Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP3/4512-240/16-4/KP
z 16 czerwca 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2016 r. (data wpływu 25 marca 2016 r.) uzupełnionym w dniu 10 maja 2016 r. (data wpływu 12 maja 2016 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 25 kwietnia 2016 r. (skutecznie doręczone w dniu 4 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług umieszczania reklam na serwerach internetowych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług umieszczania reklam na serwerach internetowych.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 10 maja 2016 r. (data wpływu 12 maja 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 25 kwietnia 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie portali internetowych, reklamy i pośrednictwa pozostałego, aktualnie prowadzi działalność związaną z umieszczaniem reklam na serwisach internetowych. Za zamówienia spółka X. wystawia faktury VAT i przesyła poszczególnym kontrahentom zamawiającym usługi. W przypadku spółek mających siedzibę na terytorium Unii Europejskiej nieposiadających NIP-UE spółka wystawiała faktury z naliczaniem VAT 23%. Spółka ma w planach podjąć współpracę z klientem - spółką z Wielkiej Brytanii - niezarejestrowaną do celów podatkowych i nieposiadającą NIP-UE.

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca wskazał, że Spółka z Wielkiej Brytanii, jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT i nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (sprecyzowane w uzupełnieniu z dnia 10 maja 2016 r.):

Czy Spółka jest uprawniona wystawić usługobiorcy reklamy internetowej z siedzibą w Wielkiej Brytanii niezarejestrowanemu do celów podatkowych i nieposiadającemu NIP-UE oraz nieposiadającego stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, fakturę bez naliczenia podatku VAT i zastosować do tej sprzedaży mechanizm „reverse charge”, tj. sprzedaż nie podlega VAT na terytorium RP jak dla usługi opodatkowanej poza terytorium kraju i ujęcie tej sprzedaży w poz. 21 deklaracji VAT-7 (art. 28b ustawy o VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy (sprecyzowane w uzupełnieniu z dnia 10 maja 2016 r.):

W opisanej sytuacji Spółka powinna wystawić fakturę dla kontrahenta z Wielkiej Brytanii naliczając i odprowadzając podatek VAT w Polsce w wysokości 23%, ponieważ główną przesłanką jest fakt, że angielski kontrahent nie posiada NIP-UE, nie jest zarejestrowany do transakcji unijnych. Jedną z przesłanek do zastosowania preferencyjnej stawki VAT jest dokonanie dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji WDT, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy (zawierający dwuliterowy kod).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów na terytorium kraju;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
   
   

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 1 ustawy). Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 4 ustawy).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie portali internetowych, reklamy i pośrednictwa pozostałego, aktualnie prowadzi działalność związaną z umieszczaniem reklam na serwisach internetowych. Za zamówienia spółka X. wystawia faktury VAT i przesyła poszczególnym kontrahentom zamawiającym usługi. Spółka ma w planach podjąć współpracę z klientem - spółką z Wielkiej Brytanii - niezarejestrowaną do celów podatkowych i nieposiadającą NIP-UE. Spółka z Wielkiej Brytanii, jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT i nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawca powziął wątpliwość czy jest uprawniony wystawić usługobiorcy reklamy internetowej z siedzibą w Wielkiej Brytanii niezarejestrowanemu do celów podatkowych i nieposiadającemu NIP-UE oraz nieposiadającemu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, fakturę bez naliczenia podatku VAT i zastosować do tej sprzedaży mechanizm „reverse charge”, tj. czy sprzedaż nie podlega opodatkowaniu VAT na terytorium RP i powinna być ujęta w poz. 21 deklaracji VAT-7.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
   1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
      
   2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
   
   

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Generalna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy została określona w art. 28b ust. 1 ustawy. W oparciu o ten przepis, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Przy czym w myśl art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika, w rozumieniu art. 28a ustawy, dla których ustawodawca nie przewidział szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W analizowanym przypadku należy podnieść, że świadczoną przez Wnioskodawcę usługę – ze względu na jej charakter – należy zaliczyć do usług elektronicznych.

