Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPB-2-1/4514-281/16-1/MZ
z 12 sierpnia 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 5 maja 2016 r. (data wpływu do Biura – 6 maja 2016 r.), uzupełnionym 18 i 22 lipca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy przejęcia praw i obowiązków wynikających z umowy pożyczki – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 maja 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy przejęcia praw i obowiązków wynikających z umowy pożyczki.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 13 lipca 2016 r. znak: IBPB-2-1/4514-281/16/MZ wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 18 lipca 2016 r. (data wpływu dodatkowej opłaty) oraz 22 lipca 2016 r. (data uzupełnienia pozostałych braków formalnych).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Zainteresowani małżonkowie od 2 grudnia 2015 r. są wspólnikami K. Sp. z o.o., zwaną dalej Spółką lub pożyczkobiorcą. Mąż posiada 60 udziałów tej Spółki o łącznej wartości 951.000,00 zł a żona posiada 40 udziałów Spółki o łącznej wartości 634.000,00 zł.

Pomiędzy małżonkami od dnia nabycia udziałów Spółki do dnia dzisiejszego nie została zniesiona lub też ograniczona ustawowa wspólność majątkowa. Kapitał Spółki na dzień nabycia udziałów przez stronę wynosił 5.000 zł i dzielił się na 100 udziałów. Spółka na dzień nabycia udziałów miała zawartą umowę pożyczki z V. Sp. z o.o., zwaną dalej wspólnikiem lub pożyczkodawcą, która to Spółka do dnia 1 grudnia 2015 r. była właścicielem 100% udziałów Spółki sprzedanych następnie małżonkom 2 grudnia 2015 r. Jednocześnie ww. wspólnik, tj. V. Sp. z o.o. pożyczyła dla Spółki kwotę 1.580.000,00 zł, która to umowa pożyczki na podstawie umowy o przeniesienie praw i obowiązków została przeniesiona odpłatnie na małżonków w następujących kwotach: mąż nabył prawa do tej pożyczki w kwocie 948.000,00 zł (dziewięćset czterdzieści osiem tysięcy złotych), a żona w kwocie 632.000,00 zł.

Zainteresowani na podstawie uchwały z dnia 2 grudnia 2015 r., posiadane pożyczki przeznaczyli na zwiększenie wartości nominalnej udziałów i aktualnie kapitał zakładowy Spółki wynosi 1.585.000,00 zł i dzieli się na 100 udziałów. W dniu 9 grudnia 2015 r. Zainteresowani złożyli deklarację dla podatku od czynności cywilnoprawnych w Urzędzie Skarbowym, na druku

PCC-3, ze wskazaniem w tej deklaracji, że 2 grudnia 2015 r., sporządzili umowę przejęcia praw i obowiązków wynikających z umowy pożyczki zawartej pomiędzy V. Sp. z o.o. a K. Sp. z o.o. i uznali, iż umowa ta podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawych według stawki podatkowej w wysokości 2%, z tytułu przejęcia praw do umowy pożyczki. Mąż uiścił na rachunek bankowy ww. organu podatkowego podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 18.960,00 zł a żona także uiściła podatek od czynności cywilnoprawnych na rachunek bankowy ww. organu podatkowego w wysokości 12.640,00 zł. Na dzień przejęcia praw i obowiązków w dniu 2 grudnia 2015 r., z tytułu zwartej umowy pożyczki, pożyczkodawca, tj. V. Sp. z o.o. była czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowani wskazali, co następuje:

Umowa z 2 grudnia 2015 r. o nazwie umowa o przeniesieniu prawa do umowy pożyczki, została sporządzona na podstawie art. 509-517 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny. Małżonkowie 2 grudnia 2015 r. na podstawie umowy o nazwie: umowa o przeniesienie praw i obowiązków do umowy pożyczki, nabyli odpłatnie od V. Sp. z o.o. prawo do umowy do pożyczki w kwocie ogółem 1.580.000,00 zł w następujących kwotach: mąż nabył prawa do tej pożyczki w kwocie 948.000,00 zł, a żona w kwocie 632.000,00 zł.

Na podstawie ww. umowy sprzedaży z 2 grudnia 2015 r. nastąpiło przeniesienie prawa do wierzytelności (prawo do umowy pożyczki) na małżonków, które to osoby fizyczne w dniu zawarcia ww. umowy były wspólnikami K. Sp. z o.o.

Umowa z 2 grudnia 2015 r. jest umową sprzedaży w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Opisana powyżej umowa z 2 grudnia 2015 r. została zawarta pomiędzy V. Sp. z o.o. a osobami fizycznymi, małżonkami.

Z tytułu ww. umowy z 2 grudnia 2015 r. żadna ze stron umowy nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług oraz nie była z tego podatku zwolniona.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zawarta przez Zainteresowanych umowa przejęcia praw i obowiązków z umowy pożyczki udzielonej Spółce przed dniem 2 grudnia 2015 r. podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Zainteresowanych wpłata podatku od czynności cywilnoprawnych została dokonana na skutek błędnej interpretacji przepisu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych ponieważ Spółka utożsamiała umowę przelewu wierzytelności z umową sprzedaży praw majątkowych, o której mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) tej ustawy. Zdaniem Zainteresowanych, umowa przejęcia praw i obowiązków z tytułu zawartej umowy pożyczki powinna być uznana za umowę przelewu wierzytelności, tj. odrębną umowę, uregulowaną w art. 509-516 Kodeksu cywilnego, podczas gdy sprzedaż jest uregulowana w art. 535-602 Kodeksu cywilnego.

Zainteresowani wskazali, że „zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) i lit. k) ustawy podatkowi podlegają umowy pożyczki i umowy spółki (akty założycielskie). Stosownie do postanowień pkt 2 art. 1 ust. 1 podatkowi podlegają zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4. Ust. 3 tego przepisu stanowi, iż w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przy spółce kapitałowej wniesienie lub podwyższenie wniesionego do spółki wkładu, którego wartość powoduje podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika (akcjonariusza) oraz dopłaty.”

W ocenie Zainteresowanych, z przytoczonych przepisów wynika, że ustawodawca spośród pożyczek wskazanych w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) wygenerował pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika (akcjonariusza) i przyjął, iż tego rodzaju pożyczka mieści się w pojęciu zmiany umowy. Skoro ustawodawca, na użytek ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nakazał traktować (rozumieć) pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika jako zmianę umowy spółki, to zgodnie z zasadami legislacji należy przyjąć, iż przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych dotyczące pożyczek nie obejmują swym działaniem pożyczki udzielonej spółce przez wspólnika. Bezspornie Zainteresowani przejęli w dniu 2 grudnia 2015 r. prawa do pożyczki jako wspólnicy Spółki.

Reasumując powyższe z uwagi na fakt, iż pożyczkodawca w dniu 2 grudnia 2015 r. był podatnikiem podatku od towarów i usług czynnym, zdaniem Zainteresowanych zawarta przez nich umowa przejęcia praw i obowiązków z umowy pożyczki udzielonej Spółce przed dniem 2 grudnia 2015 r. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie zaznacza się, iż w przedmiotowej sprawie – jako, że obowiązek podatkowy powstał przed 1 stycznia 2016 r. – będą miały zastosowanie przepisy ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 626, ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. Stosownie bowiem do treści art. 50 ust. 2 ustawy z dnia 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r., poz. 1045) do opodatkowania czynności cywilnoprawnych, z tytułu których obowiązek podatkowy powstał na podstawie ustawy zmienianej w art. 23 przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy dotychczasowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wśród nich znajduje się w szczególności umowa sprzedaży.

Zgodnie z art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121, ze zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży praw majątkowych. Zatem przedmiotami sprzedaży w ujęciu Kodeksu cywilnego oprócz rzeczy mogą być również prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu zamkniętym określonym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podlegają omawianemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych, o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 cytowanej ustawy. Zgodnie z powyższym artykułem, czynności cywilnoprawne (w tym umowy sprzedaży) podlegają omawianemu podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 5, jeżeli ich przedmiotem są:

1. rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
2. rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
   
   

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy wartość rynkową określa się na podstawie przeciętnych cen przedmiotu czynności cywilnoprawnych stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy od czynności cywilnoprawnych określa stawki podatku, które wynoszą od umowy sprzedaży:

1. nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2. innych praw majątkowych – 1%.
   
   

O powstaniu obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnej decyduje, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, moment dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Instytucję przelewu (cesji) wierzytelności regulują przepisy ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 509 § 1 ww. Kodeksu wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba, że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Przelew wierzytelności jest swoistą konstrukcją prawną, przewidzianą w ogólnych zasadach zobowiązań, prowadzącą do zmiany osoby wierzyciela podczas, gdy przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Umowy cesji wierzytelności należą do czynności prawnych rozporządzających o skutkach zbliżonych do umowy przenoszącej własność. Dodać należy, że cesja nie ma formy samoistnej umowy, dlatego też dla jej realizacji musi być dokonana czynność cywilnoprawna, na podstawie której nastąpi przeniesienie wierzytelności.

Z treści art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że czynnością stanowiącą podstawę cesji może być umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inne umowy zobowiązujące do przeniesienia wierzytelności.

Podkreślić należy, że umowa cesji jako niewymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o ile nie przybierze postaci jednej z umów wymienionych w tym przepisie w szczególności umowy sprzedaży uregulowanej w przepisach Kodeksu cywilnego.

Z kolei, jeśli umowa cesji wierzytelności przybierze postać umowy sprzedaży, to wówczas podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku oraz jego uzupełnieniu wynika, że Zainteresowani małżonkowie w dniu 2 grudnia 2015 r. nabyli od V Sp. z o.o. na podstawie umowy o przeniesienie praw i obowiązków do umowy pożyczki, dokonanej w drodze umowy sprzedaży (w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego) wierzytelności tej Spółki wobec K. Sp. z o.o. Zainteresowani w dniu zawarcia ww. umowy byli wspólnikami K. Sp. z o.o. W wyniku ww. umowy sprzedaży Zainteresowani nabyli wierzytelności w łącznej kwocie 1.580.000,00 zł, przy czym mąż nabył je w kwocie 948.000,00 zł, a żona w kwocie 632.000,00 zł. Z tytułu ww. umowy z 2 grudnia 2015 r. żadna ze stron umowy nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług oraz nie była z tego podatku zwolniona.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że umowa sprzedaży wierzytelności podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1. opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
   
2. zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
   
   • umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
   • umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.
   
   
   

Z cytowanego powyżej przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych nie podlegają takie czynności, w których przynajmniej jedna ze stron z tytułu ich dokonania (dokonania tych czynności) jest opodatkowania podatkiem od towarów i usług lub zwolniona z podatku od towarów i usług (z wyjątkiem określonych czynności, które w przedmiotowej sprawie nie występują).

W związku z powyższym, skoro w przedstawionym stanie faktycznym – jak wskazali Zainteresowani – zawarta przez nich 2 grudnia 2015 r. umowa była umową sprzedaży w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego oraz z tytułu tej umowy żadna ze stron umowy nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług oraz nie była z tego podatku zwolniona, to czynność ta (umowa sprzedaży wierzytelności), dokonana na rzecz Zainteresowanych, podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Podstawę opodatkowania – zgodnie z art. 6 ust. 1 i 2 ww. ustawy – należało określić w oparciu o wartość rynkową nabytych wierzytelności na dzień podpisania umowy sprzedaży. Stosownie do art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych na Zainteresowanych (kupujących) z tytułu nabycia ww. wierzytelności ciążył obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Przy czym należy wskazać, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy stawka podatku w związku z zawarciem tej transakcji wynosiła 1%. Zainteresowani nie byli zatem obowiązani do uiszczenia – jak zostało to wskazane w treści opisu stanu faktycznego – 2% stawki podatku.

Jednocześnie wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie nie znajdą zastosowania postanowienia art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym wskazana przez Zainteresowanych okoliczność, że pożyczkodawca (a zatem sprzedający wierzytelność) w dniu 2 grudnia 2015 r. był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, pozostaje bez znaczenia dla obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia ww. umowy. Jak bowiem wyżej wskazano aby dana czynność podlegała wyłączeniu z opodatkowania, z tytułu jej dokonania jedna ze stron powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub zwolniona z tego podatku.

Końcowo wskazać należy, iż bezprzedmiotowym jest analizowanie powołanych przez Zainteresowanych w treści zajętego stanowiska art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) i lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych a także przepisów dotyczących zmian ww. umów – gdyż nie mają one zastosowania w przedmiotowej sprawie.

W świetle powyższego stanowisko Zainteresowanych należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zainteresowanym przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.