Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPB2/415-1045/15/BK
z 19 lutego 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2015 r. (data wpływu 20 listopada 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 stycznia 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 stycznia 2016 r.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zatrudnia pracowników, którym zobowiązany jest zapewnić odzież roboczą. Podstawę prawną obowiązku Wnioskodawcy stanowi art. 236⁶ § 1 Kodeksu pracy, zgodnie z którym pracodawca jest obowiązany dostarczyć pracownikowi nieodpłatnie środki ochrony indywidualnej zabezpieczające przed działaniem niebezpiecznych i szkodliwych dla zdrowia czynników występujących w środowisku pracy oraz informować go o sposobach posługiwania się tymi środkami. Szczegółowe warunki przyznawania odzieży roboczej reguluje zarządzenie z dnia 28 października 2012 r. w sprawie zasad przydzielania pracownikom odzieży i obuwia roboczego, środków ochrony indywidualnej oraz wydawania posiłków profilaktycznych i napojów. Ponadto, Wnioskodawca jest zobowiązany zapewnić pranie odzieży roboczej (art. 237⁹ § 2 Kodeksu pracy). Jeżeli pracodawca nie może zapewnić prania odzieży roboczej, czynności te mogą być wykonywane przez pracownika, pod warunkiem wypłacania przez pracodawcę ekwiwalentu pieniężnego w wysokości kosztów poniesionych przez pracownika (art. 237⁹ § 3 Kodeksu pracy).

Mając na uwadze fakt, że Wnioskodawca nie posiada środków umożliwiających pranie odzieży roboczej pracowników, pracownikom wypłacany jest ekwiwalent za pranie we własnym zakresie odzieży roboczej. Ekwiwalent jest wypłacany w formie ryczałtu w kwocie 10 zł miesięcznie i odpowiada kosztom ponoszonym przez pracowników. Ryczałt otrzymują pracownicy wykonujący pracę w terenie – Wydział Infrastruktury, Wydział Ochrony Środowiska, Wydział Bezpieczeństwa i Zarządzania Kryzysowego oraz konserwatorzy.

Art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nakłada na zakłady pracy obowiązek obliczania i poboru w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od nich przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Obowiązek obliczania zaliczek na podatek dochodowy spoczywający na pracodawcy wymaga określenia przychodu uzyskanego przez pracowników. Przychodem ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy nie jest tylko wynagrodzenie zasadnicze oraz premie pieniężne. Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody obejmują także wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone na pracownika. Zgodnie z orzecznictwem sądów (wyrok z dnia 24 października 2003 r., sygn. akt III RN 8/03) pracodawca powinien pobierać zaliczkę na podatek dochodowy także od świadczeń realizowanych w ramach ciążącego na nim obowiązku wynikającego z Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, a polegającego na częściowym pokrywaniu kosztów z tytułu opłat pracowników za przejazdy z miejsca zamieszkania do pracy i z powrotem.

Przy obliczaniu i pobieraniu przez Wnioskodawcę (płatnika) zaliczek na podatek dochodowy powstaje wątpliwość, czy ekwiwalent za pranie odzieży roboczej wypłacany w formie ryczałtu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, czy też nie.

Wnioskodawca jest zobowiązany zapewnić swoim pracownikom odzież roboczą oraz jej pranie lub wypłacić ekwiwalent pieniężny w zamian za te świadczenia z mocy przepisów wskazanych powyżej. Obowiązek ten dotyczy wszystkich pracowników, którym ekwiwalent pieniężny został wypłacony.

Świadczenia te przysługują na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy (Kodeks pracy art. 237⁶ – 237¹⁰; rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz.U. z 2003 r. Nr 169 poz. 1650)), a zasady ich przyznawania wynikają z powołanego powyżej zarządzenia pracodawcy, wydanego na podstawie art. 2378 Kodeksu pracy, który stanowi, że pracodawca ustala rodzaje środków ochrony.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przy wykonywaniu wynikającego z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązku obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy, Wnioskodawca (płatnik) powinien uwzględnić jako przychód pracownika z tytułu stosunku pracy kwotę ryczałtu wypłacanego pracownikowi z tytułu prania przez pracownika we własnym zakresie jego odzieży roboczej?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przyznany pracownikowi ekwiwalent pieniężny za pranie własnej odzieży roboczej, a także wartość zakupionej odzieży roboczej stanowi zatem przychód pracownika ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw (por. Urząd Skarbowy w Zgierzu I-2/415-39/06/US, Izba Skarbowa w Katowicach IBPB2/415-98/07/BJ).

