Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPB1/4511-1-219/16-2/KF
z 31 maja 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2016 r. (data wpływu 2 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dysponowania przez Wnioskodawcę wierzytelnością z tytułu wynagrodzenia za przejęcie długu Spółki Osobowej, w której będzie wspólnikiem – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dysponowania przez Wnioskodawcę wierzytelnością z tytułu wynagrodzenie za przejęcie długu Spółki Osobowej, w której będzie wspólnikiem.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu przepisu art. 3 ust. 1 ustawy o PIT.

W przyszłości Wnioskodawca zostanie wspólnikiem spółki jawnej lub spółki komandytowej (dalej: Spółka Osobowa). Możliwa jest sytuacja, w której Wnioskodawcy przysługiwać będzie wierzytelność wobec Spółki Osobowej z tytułu wynagrodzenia za przejęcie długu (dalej: Wynagrodzenie) na podstawie umowy przejęcia długu w rozumieniu art. 519 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (tekst jednolity: Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.; dalej: KC).

Wynagrodzenie Wnioskodawcy wynikające z umowy przejęcia długu może być równe lub wyższe od wartości przejmowanych zobowiązań. Niezależnie od przyjętego w umowie przejęcia długu harmonogramu zapłaty Wynagrodzenia, w umowie nie przewidziano naliczania odsetek od łącznej kwoty Wynagrodzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, fakt dysponowania przez Wnioskodawcę wierzytelnością z tytułu Wynagrodzenia może powodować powstanie przychodu do opodatkowania na podstawie ustawy o PIT po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki Osobowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, fakt dysponowania przez Wnioskodawcę wierzytelnością z tytułu Wynagrodzenia nie będzie powodował powstania przychodu do opodatkowania na podstawie ustawy o PIT po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki Osobowej.

Uzasadnienie

Alokacja wyniku spółki osobowej do wspólników

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału), oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy o PIT, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1. rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2. ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.
   
   

W świetle powyższego, przychody i koszty generowane na poziomie Spółki Osobowej alokowane będą do Wnioskodawcy w proporcji odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w zysku Spółki Osobowej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 8 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.), spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Zatem należy uznać, iż na gruncie prawa handlowego Spółka Osobowa dysponuje zdolnością prawną i może być wierzycielem czy dłużnikiem, natomiast z odmienią sytuacją mamy do czynienia w prawie podatkowym, gdzie spółki osobowe (z wyjątkiem spółek komandytowo-akcyjnych) nie są uważane za odrębnego podatnika i formułuje się zasadę ich tzw. transparentności podatkowej. Zatem wszelkie skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych (z wyjątkiem spółek komandytowo-akcyjnych) należy rozpatrywać w odniesieniu do wspólników tych spółek. Tym samym każdy ze wspólników spółki osobowej (niebędącej spółką komandytowo-akcyjną), przy ustalaniu swojego przychodu uzyskanego w następstwie posiadania udziału w tej spółce oraz poniesionego z tego tytułu kosztu, powinien stosować przepisy właściwej dla tego wspólnika ustawy o podatku dochodowym.

Nieodpłatne świadczenie na gruncie ustawy o PIT

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (czyli pozarolniczej działalności gospodarczej). Natomiast w świetle art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.

Analiza powyżej przytoczonych przepisów powinna prowadzić do wniosku, że do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia konieczne jest:

• dokonanie świadczenia o charakterze nieodpłatnym,
• otrzymanie tego świadczenia przez podatnika.
  
  

Natomiast w odniesieniu do opisanych we wniosku okoliczności nie sposób uznać, że sam fakt dysponowania przez Wnioskodawcę wierzytelnością z tytułu wynagrodzenia wobec Spółki Osobowej prowadzi do otrzymania przez niego świadczenia o nieodpłatnym charakterze. Brak powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia wynika zatem bezpośrednio z powyżej przytoczonych przepisów, przemawiają za tym również przedstawione poniżej argumenty.

