Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPB3/423-486/14/MK
z 21 stycznia 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2014 r. (data wpływu 6 października 2014 r.), uzupełnionym w dniach: 16 października 2014 r., 9 grudnia 2014 r., 15 stycznia 2015 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na samochody osobowe będące własnością Spółki jest:

• prawidłowe w części dotyczącej amortyzacji środków trwałych;
• nieprawidłowe w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 6 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na samochody osobowe będące własnością Spółki.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca – jest dealerem samochodowym, który prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną w formie sp. z o.o. – jest podatnikiem podatek od towarów i usług. Przedmiotem jego działalności jest obrót samochodami, częściami zamiennymi, serwis samochodowy oraz wynajem samochodów /zapis w KRSA/. Przy zastosowaniu struktury sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej w roku 2014 ma prawo do odliczania 99% podatku naliczonego od zakupów dotyczących sprzedaży mieszanej. W ewidencji posiada zarejestrowane samochody osobowe, które służą wyłącznie działalności gospodarczej, zostały zgłoszone do Urzędu Skarbowego - VAT 26 i prowadzi dla nich ewidencję przebiegu. Stworzył również regulamin korzystania z ww. pojazdów. W związku z powyższym od zakupów ww. samochodów odlicza w całości podatek od towarów i usług, a koszty ich eksploatacji stanowią w całości koszty uzyskania przychodu.

Poza ww. samochodami posiada również samochody osobowe (zaewidencjonowane jako towary demonstracyjne oraz środki trwałe i stanowiące jej własność), od których zgodnie z art. 86a - od zakupu oraz od kosztów eksploatacji odlicza 50% podatku VAT, a poniesione koszty eksploatacji oraz nieodliczona część VAT-u stanowią koszty uzyskania przychodu.

Ze względu na brak ewidencji przebiegu pojazdów do tych samochodów - nie jest w stanie sprawdzić, czy pracownicy wykorzystują je wyłącznie służbowo, ale zakłada że może zdarzyć się sytuacja, w której pracownik sam poinformuje Spółkę, że zamierza wykorzystać auto w celach prywatnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania - pytania dotyczą samochodów objętych ograniczonym prawem do odliczenia podatku VAT (50%):

1. czy w przypadku wykorzystania tych pojazdów do celów prywatnych przez naszych pracowników należy skorygować część podatku od towarów i usług odliczonego?
2. czy w przypadku wykorzystania tych pojazdów do celów prywatnych przez pracowników Spółki nie odliczony podatek od towarów i usług w wysokości 50% od pozostałej części przy systemie mieszanym oraz koszty eksploatacji i amortyzacji środków trwałych stanowią koszty uzyskania przychodu?
3. czy w przypadku wykorzystania tych pojazdów do celów prywatnych przez pracowników (nieodpłatnie) spółka będzie zobowiązana do naliczenia przychodu pracownikom z tytułu nie odpłatnego świadczenia?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie drugie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań zostanie rozpatrzony odrębnymi pismami.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie podatków dochodowych, w tym podatku dochodowym od osób prawnych – wydatki związane z używaniem samochodu osobowego spełniające warunki określone w art. 15 ust. 1 ustawy stanowią koszty uzyskania przychodu wraz z podatkiem od towarów i usług w tej części, w jakiej podatnikowi nie przysługiwało odliczenie zgodnie z odrębnymi przepisami (art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy). Zgodnie z art. 16 ust. 1 lit. a nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony:

• jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,
• w tej części, w której zgodnie z przepisami od podatku od towarowi usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Wnioskodawca uważa, że nie odliczony podatek od podatku do towarów i usług w wysokości 50% od pozostałej części przy systemie mieszanym jest kosztem uzyskania przychodu, nawet jeżeli samochody wykorzystywane są dla celów prywatnych. Ustawodawca przewiduje możliwość odliczania podatku tylko w 50% bez powstania negatywnych konsekwencji na gruncie podatku dochodowego, nie ma też podstaw do uznania, iż nieodliczona kwota podatku od towarów i usług miałaby być podstawą opodatkowania przychodów pracowników.

Koszty eksploatacji oraz amortyzacji środków trwałych w przypadku, gdy samochody objęte są ograniczonym prawem do odliczenia podatku od podatku do towarów i usług w wysokości 50% – w całości stanowią koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

• prawidłowe w części dotyczącej amortyzacji środków trwałych;
• nieprawidłowe w pozostałej części.

Na wstępie należy stwierdzić, że postępowanie w sprawie interpretacji indywidualnej jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego, czy też kontrolnego, w których organ podatkowy zobowiązany jest do przeprowadzenia postępowania dowodowego, w którym bada okoliczności danej sprawy. W przypadku wydawania interpretacji indywidualnej organ podatkowy jest związany treścią przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które stanowią podstawę do wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, w ramach tego postępowania właściwy organ nie może jednak dokonywać weryfikacji przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, gdyż wykraczałoby to poza zakres przedmiotowego postępowania.