Zagadnienia dotyczące wypłat ekwiwalentów pieniężnych za pranie odzieży roboczej reguluje Dział X („Bezpieczeństwo i higiena pracy”), Rozdział IX („Środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze”) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy.

Stosownie do postanowień art. 2379 § 2 Kodeksu pracy pracodawca jest obowiązany zapewnić, aby stosowane środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze posiadały właściwości ochronne i użytkowe, oraz zapewnić odpowiednio ich pranie, konserwację, naprawę, odpylanie i odkażanie. Jednocześnie art. 2379 § 3 Kodeksu pracy stanowi, że jeżeli pracodawca nie może zapewnić prania odzieży roboczej, czynności te mogą być wykonywane przez pracownika, pod warunkiem wypłacania przez pracodawcę ekwiwalentu pieniężnego w wysokości kosztów poniesionych przez pracownika.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego ekwiwalent, to równowartość, rzecz zawierająca w sobie wartość innej rzeczy. Wychodząc z tego założenia istnieją przesłanki, aby stwierdzić, że świadczenie, wypłacane pracownikowi za pranie odzieży, tylko wówczas będzie świadczeniem wolnym od podatku dochodowego, jeżeli będzie faktycznie odzwierciedlało koszty poniesione przez pracownika na pranie odzieży. Tylko w takim przypadku wypłacane świadczenie będzie stanowiło ekwiwalent w rozumieniu art. 2379 § 3 Kodeksu pracy. A contrario świadczenie nazywane ekwiwalentem, którego wysokość nie stanowi równowartości faktycznie poniesionych przez pracownika kosztów, a jest wypłacane w formie ryczałtu, nie podlega przedmiotowemu zwolnieniu (por. Izba Skarbowa w Warszawie IPPB4/415-574/12-4/JK).

Uwzględniając powyższe zdaniem Wnioskodawcy kwoty wypłacone pracownikom tytułem ekwiwalentu za pranie odzieży w formie ryczałtu podlegają opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych i Wnioskodawca winien dokonać stosownych potrąceń z tego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust 1 ww. ustawy ustawodawca określił katalog źródeł przychodów, wśród których w pkt 1 wymienił: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Mając na uwadze wyżej powołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności” co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Zagadnienia dotyczące dostarczania pracownikom środków ochrony indywidualnej oraz odzieży i obuwia roboczego, a także związanych z tym wypłat ekwiwalentów pieniężnych reguluje Dział X „Bezpieczeństwo i higiena pracy”, Rozdział IX „Środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze” ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r., poz. 1502 z późn. zm.).

Stosownie do postanowień art. 237⁷ § 1 Kodeksu pracy, pracodawca jest obowiązany dostarczyć pracownikowi nieodpłatnie odzież i obuwie robocze, spełniające wymagania określone w Polskich Normach:

1. jeżeli odzież własna pracownika może ulec zniszczeniu lub znacznemu zabrudzeniu,
2. ze względu na wymagania technologiczne, sanitarne lub bezpieczeństwa i higieny pracy.

W myśl art. 237⁷ § 2 ww. Kodeksu, pracodawca może ustalić stanowiska, na których dopuszcza się używanie przez pracowników, za ich zgodą, własnej odzieży i obuwia roboczego, spełniających wymagania bezpieczeństwa i higieny pracy.

Ponadto na podstawie art. 237⁹ § 2 Kodeksu pracy pracodawca jest obowiązany zapewnić, aby stosowane środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze posiadały właściwości ochronne i użytkowe, oraz zapewnić odpowiednio ich pranie, konserwację, naprawę, odpylanie i odkażanie.

Jeżeli pracodawca nie może zapewnić prania odzieży roboczej, czynności te mogą być wykonywane przez pracownika, pod warunkiem wypłacania przez pracodawcę ekwiwalentu pieniężnego w wysokości kosztów poniesionych przez pracownika (art. 237⁹ § 3 Kodeksu pracy).

