o. za:

1. wdrożenie podpisu cyfrowego kwalifikowanego w JST
2. dostawa i konfiguracja infomatów zewnętrznych i wewnętrznych
3. dostawa licencji oprogramowania obiegu dokumentów z instalacją i wdrożeniem

7.Nr 2014 X. sp. z o.o. za

1. integracja z ePUAP
2. budowa portalu SeUl oraz eUsług opartych o formularze
3. szkolenia
4. promocja projektu

8.Nr 2014 Y. Sp.J. za pełnienie funkcji inżyniera kontraktu w projekcie …

W roku 2015 Wnioskodawca otrzymał:

1. Nr 2015 korygująca do FV 2014
   
   

W piśmie z 10 lipca 2015 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o następujące informacje:

W roku 2012 Wnioskodawca otrzymał faktury:

1. Nr 2012 Y. Sp.J. za pełnienie funkcji Inżyniera Kontraktu w projekcie -… – służący celowi wspólnemu wobec czego Wnioskodawca kwalifikuje do obszaru „a”
2. Nr 2012 Y. Sp.J. za pełnienie funkcji Inżyniera kontraktu w projekcie …– służący celowi wspólnemu wobec czego Wnioskodawca kwalifikuje do obszaru „a”
   
   

W roku 2013 Wnioskodawca otrzymał faktury:

1.Nr 2013 B. Sp. z o.o. za:

1. wykonanie okablowania sieciowego, gniazd sieciowych - Wnioskodawca kwalifikuje do obszaru „a”
2. dostawy szaf serwerowych, teleinformatycznych – Wnioskodawca kwalifikuje do obszaru „a”
3. promocja projektu – (dot. e-usług nie ma związku z działalnością - kwalifikujemy do obszaru „c”

2.Nr 2013 Y. Sp.J. za pełnienie funkcji Inżyniera Kontraktu w projekcie … – Wnioskodawca kwalifikuje do obszaru „a”

3.Nr 2013 Y. Sp.J. za pełnienie funkcji Inżyniera Kontraktu w projekcie ….– Wnioskodawca kwalifikuje do obszaru „a”

W roku 2014 Wnioskodawca otrzymał faktury:

1.Nr 2014 X sp. z o.o. za:

1. Dostawa, konfiguracja i wdrożenie licencji systemu antywirusowego – nie ma możliwości wydzielenia kwotowego na stanowiska ponieważ jest to pakiet całościowy – Wnioskodawca kwalifikuje do obszaru „a”
2. Dostawa i konfiguracja urządzeń sieciowych-przełączników (są to urządzenia wspólne dla całego systemu i nie ma możliwości przypisania do konkretnego stanowiska – Wnioskodawca kwalifikuje do obszaru „a”
3. Dostawa i konfiguracja oprogramowania Systemowego – zostanie przypisane do konkretnego stanowiska czyli do jednego z obszarów „a”, „b”, „c”
4. Dostawa urządzeń oraz licencji oprogramowania do systemu monitorowania sieci (urządzenie wspólne dla całego systemu) – Wnioskodawca kwalifikuje do obszaru „a”
5. Dostawa urządzeń oraz licencji oprogramowania do zabezpieczenia brzegu sieci i V. – wspólne dla całego systemu - Wnioskodawca kwalifikuje do obszaru „a”
6. Dostawa, instalacja i konfiguracja serwerów (partnerzy) - wspólne dla całego systemu – Wnioskodawca kwalifikuje do obszaru „a”
7. Dostawa zestawów komputerowych oraz notebooków - można przypisać do konkretnego stanowiska – Wnioskodawca kwalifikuje do konkretnego obszaru „a”, „b”, „c”
8. Dostawa i instalacja oprogramowania Biurowego – można przypisać do konkretnego stanowiska – Wnioskodawca kwalifikuje do konkretnego obszaru „a”, „b”, „c”
9. Dostawa zestawów wielofunkcyjnych - wspólne dla całego projektu - Wnioskodawca kwalifikuje do obszaru „a”

2.Nr 2014 Y. Sp.J za

1. opracowanie dokumentacji dla projektu … - cel wspólny Wnioskodawca kwalifikuje do obszaru „a”
2. pełnienie funkcji Inżyniera kontraktu w projekcie … - cel wspólny Wnioskodawca kwalifikuje do obszaru „a”