Zgodnie z art. 2 pkt 26 ustawy, przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011 (rozporządzenie wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, które wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio (Dz.Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.; zwane dalej „rozporządzeniem 282/2011”).

Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia 282/2011, do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Stosownie do art. 7 ust. 2 rozporządzenia 282/2011, ustęp 1 obejmuje w szczególności:

1. ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;
2. usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;
3. usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;
4. odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;
5. pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);
6. usługi wyszczególnione w załączniku I.
   
   

Załącznik I do rozporządzenia 282/2011 wymienia m.in. – w poz. 3 pn. „Punkt 3 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE”, w lit. h) – usługi „dostarczania przestrzeni reklamowej, szczególnie banerów reklamowych na stronach lub witrynach internetowych”.

W świetle ww. okoliczności sprawy oraz powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że czynności umieszczania przez Wnioskodawcę reklam na serwerach internetowych stanowią usługi elektroniczne, o których mowa w art. 2 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 7 rozporządzenia wykonawczego 282/2011.

Wnioskodawca wskazał, że ww. usługi będą świadczone na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy z siedzibą w Wielkiej Brytanii, który nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z tym, że dla usług elektronicznych świadczonych na rzecz podatników prawodawca nie przewidział szczególnego miejsca świadczenia, to przy określaniu tego miejsca znajdzie zastosowanie zasada ogólna, zgodnie z którą miejsce świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi, powiązane jest z miejscem odbioru tej usługi.

Odnosząc zatem wyżej cytowane przepisy do przedmiotowych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że skoro usługobiorca, będący podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy, posiada siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium kraju i nie posiada na terenie Polski stałego miejsca prowadzenia działalności, dla którego byłaby świadczona opisana usługa - miejscem świadczenia i opodatkowania tych usług będzie, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, terytorium państwa, w którym ten usługobiorca ma swoją siedzibę tj. Wielka Brytania.

W konsekwencji, przedmiotowe usługi nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

W tym miejscu wskazać należy, że przy określeniu miejsca świadczenia usług nie ma znaczenia czy podmiot jest zarejestrowany dla transakcji unijnych oraz czy posiada NIP-UE lecz czy jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy czy też podmiotem niebędącym podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy.

Sytuacja, w której czynność zrealizowana przez polskiego podatnika nie podlega opodatkowaniu w Polsce nie oznacza, że pozostaje ona całkowicie poza zakresem przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia. Przepisy nakładają bowiem na podatnika obowiązek udokumentowania wykonania takiej czynności fakturą.

Dla udokumentowania usług świadczonych na rzecz klienta zagranicznego Wnioskodawca winien wystawić fakturę VAT zgodnie z przepisem art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, gdzie stwierdza się, że podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jednocześnie w myśl art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy faktura powinna zawierać w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Mając na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawca jest zobowiązany do udokumentowania fakturą VAT sprzedaży przedmiotowych usług, których miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium kraju. W zaistniałej sytuacji, (gdy miejsce świadczenia znajduje się na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska), faktura ta powinna zawierać adnotację „odwrotne obciążenie”.

W tym miejscu należy wskazać, że w załączniku nr 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 czerwca 2015 r. w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2015 r., poz. 914 ze zm.), zawarto objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D).

Zgodnie z tymi objaśnieniami, w poz. 21 wykazuje się wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ustawy, jeżeli podatnik został zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97 ustawy.

Natomiast stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W tym miejscu należy podkreślić, że jak jednoznacznie wynika z treści wniosku Wnioskodawca świadczy usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Natomiast nie dokonuje wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w rozumieniu art. 13 ustawy. W rezultacie należy podnieść, że Wnioskodawca nie wykazuje przedmiotowej transakcji w poz. 21 deklaracji VAT-7, gdyż odwołując się do powyższych wyjaśnień w poz. 21 deklaracji VAT-7 wykazuje się wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Tym samym Wnioskodawca wystawiając fakturę VAT za świadczone usługi nie stosuje krajowej stawki podatku w wysokości 23%, a adnotację „odwrotne obciążenie”.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.