Kwestię kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów normują przepisy art. 15 i 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, ze zm.). Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z przepisu tego wynika zatem, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów), w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Co istotne również, muszą być to wydatki, dzięki którym podatnik może osiągnąć przychód podlegający opodatkowaniu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości. Generalnie można więc przyjąć, że kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, w tym także dla zagwarantowania jego funkcjonowania.

Enumeratywnie wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy katalog kosztów niestanowiących kosztów podatkowych nie oznacza bowiem, że inne koszty w nim nie wymienione tymi kosztami nie mogą być. W takim przypadku należy badać, czy dany koszt poniesiony został w celu uzyskania przychodów (zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów).

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Zatem, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. W takim ujęciu kosztami uzyskania przychodów będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie należy podkreślić, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii. W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny.

Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości. Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

• został poniesiony przez podatnika,
• jest definitywny, a więc bezzwrotny,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością,
• poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
• konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika;
• został właściwie udokumentowany,
• nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Katalog włączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty w art. 16 ust. 1 ustawy ma charakter zamknięty. Ujęte w nim wyłączenia mają różny charakter i pełnią różne funkcje.

W szczególności, część spośród nich prowadzi do bezwzględnego wyłączenia określonych rodzajów kosztów z kategorii kosztów podatkowych, część służy limitowaniu wysokości rozpoznawanych przez podatników rodzajów kosztów uzyskania przychodów (uniemożliwia zaliczenie do kosztów podatkowych wartości przewyższających ustalony przez ustawodawcę poziom wydatków), część – „przesunięciu” momentu rozpoznawania określonych kosztów, wykluczeniu ich związku albo powiązaniu ich z konkretnym przychodem lub momentem podatkowym. I tak, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony:

• jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,
• w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług – jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Wyjaśnić należy, że podatek naliczony, o którym mowa w powyższym przepisie, to suma kwot podatku VAT określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika przy nabyciu towarów i usług lub potwierdzających dokonanie przedpłaty.

Natomiast, podatek VAT naliczony, o który podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług zgodnie z odrębnymi przepisami, to 50% kwoty podatku, który w myśl art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) o podatku od towarów i usług, nie obniża podatku należnego.

Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy wyjaśnić należy, że wejście w życie przepisów ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312), nie oznacza, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, podatnicy ci zobligowani są do automatycznego pomniejszenia kosztów używania samochodu osobowego o 50%.

A zatem, jeśli wydatki związane z używaniem tego samochodu – w tym podatek naliczony, o którym mowa we wniosku – spełniają warunki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. samochody są wykorzystywane w prowadzeniu działalności gospodarczej (co dotyczy również przypadku wykorzystywania samochodów przez pracowników Spółki na cele prywatne, gdy Spółka uzyskuje przychód na zasadach rynkowych w związku z udostępnianiem tych samochodów) – to wydatki te będą stanowiły koszt uzyskania przychodu wraz z podatkiem naliczonym niepodlegającym odliczeniu od podatku należnego.

Natomiast w sytuacji opisanej w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, tj. w przypadku wykorzystywania samochodów przez pracowników Spółki na cele prywatne Wnioskodawca nie uzyskuje przychodu w związku z udostępnianiem tych samochodów (pracownicy będą wykorzystywać auta nieodpłatnie) – należy uznać, że nie będą one wykorzystywane w działalności gospodarczej (która ze swojej istoty jest działalnością zarobkową), ale do celów prywatnych i w konsekwencji wydatki te nie będą stanowiły koszt uzyskania przychodu wraz z podatkiem naliczonym niepodlegającym odliczeniu od podatku należnego.

Ponadto, jeżeli samochód osobowy spełnia definicję środka trwałego (art. 16a ustawy CIT), podatnik ma prawo wprowadzić go do ewidencji środków trwałych i dokonywać odpisów amortyzacyjnych niezależnie od tego, w jakiej części (100% czy 50%) odliczył podatek od towarów i usług przy zakupie tego samochodu – odpisy amortyzacyjne stanowią koszty podatkowe w całości (z uwzględnieniem ewentualnie innych ograniczeń, np., w przypadku otrzymanie dotacji – art. 16 ust. 1 pkt 48 cyt. ustawy, lub gdy wartość samochodu przekracza 20.000 euro – art. 16 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, itp.). Dla ustalenia wartości początkowej nabytego odpłatnie środka trwałego, w tym samochodu osobowego, cenę nabycia pomniejsza się o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (art. 16g ust. 3 cyt. ustawy).

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem nie mogły być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Organ wydając przedmiotową interpretację indywidualną wskazał zakres i sposób zastosowania norm prawa podatkowego ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz postawionego pytania. Jednocześnie ocenił stanowisko Wnioskodawcy pod względem zgodności z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Co do zasady bowiem przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji jest sam przepis prawa podatkowego.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia poszczególnych wydatków Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Dokonując interpretacji indywidualnej Organ podatkowy działający z upoważnienia Ministra Finansów przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji). Organ nie rozstrzyga o zindywidualizowanych obowiązkach podatkowych strony, gdyż może to nastąpić w ramach przeprowadzonego postępowania podatkowego.

Podkreślić również należy, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

W celu wykazania związku pomiędzy kosztem, a przychodem podatnik musi dysponować wymaganymi przez prawo dowodami. W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.