Zasada swobody umów a umowa przejęcia długu przez Wnioskodawcę

Zgodnie z art. 353(1) KC, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. W świetle przedstawionej powyżej zasady, Wnioskodawca jako jedna ze stron umowy przejęcia długu mógł ukształtować treść tej umowy według swojego uznania tak długo, jak nie sprzeciwia się to właściwości (naturze) stosunku prawnego, ustawie lub zasadom współżycia społecznego.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, w związku z umową przejęcia długu Wnioskodawcy przysługiwać będzie Wynagrodzenie w wysokości równej lub wyższej od przejmowanych zobowiązań. Ponadto, termin zapłaty Wynagrodzenia może zostać wydłużony w porównaniu do spłaty pierwotnego długu. Niezależnie od ustalonego terminu płatności Wynagrodzenia, umowa przewidywać będzie, że nie będą naliczane odsetki.

Należy podkreślić, że ustalenie przez strony umowy przejęcia długu określonego terminu zapłaty Wynagrodzenia nie prowadzi do faktycznej wypłaty i udostępnienia przez Wnioskodawcę kontrahentowi środków pieniężnych, jak ma to np. miejsce w przypadku pożyczki czy kredytu. Istotą przejęcia długu zgodnie z art. 519 § 1 KC jest zobowiązanie do zapłaty cudzych zobowiązań, z reguły dokonywane w zamian za określone wynagrodzenie. Częstokroć, w warunkach rynkowych podmioty w celu uzyskania korzyści kształtują wynagrodzenie za przejęcie długu w wartości wyższej od wartości przejmowanych zobowiązań. Jednak to nie sposób ukształtowania poziomu Wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy jest przedmiotem niniejszego wniosku, lecz sytuacja, w której Wnioskodawcy będzie przysługiwała wierzytelność z tytułu Wynagrodzenia wobec Spółki Osobowej przez stosunkowo długi okres czasu.

W ocenie Wnioskodawcy, sytuacja taka nie powinna prowadzić do rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego świadczenia po stronie Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki Osobowej. Sam fakt dysponowania wierzytelnością nie może być bowiem zrównany z faktyczną wypłatą środków pieniężnych, jaka ma miejsce np. w przypadku umowy pożyczki bądź też w sytuacji wniesienia dopłat przez wspólników.

Świadczenie wspólnika na rzecz spółki osobowej

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zauważyć, że nawet w przypadku uznania, iż dysponowanie wierzytelnością z tytułu Wynagrodzenia wobec Spółki Osobowej powinno po stronie jej wspólników (w tym Wnioskodawcy) powodować powstanie przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w związku z nieoprocentowanym udostępnieniem kapitału, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że niemożliwym będzie rozpoznanie takiego przychodu po jego stronie, bowiem dojdzie do świadczenia przez Wnioskodawcę na jego własną rzecz.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że spółki osobowe prawa handlowego (poza spółką komandytowo-akcyjną) nie są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych. Podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki, w takim zakresie, w jakim uczestniczą w zyskach wypracowanych w prowadzonej w formie tej spółki pozarolniczej działalności gospodarczej. Podmiotowość spółek osobowych na gruncie prawa handlowego nie ma bowiem wpływu na ich podmiotowość dla celów podatkowych, czego przykładem może być nieposiadająca osobowości prawnej na gruncie prawa handlowego spółka komandytowo-akcyjna będąca – zgodnie z przepisami prawa podatkowego podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie można za przysporzenie w majątku podatnika uznać sytuacji, w której świadczenie spełnia wspólnik na rzecz spółki osobowej. Wynika to z faktu, iż świadczenie Wnioskodawcy wykonane na rzecz Spółki Osobowej będzie de facto świadczeniem dla „samego siebie”, w zakresie posiadanego udziału w zysku Spółki Osobowej zgodnie z art. 8 ustawy o PIT.

Jak wskazano powyżej, przychodem na gruncie ustawy o PIT mogą być jedynie te nieodpłatnie świadczenia, które zostały otrzymane przez podatnika. Innymi słowy, aby nieodpłatne świadczenie stanowiło przychód do opodatkowania musi być ono faktycznie przez tego podatnika „otrzymane”. Jednakże oczywistym jest stwierdzenie, że nie można otrzymać świadczenia „od samego siebie”. Natomiast taka sytuacja powstałaby w momencie, gdy wspólnik spółki osobowej (podatnik podatku dochodowego) innej niż spółka komandytowo-akcyjna, przekazał tej spółce świadczenie nieodpłatne lub poniżej jego wartości rynkowej. Bowiem, jak zostało to wskazane wyżej, wszelkie skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych (innych niż spółki komandytowo-akcyjne) rozpatrywane muszą być na poziomie ich wspólników. Podkreślić należy, że powyższe uwagi pozostają aktualne jedynie w tej części, w jakiej dany podatnik uczestniczy w zysku spółki osobowej, z uwagi na fakt, że przychody lub koszty uzyskania przychodów wspólnika spółki osobowej łączy się odpowiednio z przychodami lub kosztami uzyskania przychodów tego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego przez niego prawa do udziału w zysku. Tym samym ewentualne uznanie, że dysponowanie przez Wnioskodawcę wierzytelnością z tytułu Wynagrodzenia prowadziłoby z perspektywy podatku dochodowego do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, to świadczenie takie stanowiłoby w istocie świadczenie Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki Osobowej na własną rzecz, lecz jedynie w tym zakresie, w jakim Wnioskodawca będąc wspólnikiem Spółki Osobowej może uznać na gruncie ustawy o PIT określone świadczenia za składniki własnego majątku. Natomiast w pozostałym zakresie (tj. w części w jakiej w zysku Spółki Osobowej uczestniczą pozostali jej wspólnicy) opisane we wniosku okoliczności mogłyby stanowić podstawę do ustalenia przychodu.

Prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych dotyczących nieodpłatnego udostępniania środków pieniężnych spółkom osobowym przez ich wspólników będących osobami fizycznymi, a w szczególności:

• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 21 sierpnia 2015 r., sygn. IPTPB1/4511-298/15-4/AP, w której wskazano: „Biorąc pod uwagę transparentność podatkową spółki komandytowej, taki rodzaj ukształtowania dokapitalizowania Spółki przez Wnioskodawcę oznacza, że w części przypadającej na Jego udział w zyskach Spółki będzie On udostępniał środki finansowe >>samemu sobie<< (…)”;
• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 czerwca 2015 r., sygn. IBPBI/1/4511-378/15/JS, w której organ stwierdza: „Zatem wniesienie dopłat do spółki komandytowej przez Wnioskodawcę (wspólnika spółki komandytowej – osobę fizyczną), jak i późniejszy zwrot nieoprocentowanych dopłat, jest neutralne dla Wnioskodawcy (Komplementariusza) na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”;
• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 lutego 2015 r. sygn. IPPB1/415-1369/14-2/EC, w której wskazano: „W konsekwencji należy uznać, że Wnioskodawca będący komandytariuszem w Spółce komandytowej, który udziela nieoprocentowanej pożyczki na rzecz tej Spółki komandytowej nie uzyska (w zakresie jakim Wnioskodawca uczestniczy w zyskach Spółki komandytowej jako jej komandytariusz) jakiegokolwiek przychodu podatkowego, w tym w szczególności z tytułu nieodpłatnego świadczenia na gruncie Ustawy o PIT. Z podatkowego punktu widzenia udzielenie takiej pożyczki stanowi dla niego świadczenie na rzecz >>samego siebie<< i nie może zostać uznane za przysporzenie w jego majątku w rozumieniu zaprezentowanym w definicji nieodpłatnego świadczenia” (podkreślenie Wnioskodawcy);
• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 grudnia 2014 r., sygn. ILPB1/415-1135/14-2/IM, w której stwierdzono: „Oznacza to, że Wnioskodawca w części przypadającej na jego udział w zysku umorzy odsetki sam sobie. A skoro tak, to nie może tu być mowy o nieodpłatnym świadczeniu – Wnioskodawca nie może sam sobie niczego świadczyć nieodpłatnie”;
• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 lutego 2014 r., sygn. IBPBI/1/415-1129/13/BK, w której wskazane zostało, iż „Z tego też względu, jeżeli wspólnik spółki osobowej wykonuje świadczenie na rzecz tej spółki, to z podatkowego punktu widzenia jest to świadczenie dla samego siebie w takim zakresie, w jakim przychody i koszty spółki osobowej stanowią jego przychody i jego koszty. W przypadku zatem, gdy takie świadczenia są nieodpłatne, u tego wspólnika nie wystąpi przychód, w tym także przychód z nieodpłatnych świadczeń z tytułu uczestnictwa w spółce, która otrzymała takie nieodpłatne świadczenie. W sensie podatkowym wspólnik ten świadczy bowiem samemu sobie”,
• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 sierpnia 2012 r., sygn. ILPB1/415-492/12-4/AG, w której wskazano: „Niemniej jednak, ze względu na fakt, że osobowe spółki prawa handlowego na gruncie ustawy o PDOF są transparentne podatkowo, wzajemne świadczenia spółki osobowej i jej wspólnika stanowią zasadniczo świadczenia wykonywane przez tego wspólnika na rzecz samego siebie w zakresie, w jakim uczestniczy on w zyskach takiej spółki. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, nieoprocentowana pożyczka udzielona przez wspólnika na rzecz spółki osobowej nie będzie skutkować powstaniem dla wspólnika przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia na gruncie PDOF. W przeciwnym bowiem wypadku, ze względu na transparentność podatkową spółki osobowej w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym, należałoby uznać, że opodatkowaniu podlega nieodpłatne świadczenie na rzecz samego siebie, co jest w oczywisty sposób sprzeczne z założeniem o racjonalności ustawodawcy” (podkreślenie Wnioskodawcy).
  
  

Zaprezentowane stanowisko potwierdza również praktyka organów podatkowych dotycząca analogicznych sytuacji w przypadku gdy wspólnikiem spółki osobowej jest podatnik podatku dochodowego od osób prawnych (np. interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 listopada 2015 r., sygn. ILPB4/4510-1-399/15-3/MC, w której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym:

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje także potwierdzenie w piśmie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2002 r. nr PB4/AK-031-23/02, opublikowanym w Biuletynie Skarbowym nr 3 z 2002 r., z którego wynika, że: „Z tego też względu, jeżeli wspólnik spółki osobowej wykonuje świadczenie na rzecz tej spółki, to z podatkowego punktu widzenia jest to świadczenie: >>dla siebie samego<<,w takim zakresie, w jakim >>przychody i koszty spółki osobowej<< stanowią jego przychody i jego koszty. Jeżeli więc takie świadczenia są odpłatne, to u takiego wspólnika przychody równe są jego kosztom, jeżeli zaś wspomniane świadczenia są nieodpłatne, u tego wspólnika nie wystąpi ani przychód, ani koszt. Jednocześnie, w takim przypadku, nie będzie można mówić o uzyskaniu ani przez spółkę osobową, ani przez tego wspólnika przychodu >>z tytułu otrzymywanych nieodpłatnych świadczeń<<, bowiem spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a wspólnik – w sensie podatkowym – >>świadczył samemu sobie<<. Nie wyklucza to faktu, że tego rodzaju świadczenie może stanowić przychód pozostałych wspólników takiej spółki.” Aktualność prezentowanych tez w powyższym piśmie potwierdził Minister Finansów w piśmie z 9 sierpnia 2013 r.

Reasumując, Wnioskodawca uważa, iż w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, fakt dysponowania przez Wnioskodawcę wierzytelnością z tytułu Wynagrodzenia nie będzie powodował powstania przychodu do opodatkowania na podstawie ustawy o PIT po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki Osobowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Stosownie do przepisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 51 Kodeksu spółek handlowych, każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.

Tut. Organ zauważa, że w niniejszej sprawie – z uwagi na treść wniosku – przez spółkę osobową należy rozumieć spółkę jawną lub komandytową.

Spółka osobowa to spółka prawa handlowego, która nie posiada osobowości prawnej. Posiada jednak podmiotowość prawną, co oznacza, że może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania. Może także posiadać własny majątek, odrębny od majątków jej wspólników.

Dochody spółek niebędących osobami prawnymi nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników takiej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce niebędącej podatnikiem podatku dochodowego uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki jawnej bądź komandytowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1. wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2. polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

– prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Przy czym, jak podaje przepis art. 5a pkt 26 cyt. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Z kolei zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125 (art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy).

Cytowany powyżej art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera ogólną definicję przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, natomiast w art. 14 ust. 2 tej ustawy, wymienione zostały jedynie przykładowe zdarzenia powodujące powstanie tego przychodu. Z powyższego wynika zatem, że przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkie przysporzenia lub korzyści majątkowe związane z tą działalnością. Zauważyć przy tym należy, że korzyść ta nie musi skutkować bezpośrednim zwiększeniem aktywów podmiotu gospodarczego. Korzyścią taką może być także przysporzenie związane z otrzymaniem świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć poprzez pojęcie „nieodpłatny”. Przepisy ustawy o podatku dochodowym określają jedynie sposoby i kryteria ustalania wartości nabytych nieodpłatnie rzeczy (praw) albo nieodpłatnych świadczeń. Na gruncie języka polskiego „nieodpłatny” znaczy tyle, co: „nie wymagający opłaty” (www.sjp.pwn.pl – słownik języka polskiego).

