2015.11.26 - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB5/4510-864/15-2/PS
z 26 listopada 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643 z póżn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2015 r. (data wpływu 18 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego na rzecz podmiotu z siedzibą we Włoszech – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego na rzecz podmiotu z siedzibą we Włoszech.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej jako „Wnioskodawca’’) jest bankiem. Wnioskodawca. pełni trzy podstawowe funkcje: banku emisyjnego, banku banków oraz centralnego banku państwa. Podstawowym celem działalności Wnioskodawcy jest utrzymanie stabilnego poziomu cen, przy jednoczesnym wspieraniu polityki gospodarczej Rządu, o ile nie ogranicza to podstawowego celu Wnioskodawcy.

Do zadań Wnioskodawcy należy m.in. także dbałość o sprawność i bezpieczeństwo systemu płatniczego. Działania Wnioskodawcy na rzecz systemu płatniczego polegają przede wszystkim na: organizowaniu rozliczeń pieniężnych w kraju, zarówno między osobami fizycznymi, jak i podmiotami gospodarczymi, nadzorze nad systemami płatności oraz systemami rozrachunku papierów wartościowych, działaniach regulacyjnych.

W ramach realizacji powyższych zadań, Wnioskodawca prowadzi m.in. system płatności T.-N., stanowiący komponent paneuropejskiego systemu międzybankowych rozliczeń w euro w czasie rzeczywistym tj. T., który umożliwia szybkie i bezpieczne rozliczenia między bankami z różnych krajów, a tym samym wzmacnia płynność europejskiego systemu finansowego. T. pozwala bankom redukować koszty rozliczeń i stwarza im możliwość scentralizowanego zarządzania płatnościami. Uczestnikami systemu płatności T.-N. są: Wnioskodawca, banki komercyjne posiadające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, K. S.A., K. S.A. oraz K. S.A.

Wnioskodawcy może udzielać uczestnikom systemu T.-N. na ich wniosek, kredytu w ciągu dnia w euro (tzw. intraday credit), na czas krótszy niż jeden dzień operacyjny T. (kredyt zaciągany i spłacany w tym samym dniu operacyjnym, nie istnieje możliwość przedłużenia go na następny dzień). Kredyt ten zabezpieczany jest przeniesieniem prawa własności do obligacji skarbowych. Kredyt w ciągu dnia w euro jest formą wsparcia płynnościowego i nie podlega oprocentowaniu. Maksymalną kwotę kredytu, na dany kwartał kalendarzowy, Wnioskodawca ustala na podstawie wniosków uczestników systemu T.-N. W celu udzielania uczestnikom systemu T.-N. kredytu w ciągu dnia w euro, Wnioskodawca pozyskuje płynność (środki pieniężne w euro) od U. S.p.A. (do stycznia 2008 r. występującego pod nazwą U. S.p.A.) - banku posiadającego siedzibę we Włoszech, będącego uczestnikiem systemu T. (dalej jako „Bank”), na podstawie umowy C. „Contratto di apertura di Credito” (dalej jako „Umowa”). Zgodnie z Umową, każdego dnia operacyjnego T. Bank udziela Wnioskodawcy kredytu intraday w drodze przelania środków na rachunek Wnioskodawcy, prowadzony w euro w T., maksymalnie do kwoty limitu określonego w Umowie (maximum amount of the Credit Line). Kwota płynności pozyskanej od Banku w pełni odpowiada kwocie zgłoszonego przez uczestników systemu T.-N. zapotrzebowania na płynność (kredyt w ciągu dnia w euro) na dany kwartał. Przed rozpoczęciem każdego kolejnego kwartału, na podstawie wniosków, o których mowa wyżej, ustalana jest kwota wykorzystania maksymalnej kwoty limitu w kolejnym kwartale (Drawdown Amount). Po zakończeniu każdego kwartału, Wnioskodawca płaci Bankowi wynagrodzenie (commitment fee) w wysokości 0,03% w skali roku od nominalnej kwoty efektywnego wykorzystania maksymalnej kwoty limitu w poprzedzającym kwartale (notional amount effectively drawndown of the Credit Line). Zgodnie z umowami zawartymi przez Wnioskodawcę z uczestnikami systemu płatności T.-N., po zakończeniu każdego kwartału kredytobiorcy zobowiązani są do zwrotu Wnioskodawcy poniesionych przezeń kosztów z tytułu obsługi kredytu w ciągu dnia, które wynikają z kwot kredytu ustalonych (środków postawionych do dyspozycji kredytobiorców) na dany kwartał. Łączna kwota zwrotu jest równa kosztowi poniesionemu przez Wnioskodawcę z tytułu pozyskania płynności w ramach Umowy i jest pobierana z rachunków kredytobiorców. Obciążenie rachunków kredytobiorców następuje w tym samym dniu, w którym Wnioskodawca przekazuje kwotę należnego commitment fee do Banku. Wnioskodawca posiada oryginały certyfikatów rezydencji Banku w rozumieniu art. 4a pkt 12 ustawy o CIT, dotyczące okresów, w których realizowane są płatności na rzecz Banku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym, w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego przez Wnioskodawcę na rzecz Banku, na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika podatku CIT na podstawie art. 26 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn zm.) (dalej:ustawa o CIT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym, w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego przez Wnioskodawcy na rzecz Banku, na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika podatku CIT, na podstawie art. 26 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn zm.) (dalej:ustawa o CIT), co Wnioskodawca uzasadnia poniżej.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, „Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.” (ograniczony obowiązek podatkowy).