3.Nr 2014 M. Sp.z o.o. za realizację przedmiotu umowy na audyt projektu … – cel wspólny dla całego projektu Wnioskodawca kwalifikuje do obszaru „a”

4.Nr 2014 M. Sp. z o.o. za realizację przedmiotu umowy na audyt projektu … – cel wspólny dla całego projektu Wnioskodawca kwalifikuje do obszaru „a”

5.Nr 2014 M. Sp. z o.o. za realizację przedmiotu umowy na audyt projektu … – cel wspólny dla całego projektu Wnioskodawca kwalifikuje do obszaru „a”

6.Nr 2014 X. sp. z o.o. za:

1. wdrożenie podpisu cyfrowego kwalifikowanego w JST – kwalifikacja do konkretnego stanowiska czyli do obszaru „a”, „b”, „c”
2. dostawa i konfiguracja infomatów zewnętrznych i wewnętrznych – zakwalifikowane do obszaru „c”
3. dostawa licencji oprogramowania obiegu dokumentów z instalacją i wdrożeniem – cel wspólny dla całego projektu Wnioskodawca kwalifikuje do obszaru „a”

7.Nr 2014 X. sp. z o.o. za

1. integracja z … - zakwalifikowane do obszaru „c”
2. budowa portalu … oraz eUsług opartych o formularze – zakwalifikowane do obszaru „c”
3. szkolenia – zakwalifikowane do obszaru „c”
4. promocja projektu zakwalifikowane do obszaru „c”
5. Nr 2014 Y. Sp.J. za pełnienie funkcji inżyniera kontraktu w projekcie … – cel wspólny dla całego projektu Wnioskodawca kwalifikuje do obszaru „a”.
   
   

W roku 2015 Wnioskodawca otrzymał

1.Nr 2015 korygująca do FV 2014-cel wspólny dla całego projektu Wnioskodawca kwalifikuje do obszaru „a”

Gmina dokonując zakupu towarów i usług udokumentowanych fakturami wskazanymi w poz. 68 pisma z dn. 1 lipca 2015 r. nie dokonała wyodrębnienia kwot podatku naliczonego zawartego w ich cenie i przypisania ich do poszczególnych kategorii z uwagi na przebudowę struktury funkcjonowania urzędu obsługującego Gminę, nie posiadała wówczas wiedzy do jakich stanowisk zostaną przypisane konkretne zestawy komputerowe łącznie z programami i licencjami. Wyszacowanie kosztów zestawów konkretnych dla danego stanowiska nastąpiło w miesiącu czerwcu tego roku.

Gmina dokonała odliczenia podatku VAT od wszystkich faktur wskazanych w poz. 68 wniosku z dn. 1 lipca 2015 r. w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.Czy Wnioskodawca prawidłowo odliczył podatek od towarów i usług strukturą na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.

2.Czy po uzyskaniu informacji w którym z obszarów:

1. Działalności opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej pod ustawę VAT
2. Działalności opodatkowanej i niepodlegającej pod ustawę VAT
3. Działalności niepodlegającej pod ustawę VAT

mieści się dane stanowisko urzędnicze Wnioskodawca powinien skorygować odliczony podatek VAT od poszczególnych faktur (dających jakiekolwiek prawo do odliczenia) zgodnie z art. 90 ust.1? – pytanie nr 2 ostatecznie sformułowane w piśmie z 1 lipca 2015 r.

3.Jeśli odpowiedź na pytanie 2 jest pozytywna to: czy w przypadku jeżeli zakupiony zestaw komputerowy lub notebook służyć będzie działalności opodatkowanej i niepodlegającej pod ustawę VAT Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT w 100%?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1. Zdaniem Wnioskodawcy na podstawie art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 2 i 3 miała prawo do odliczenia podatku VAT obliczonego wg struktury sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej w momencie zakupu niżej wymienionych artykułów, gdyż nie był w stanie przypisać zakupionych zestawów komputerowych notebooków do obszarów:

1. Działalności opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej pod ustawę VAT
2. Działalności opodatkowanej i niepodlegającej pod ustawę VAT
3. Działalności niepodlegającej pod ustawę VAT.
   
   

Ad. 2

Stanowisko do pytania drugiego doprecyzowane w piśmie z 1 lipca 2015 r. oraz piśmie z 10 lipca 2015 r.:

Zdaniem Wnioskodawcy należy skorygować naliczony podatek VAT z faktury dotyczącej

• Dostawy, konfiguracji i wdrożenia systemu antywirusowego
• Dostawy i konfiguracji urządzeń sieciowych
• Dostawy i konfiguracji oprogramowania Systemowego
• Dostawy urządzeń oraz licencji oprogramowania do systemu monitorowania sieci
• Dostawy urządzeń i licencji oprogramowania do zabezpieczenia brzegu sieci i VPN
• Dostawy, instalacja i konfiguracja serwerów (partnerzy)
• Dostawy zestawów komputerowych oraz notebooków
• Dostawy i instalacja oprogramowania biurowego
• Dostawy zestawów wielofunkcyjnych

po przypisaniu konkretnych zestawów komputerowych i notebooków do poszczególnych stanowisk według obszarów

1. Działalności opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej pod ustawę VAT
2. Działalności opodatkowanej i niepodlegającej pod ustawę VAT
3. Działalności niepodlegającej pod ustawę VAT

winien skorygować naliczony podatek VAT na podstawie otrzymanej faktury.

A.Od kosztów na promocję projektu, dostawy i konfiguracji infomatów zewnętrznych i wewnętrznych, budowy portalu … oraz eUsług opartych o formularze i szkolenia, Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku VAT.

B.Od pozostałych kosztów ogólnych (zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT) Wnioskodawca ma możliwość wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (obszar a, obszaru b oraz do których nie przysługuje takie prawo z obszaru c) w następujący sposób:

I etap - wyliczenie kosztu jednego stanowiska dzieląc poszczególne koszty z faktur przez 110 stanowisk.

II etap - wyodrębnienie kosztów dla danego obszaru mnożąc koszt jednego stanowiska przez ilość stanowisk dla danego obszaru.

III etap dla :

1. dla obszaru a zdaniem Wnioskodawca w dalszej kolejności będzie miał zastosowanie art. 90 ust. 2 ustawy o VAT – wyliczenie strukturą obowiązująca w danym roku
2. dla obszaru b Wnioskodawca powinien zastosować odliczenie pełne w myśl orzeczeń potwierdzających stanowisko NSA w uchwale składu siedmiu sędziów z 24 października 2011 r. I FPS 9/10
3. dla obszaru c Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku VAT

C.Od kosztów dostawy na każde indywidualne stanowisko pracy w zakresie:

-dostawa i konfiguracja oprogramowania systemowego,

-dostawa zestawów komputerowych oraz notebooków

-dostawa i instalacja oprogramowania Biurowego zostaną zastosowane trzy metody:

• dla dostawy z obszaru a będzie miał zastosowanie art. 90 ust. 2
• dla dostawy z obszaru b zdaniem Wnioskodawcy powinien on zastosować odliczenie pełne w myśl orzeczeń potwierdzających stanowisko NSA w uchwale składu siedmiu sędziów z 24 października 2011 r. I FPS 9/10
• dla obszaru c Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku VAT.
  
  

Wnioskodawca winien skorygować odliczony podatek VAT od wszystkich faktur wyszczególnionych we wniosku w poz. 68 po przypisaniu konkretnych zestawów komputerowych i notebooków do poszczególnych stanowisk według obszarów

1. Działalności opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej pod ustawę VAT
2. Działalności opodatkowanej i niepodlegającej pod ustawę VAT
3. Działalności niepodlegającej pod ustawę VAT
   
   

Ad. 3 Zdaniem Gminy wówczas, gdy zakupiony zestaw komputerowy; notebook służyć będzie działalności opodatkowanej i niepodlegającej pod ustawę VAT Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT w 100%. W przypadku obszaru b) Gmina powinna zastosować odliczenie pełne w myśl orzeczeń potwierdzających stanowisko NSA w uchwale składu siedmiu sędziów z 24 października 2011 r. I FPS 9/10 (stanowisko nr 3 doprecyzowane w piśmie z 1 lipca 2015 r.)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

• nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…” w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy oraz prawa do odliczenia 100% podatku VAT w przypadku gdy zakupiony zestaw komputerowy lub notebook służyć będzie działalności opodatkowanej i niepodlegającej VAT
• prawidłowe w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego.
  
  

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego ustawodawca określił w art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT.

Na mocy art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.) jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Termin „dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych” do odliczenia podatku będzie liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tj. za pierwszy okres rozliczeniowy w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia), nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Wskazać tutaj należy, że zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw z dnia 7 grudnia 2012 r. (Dz.U. z 2013 r. poz. 35), do rozliczeń za okresy rozliczeniowe, które upływają w dniu 31 grudnia 2013 r., stosuje się przepisy art. 86 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2014 r.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podatnikami – zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r. działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W cytowanym na wstępie przepisie art. 86 ustawy ustawodawca zezwolił na odliczenie podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ww. przepis art. 86 ust. 1 ustawy stanowi generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego i jest uzupełniony regulacjami zawartymi w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2 – na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy – ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

W myśl art. 90 ust. 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Natomiast, stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących:

1. pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2. usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.
   
   

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

W oparciu o art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna. Na mocy art. 90 ust. 9a ustawy, przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do treści art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1. przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2. nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.
   
   

W swoim najnowszym orzecznictwie TSUE w sprawie Portugal Telecom SGPS SA. (C-496/11 26 września 2012 r.) zauważył, że jeżeli towary i usługi są wykorzystywane przez podmiot w celu dokonywania jednocześnie transakcji gospodarczych dających prawo do odliczenia i transakcji gospodarczych niedających prawa do odliczenia, odliczenie jest dopuszczalne jedynie w części VAT, który jest proporcjonalny do kwoty przypadającej na pierwsze transakcje i krajowy organ podatkowy może przewidzieć jedną z metod ustalania prawa do odliczenia wymienionych w rzeczonym art. 17 ust. 5 VI dyrektywy. Jeżeli towary i usługi są jednocześnie wykorzystywane do działalności gospodarczej i działalności niegospodarczej, art. 17 ust. 5 VI dyrektywy nie znajduje zastosowania, a metody odliczenia i podziału są określane przez państwa członkowskie, które przy wykonywaniu tego prawa powinny uwzględniać cel i systematykę VI dyrektywy i w tym celu przewidzieć metodę obliczania rzeczywiście odzwierciedlającą część wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z tych dwóch rodzajów działalności.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy było przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te miały być związane. Wnioskodawca miał zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności wykonywanych w ramach realizacji działalności gospodarczej (opodatkowanych i zwolnionych) oraz działalności niemającej charakteru gospodarczego (realizacja zadań własnych Wnioskodawcy).

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku należy wskazać, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, winien był mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należał wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy, gdyż metoda takiego wyodrębnienia nie została określona w ustawie, ani w przepisach wykonawczych do ustawy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi. Jednakże należy podkreślić, że wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Powyższe stanowisko Organu znajduje potwierdzenie w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 29 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 754/14 , w którym Sąd stwierdził, że: „(…) racje ma organ podatkowy, powołując się na treść art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i wskazując, że prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupu usług prawnych przysługuje skarżącemu w części związanej z jego działalnością gospodarczą, zaś w części nie związanej z działalnością gospodarczą podatnika – prawo takie nie przysługuje. Tym samym nie podzielono zarzutów skargi wskazujących na naruszenie ww. przepisu”.

Wnioskodawca był zobowiązany do przyjęcia przy odliczeniu podatku VAT naliczonego obiektywnego kryterium (np. klucza inwestycyjnego bądź transakcyjnego) zapewniającego, że obliczenie proporcji pomiędzy działalnością gospodarczą a działalnością niemającą charakteru gospodarczego będzie obiektywnie odzwierciedlało część wydatków faktycznie przypadającą odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności. Zatem możliwe było zastosowanie jakiegokolwiek sposobu rozdziału dokonanych zakupów towarów i usług pod warunkiem jednak, że gwarantowałby on najdokładniejsze ustalenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia (vide: wyrok TSUE w sprawie C-511/10 – pkt 23 i 24 ).

Odliczyć można bowiem w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Dotyczą zatem czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy. W świetle powyższego należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Podkreślenia jednak wymaga, że nieuwzględnianie w kalkulacji proporcji czynności pozostających poza zakresem VAT, nie stanowi przesłanki do przyznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu. Oznacza to jedynie, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT znajdują się poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług oraz ich wykonywanie, nie może stanowić podstawy do realizowania przewidzianych w niej praw. W odniesieniu bowiem do zakupów towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi od podatku i niepodlegającymi opodatkowaniu, proporcję tę należało stosować wyłącznie do tej części podatku naliczonego, która będzie związana z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, tj. z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz zwolnionymi od podatku. Należy bowiem mieć na uwadze, że prawo do odliczenia podatku naliczonego występuję wyłącznie – zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – w części związanej z czynnościami opodatkowanymi.

W tym miejscu wskazać należy, że w wyroku C-515/07 z dnia 12 lutego 2009 r., dotyczącym Stowarzyszenia, które prowadziło działalność opodatkowaną i niepodlegającą opodatkowaniu, w pkt 34-35, Trybunał zauważył, że „Bezsporny jest fakt, że taka działalność, jak działalność polegająca na tym, że dane stowarzyszenie broni ogólnych interesów swoich członków, nie stanowi działalności „opodatkowanej podatkiem [VAT]” w rozumieniu art. 2 pkt 1 dyrektywy, jeżeli nie polega ona na odpłatnym dostarczaniu towarów lub świadczeniu usług (zob. podobnie wyrok z dnia 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03 Optigen i in., Zb.Orz. s. I 483, pkt 42 i przytoczone tam orzecznictwo). Jeśli chodzi o to, czy taką działalność można uznać za wykonywaną „w innych celach” w rozumieniu art. 6 ust. 2 lit. a) dyrektywy, należy stwierdzić, że w sprawie C-437/06 Securenta, w której wyrok, zapadły w dniu 13 marca 2008 r., Zb.Orz. s. I 1597, został ogłoszony po złożeniu wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym w niniejszej sprawie, Trybunał rozpoznawał między innymi pytanie, w jaki sposób, w przypadku podatnika wykonującego jednocześnie działalność gospodarczą i niemającą charakteru gospodarczego, należy ustalać prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT”.

W tym względzie Trybunał zwrócił uwagę, w pkt 26 tego wyroku, że działalność niemająca charakteru gospodarczego nie należy do zakresu przedmiotowego dyrektywy, wskazując jednocześnie w pkt 28 tego wyroku, że system odliczeń ustanowiony przez dyrektywę dotyczy całej działalności gospodarczej podatnika, niezależnie od jej celów i wyników, pod warunkiem że te ostatnie co do zasady same podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT (pkt 36).

W pkt 38 TSUE wskazał, że „Z rozważań tych wynika, że, jak wskazał rzecznik generalny w pkt 38 opinii, art. 6 ust. 2 lit. a) dyrektywy nie może być traktowany jako ustanawiający zasadę, zgodnie z którą czynności, które nie są objęte zakresem zastosowania podatku VAT można uznać za czynności wykonywane „w celach innych” niż związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu tego przepisu. Taka wykładnia pozbawiłaby bowiem sensu art. 2 ust. 1 tejże dyrektywy”.

Ponadto w pkt 40 uzasadnienia wyroku stwierdzono, że „W związku z tym na pierwsze pytanie należy odpowiedzieć w ten sposób, że art. 6 ust. 2 lit. a) i art. 17 ust. 2 dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie mają one zastosowania do wykorzystywania towarów i usług zaliczonych do aktywów przedsiębiorstwa do celów realizacji czynności innych niż podlegające opodatkowaniu czynności podatnika, a VAT podlegający zapłaceniu z tytułu nabycia towarów i usług dotyczących takich czynności nie podlega odliczeniu”.

Należy również zwrócić uwagę na orzeczenie TSUE z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06, w którym Trybunał stwierdził, że „Podatek naliczony od wydatków poniesionych przez podatnika nie może uprawniać do odliczenia w zakresie, w jakim dotyczy działalności, która ze względu na brak jej gospodarczego charakteru nie należy do zakresu stosowania szóstej dyrektywy. (…) w przypadku, gdy podatnik wykonuje równocześnie działalność gospodarczą, opodatkowaną lub zwolnioną z podatku, i działalność niemającą charakteru gospodarczego, nienależącą do zakresu stosowania szóstej dyrektywy, odliczenie podatku naliczonego od wydatków związanych z emisją akcji i nietypowych cichych udziałów jest dopuszczalne tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 2 pkt 1 tej dyrektywy” (pkt 30 i 31).

Zatem wykorzystywanie przez Wnioskodawcę zakupów, w których cenie zawarty jest podatek naliczony zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku VAT i niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem nie może uprawniać do odliczenia w zakresie, w jakim zakupy te dotyczą działalności, która ze względu na brak jej gospodarczego charakteru nie należy do zakresu stosowania ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem odliczenie podatku naliczonego jest dopuszczalne tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika, z tytułu której to działalności Zainteresowany jest bez wątpienia podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawca w odniesieniu do towarów i usług zakupionych w celu realizacji projektu pn. „…” (udokumentowanych wskazanymi w treści wniosku fakturami), które miały być wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych od podatku VAT i niepodlegających opodatkowaniu nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego według struktury sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej VAT na podstawie art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

Wnioskodawcy w odniesieniu do zakupów wykorzystywanych przez niego zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku VAT i niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem, przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na podstawie proporcji określonej zgodnie z art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy, tylko w odniesieniu do zakupów, które można przyporządkować działalności opodatkowanej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (służących czynnościom opodatkowanym VAT i zwolnionym od podatku VAT).

Tym samym Wnioskodawca nieprawidłowo odliczył podatek naliczony związany z czynnościami opodatkowanymi VAT, zwolnionymi VAT i niepodlegającymi opodatkowaniu.

Przechodząc do kolejnego pytania dotyczącego korekty odliczonego podatku wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) - jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (art. 81 § 2 cyt. ustawy).

W art. 81b § 1 ww. ustawy wskazano, że uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1.ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;

2.przysługuje nadal po zakończeniu:

1. kontroli podatkowej,
2. postępowania podatkowego – w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.
   
   

W świetle § 2 cyt. wyżej artykułu – korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych.

Korekta deklaracji (zeznań) ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Może on dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym już wypełnieniu deklaracji z dołączonym pisemnym uzasadnieniem wyjaśniającym przyczynę korekty.

Skoro jak wskazano wyżej ustosunkowując się do stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania pierwszego, Wnioskodawca nieprawidłowo odliczył podatek naliczony związany z czynnościami opodatkowanymi VAT, zwolnionymi VAT i niepodlegającymi opodatkowaniu Wnioskodawca ma obowiązek dokonać korekty deklaracji VAT zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Należy zaznaczyć, że odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi VAT, zwolnionymi VAT i niepodlegającymi opodatkowaniu Wnioskodawca winien dokonać według wskazanego w odpowiedzi na pytanie pierwsze schematu.

W stosunku do podatku naliczonego związanego z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu Wnioskodawcy nie przysługuje w żadnym zakresie prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Natomiast w odniesieniu do podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi i niepodlegającymi (tj. obszar b – np. wskazany w pytaniu trzecim Wnioskodawcy zestaw komputerowy lub notebook) należy zauważyć, że jak już wyżej Organ wskazał rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony należy mieć na uwadze, że przepisy nie dają uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

W konsekwencji Wnioskodawcy w odniesieniu do zakupów związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT i niepodlegających opodatkowaniu VAT przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w zakresie w jakim zakupy te są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej VAT w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przypadku gdy zakupiony zestaw komputerowy lub notebook służyć będzie działalności opodatkowanej i niepodlegającej pod ustawę VAT Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT w 100% oraz, że w przypadku obszaru b Wnioskodawca winien zastosować odliczenie pełne.

Jak wyjaśniono Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać czynnościom opodatkowanym, a wybór metody wyodrębnienia tych kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy.

Podsumowując, stanowisko wnioskodawcy jest:

• nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…” w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy oraz prawa do odliczenia 100% podatku VAT w przypadku gdy zakupiony zestaw komputerowy lub notebook służyć będzie działalności opodatkowanej i niepodlegającej VAT
• prawidłowe w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego.
  
  

W odniesieniu do przedstawionego w stanowisku Wnioskodawcy sposobu wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z poszczególnymi kategoriami czynności wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.