W świetle powyższego, uznać należy, że dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że możliwa jest sytuacja, w której Wnioskodawcy przysługiwać będzie wierzytelność wobec Spółki Osobowej (jawnej lub komandytowej) z tytułu wynagrodzenia za przejęcie długu. Wynagrodzenie Wnioskodawcy wynikające z umowy przejęcia długu może być równe lub wyższe od wartości przejmowanych zobowiązań. Niezależnie od przyjętego w umowie przejęcia długu harmonogramu zapłaty Wynagrodzenia, w umowie nie przewidziano naliczania odsetek od łącznej kwoty Wynagrodzenia.

W związku z powyższym powstała wątpliwość, czy fakt dysponowania przez Wnioskodawcę wierzytelnością z tytułu wynagrodzenia za przejęcie długu może powodować powstanie przychodu do opodatkowania na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki Osobowej.

Mając na uwadze okoliczności niniejszej sprawy, należy wyjaśnić, że stosownie do art. 519 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu).

W myśl art. 519 § 2 Kodeksu cywilnego, przejęcie długu może nastąpić:

1. przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron;
2. przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron; jest ono bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna.
   
   

Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, przejęcie długu jest umową, której skutkiem jest następstwo w dług polegające na wstąpieniu przejemcy długu w sytuację prawną dotychczasowego dłużnika, który zostaje z długu zwolniony. Zatem w następstwie przejęcia długu przedmiotowe zobowiązanie będzie istniało nadal, z tą różnicą, że wierzyciel będzie mógł dochodzić swojej wierzytelności od innego podmiotu (w rozpatrywanej sprawie od Wnioskodawcy).

Wskazać należy, że umowa przejęcia długu może mieć zarówno charakter odpłatny, jak i nieodpłatny.

Zawarcie umowy przejęcia długu, w której w zamian za przejęcie zobowiązania do spłaty długu przewidziano wynagrodzenie równe co najmniej wartości przejmowanych zobowiązań jest transakcją neutralną w sensie ekonomicznym, gdyż w istocie pierwotne zobowiązanie zostaje zastąpione zobowiązaniem do zapłaty wynagrodzenia o tej samej wartości. Tym samym u podmiotu, którego dług jest przejmowany, nie dochodzi do trwałego przyrostu aktywów, ani do zmniejszenia jego pasywów. Nie ma zatem podstaw, by uznać, że w takiej sytuacji powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc na grunt rozpatrywanej sprawy, mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w związku z dysponowaniem przez Wnioskodawcę wierzytelnością z tytułu wynagrodzenia za przejęcie długu Spółki Osobowej nie powstanie po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika tej spółki, jakikolwiek przychód, w szczególności nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Okoliczność, że strony umowy przejęcia długu ustaliły, że zapłata wynagrodzenia przysługującego Wnioskodawcy za przejęcie długu Spółki Osobowej będzie miała miejsce dopiero w przyszłości nie oznacza, że spółka ta otrzymuje od Wnioskodawcy nieodpłatne świadczenie. Bowiem otrzymanie nieodpłatnego świadczenia ma miejsce wówczas, gdy na podstawie stosunku prawnego istniejącego pomiędzy dwoma podmiotami, jedna ze stron tego stosunku jest wyłącznym jego beneficjentem, a zatem otrzymuje korzyść kosztem drugiej strony tego stosunku prawnego bez jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego.

Tymczasem w przedmiotowej sprawie Spółka Osobowa nie otrzymuje żadnej korzyści kosztem innego podmiotu (Wnioskodawcy), przeciwnie – działa zgodnie z zawartą umową, w której ustalono harmonogram zapłaty wynagrodzenia. Jeżeli podjęto decyzję o wypłacie wynagrodzenia przysługującego Wnioskodawcy w zamian za przejęcie długu w ratach lub ustalono termin jego zapłaty w późniejszym terminie nie oznacza to, że Spółka Osobowa osiąga przychód z nieodpłatnych świadczeń w związku z nieoprocentowanym udostępnieniem kapitału.

W związku z powyższym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że fakt dysponowania przez Wnioskodawcę wierzytelnością z tytułu Wynagrodzenia nie będzie powodował powstania przychodu do opodatkowania na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki Osobowej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.