Z kolei art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, wprowadza zryczałtowany podatek CIT od określonych tytułów przychodów, które zostały uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, w tym, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, od przychodów z tytułu odsetek. W tym zakresie podatek ustalono w wysokości 20% tych przychodów.

Jednocześnie jednak, zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy o CIT „Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.” (analogiczna norma wynika z art. 22a ustawy o CIT, stosownie do którego „Przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.”).

Zatem, stosownie do art. 11 ust. 1 umowy z dnia 21 czerwca 1985 r. zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania (Dz. U. z 1989 roku, Nr 62. poz. 374,) „Odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i wypłacone są osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie”, przy czym, zgodnie z art. 11 ust. 2 polsko-włoskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania „Jednakże odsetki takie mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz jeżeli ich odbiorca jest ich właścicielem, podatek ustalony w ten sposób nie może przekroczyć 10% kwoty brutto tych odsetek.”. Natomiast, jak wskazuje art. 11 ust. 4 polsko-włoskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, określenie "odsetki”, użyte w niniejszym artykule, oznacza dochód od pożyczek rządowych, obligacji lub skryptów dłużnych, zarówno zabezpieczonych, jak i nie zabezpieczonych prawem zastawu hipotecznego lub prawem uczestniczenia w zyskach, oraz wszelkiego rodzaju roszczeń, jak również innego rodzaju dochody, które według ustawodawstwa podatkowego Państwa, z którego pochodzą, zrównane są z dochodami z pożyczek.

Ponadto, adekwatnie do art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, „Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.”

W kontekście powyższego, w celu powstania obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku CIT oraz zastosowania instytucji płatnika tego podatku, zdaniem Wnioskodawcy niezbędne jest kumulatywne zaistnienie następujących okoliczności:

wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy na rzecz Banku, stanowi odsetki w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,
przychód Banku z tytułu wynagrodzenia wypłacanego przez Wnioskodawcę w ramach Umowy jest przezeń uzyskiwany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przy czym, w razie łącznego zaistnienia obu powyższych przesłanek, zamiast przewidzianej art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT stawki w wysokości 20% kwoty przychodów, w związku z posiadaniem przez Wnioskodawcą oryginałów certyfikatów rezydencji Banku, zastosowanie znajdzie, na podstawie art. 11 ust. 2 polsko-włoskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, stawka podatku w wysokości 10%.

Ad. 1

Zgodnie z art. 21 ust, 1 pkt 1 ustawy o CIT, zryczałtowany podatek CIT od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagranicznych (tj. nieposiadających na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu) podatników przychodów z tytułu odsetek polega opodatkowaniu w wysokości 20% przychodów.

Jednocześnie, ustawa o CIT nie zawiera legalnej definicji pojęcia „odsetek”, w związku z czym, zgodnie z zasadami wykładni prawa podatkowego, w celu dokonania wykładni tego pojęcia na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, w omawianym przypadku, należy odwołać się do ogólnie przyjętego znaczenia pojęcia „odsetek” w polskim systemie prawnym, tj. do:

ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm., dalej jako „KC”); zgodnie z art. 359 § 1 KC odsetki od sumy pieniężnej należą się tylko wtedy, gdy wynika to z czynności prawnej albo z ustawy, z orzeczenia sądu lub z decyzji innego właściwego organu. Najbardziej typową transakcją, w ramach której powstają odsetki, jest umowa pożyczki. Stosownie do art. 720 § 1 KC, przez umowę pożyczki, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy, albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy, albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Z przepisu tego wynika zatem, iż aby można było mówić o pożyczce, przedmiotem umowy muszą być pieniądze, albo rzeczy oznaczone co do gatunku. Przy czym pojęcie „pieniędzy” użyte przez ustawodawcę obejmuje zarówno znaki pieniężne jako rzeczy, jak i pieniądz elektroniczny, zarówno w odniesieniu do środków krajowych, jak i zagranicznych. Ponadto, w doktrynie przyjmuje się, że odsetki stanowią wynagrodzenie za korzystanie z cudzego kapitału,
Prawa bankowego, które w sposób szczegółowy w Rozdziale 5 reguluje umowę o kredyt bankowy; zgodnie z art. 69 ust. 1 i ust. 2 pkt 5 oraz art. 76 Prawa bankowego, „Przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu”, przy czym umowa kredytu powinna określać w szczególności m.in. „wysokość oprocentowania kredytu i warunki jego zmiany” oraz zasady oprocentowania kredytu. Ponadto, stosownie do art. 77 Prawa bankowego, „Umowa kredytu może określać, że od kredytu postawionego do dyspozycji kredytobiorcy i przez niego niewykorzystanego przysługuje bankowi odrębna prowizja.”