Przepisy te nie wymagają, by pracodawca dokonywał zwrotu udokumentowanych wydatków ponoszonych przez pracowników. Zgodnie z definicją słownikową ekwiwalent oznacza rzecz zastępującą inną rzecz o równej wartości, odpowiednik, równoważnik (Współczesny słownik języka polskiego, Dunaj B. Warszawa 2007).

Z analizy powołanych przepisów wynika, iż zarówno dostarczenie pracownikowi środków ochrony indywidualnej oraz odzieży i obuwia, jak również ich konserwacja, pranie, naprawa, odpylanie i odkażanie jest obowiązkiem pracodawcy. Jeżeli jednak pracodawca nie może zapewnić prania, to czynności te mogą być powierzone pracownikowi. Możliwe to jest jedynie za zgodą pracownika. Wówczas pracodawca zobowiązany jest do wypłaty ekwiwalentu pieniężnego w wysokości kosztów poniesionych przez pracownika.

Skoro zatem z przepisów Kodeksu pracy wynika, że to pracodawca jest zobowiązany do prania, konserwacji, naprawy, odpylania i odkażania stosowanych środków ochrony indywidualnej, odzieży i obuwia roboczego, to - w ocenie tut. organu - w przypadku wypłaty ekwiwalentu winien on stanowić równowartość kosztów poniesionych przez pracownika.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zatrudnia pracowników, którym zobowiązany jest zapewnić odzież roboczą. Podstawę prawną obowiązku Wnioskodawcy stanowi art. 236⁶ § 1 Kodeksu pracy, zgodnie z którym pracodawca jest obowiązany dostarczyć pracownikowi nieodpłatnie środki ochrony indywidualnej zabezpieczające przed działaniem niebezpiecznych i szkodliwych dla zdrowia czynników występujących w środowisku pracy oraz informować go o sposobach posługiwania się tymi środkami. Szczegółowe warunki przyznawania odzieży roboczej reguluje zarządzenie z dnia 28 października 2012 r. w sprawie zasad przydzielania pracownikom odzieży i obuwia roboczego, środków ochrony indywidualnej oraz wydawania posiłków profilaktycznych i napojów. Ponadto, Wnioskodawca jest zobowiązany zapewnić pranie odzieży roboczej (art. 237⁹ § 2 Kodeksu pracy). Jeżeli pracodawca nie może zapewnić prania odzieży roboczej, czynności te mogą być wykonywane przez pracownika, pod warunkiem wypłacania przez pracodawcę ekwiwalentu pieniężnego w wysokości kosztów poniesionych przez pracownika (art. 237⁹ § 3 Kodeksu pracy).

Mając na uwadze fakt, że Wnioskodawca nie posiada środków umożliwiających pranie odzieży roboczej pracowników, pracownikom wypłacany jest ekwiwalent za pranie we własnym zakresie odzieży roboczej. Ekwiwalent jest wypłacany w formie ryczałtu w kwocie 10 zł miesięcznie i odpowiada kosztom ponoszonym przez pracowników. Ryczałt otrzymują pracownicy wykonujący pracę w terenie – Wydział Infrastruktury, Wydział Ochrony Środowiska, Wydział Bezpieczeństwa i Zarządzania Kryzysowego oraz konserwatorzy.

Wnioskodawca jest zobowiązany zapewnić swoim pracownikom odzież roboczą oraz jej pranie lub wypłacić ekwiwalent pieniężny w zamian za te świadczenia z mocy przepisów wskazanych powyżej. Obowiązek ten dotyczy wszystkich pracowników, którym ekwiwalent pieniężny został wypłacony.

Świadczenia te przysługują na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy (Kodeks pracy art. 237⁶ – 237¹⁰; rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz.U. z 2003 r. Nr 169 poz. 1650)), a zasady ich przyznawania wynikają z powołanego powyżej zarządzenia pracodawcy, wydanego na podstawie art. 2378 Kodeksu pracy, który stanowi, że pracodawca ustala rodzaje środków ochrony.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że wypłacany przez Wnioskodawcę uprawnionym pracownikom ekwiwalent za pranie odzieży roboczej stanowi dla nich przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże skoro Wnioskodawca na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy wypłaca pracownikom kwoty tytułem ekwiwalentu za pranie odzieży roboczej w formie ryczałtu, które odpowiadają kosztom ponoszonym przez tych pracowników, to kwota ta korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samy na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek wynikający z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę rozstrzygnięć organów podatkowych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osądzonych w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.