W świetle powyższego należy stwierdzić, że:

wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy na rzecz Banku stanowi odsetki w rozumieniu art. 359 § 1 KC oraz oprocentowanie kredytu w rozumieniu Prawa bankowego i nie jest prowizją, o której mowa w art. 77 Prawa bankowego, gdyż wysokość i zasady jego naliczania nie zależą od kwoty kredytu postawionej do dyspozycji Wnioskodawcy (maximum amount of the Credit Line) i przezeń niewykorzystanego, tylko od nominalnej kwoty efektywnego wykorzystania przez Wnioskodawcę maksymalnej kwoty limitu w poprzedzającym kwartale (notional amount effectively drawndown of the Credit Line),
z punktu widzenia przepisów Prawa bankowego, przedstawiona w stanie faktycznym Umowa stanowi umowę o kredyt bankowy,

w związku z czym wynagrodzenie (commitment fee) wypłacane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy na rzecz Banku stanowi odsetki w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Jednocześnie, w związku z posiadaniem przez Wnioskodawcę oryginałów certyfikatów rezydencji Banku, na podstawie art. 11 ust. 2 polsko-włoskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zastosowanie znajdzie stawka podatku w wysokości 10%, gdyż wynagrodzenie (commitment fee) wypłacane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy na rzecz Banku stanowi odsetki również w rozumieniu art. 11 ust. 4 polsko-włoskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, tj. mieści się w określeniu „(,..) dochodu od (...) wszelkiego rodzaju roszczeń, jak również innego rodzaju dochodów, które według ustawodawstwa podatkowego Państwa, z którego pochodzą, zrównane są z dochodami z pożyczek.”, w szczególności w kontekście następującego brzmienia powyżej zacytowanego fragmentu art. 11 ust. 4 angielskiego tekstu polsko-włoskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, który zgodnie z art. 30 tej umowy należy uważać za rozstrzygający w razie rozbieżności przy interpretacji wszystkich wersji językowych, w jakich sporządzono polsko-włoską umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania: „(...) income from (...) debt-claims of every kind as well as other income assimilated to income from money lent by the taxation law of the State in which the income arises”, innymi słowy, ponieważ - jak Wnioskodawca wykazuje w Ad. 2 poniżej - miejscem powstania dochodu (przychodu) Banku z tytułu wynagrodzenia wypłacanego przez Wnioskodawcę w ramach Umowy jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT jest on zrównany z dochodem z pożyczek, powyższe wynagrodzenie Banku stanowi odsetki w rozumieniu art. 11 ust. 4 polsko-włoskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Ad. 2

Jednocześnie ustawa o CIT nie definiuje, jak należy rozumieć pojęcie dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W praktyce, w odniesieniu do tego zagadnienia, wykształciły się następujące linie interpretacyjne: (i) przychód jest osiągany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli jest wypłacany przez podmiot polski - łącznik siedziby płatnika (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby skarbowej w Katowicach z 13 stycznia r„ sygn. IBPBI/2/423- 1331/13/JD, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 19 czerwca 2013 r., sygn. 1TPB4/423-39/13/AM, (ii) przychód jest osiągany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli związane z nimi świadczenie zostało zrealizowane na terytorium Rzeczypospolitej - łącznik miejsca świadczenia (np. orzeczenie NSA z 23 kwietnia 2010 r., sygn. II FSK 2144/08, orzeczenie NSA z 2 czerwca 2011 r. sygn. II FSK 138/10), (iii) przychód jest osiągany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli efekty związanego z nim świadczenia będą wykorzystywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - łącznik miejsca efektu świadczenia (np. orzeczenie WSA w Krakowie z 17 lipca 2014 r., sygn. I SA/Kr 865/14, orzeczenie NSA z 4 lipca 2013 r., sygn. II FSK 2200/11).

W ocenie Wnioskodawcy, miejsce osiągnięcia przychodów Banku z tytułu wynagrodzenia wypłacanego przez Wnioskodawcę w ramach Umowy, determinuje zasada określona powyżej jako „łącznik siedziby płatnika”, a zatem przychód ten jest osiągany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanym stanie faktycznym, w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego przez Wnioskodawcę na rzecz Banku, na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika podatku CIT na podstawie art. 26 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, gdyż wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy na rzecz Banku stanowi odsetki w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, a przychód Banku z tytułu wynagrodzenia wypłacanego przez Wnioskodawcę w ramach Umowy, jest uzyskiwany przez Bank na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jednocześnie, w związku z posiadaniem oryginałów certyfikatów rezydencji Banku w rozumieniu art. 4a pkt 12 ustawy o CIT, zastosowanie znajdzie, na podstawie art. 11 ust. 2 polsko-włoskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, stawka podatku w wysokości 10%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –– tekst jednolity Dz.U.2012, poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin