2015.05.25 - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB3/4510-158/15-2/GJ
z 25 maja 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2015 r. (data wpływu 27 lutego 2015 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wydania przez likwidowaną spółkę wspólnikowi wierzytelności cash poolingowej - jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 27 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia przez likwidowaną spółkę wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe

Wnioskodawca jest polską spółką kapitałową, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W przeszłości Wnioskodawca zawarł wraz z innymi podmiotami powiązanymi w ramach grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”) umowę cash poolingu, której celem jest efektywne zarządzanie środkami finansowymi w ramach Grupy.

Obecnie planowana jest likwidacja Wnioskodawcy. Proces likwidacji zostanie przeprowadzony zgodnie z właściwymi przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 ze. zm., dalej: „KSH”). Możliwe jest zatem podjęcie przez Zgromadzenie Wspólników Wnioskodawcy uchwały o rozwiązaniu Wnioskodawcy, na podstawie art. 270 pkt 2 KSH co będzie jednocześnie oznaczać otwarcie jej likwidacji, zgodnie z art. 274 § 1 KSH.

Na moment zakończenia czynności likwidacyjnych Wnioskodawca będzie spółką jednoosobową, a zatem majątek pozostały po przeprowadzeniu procedury likwidacyjnej zostanie na podstawie postanowień umowy spółki Wnioskodawcy oraz przepisów KSH przekazany jedynemu wspólnikowi, będącemu również polską spółką kapitałową podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej: „Wspólnik”).

Majątek likwidacyjny Wnioskodawcy, który zostanie przekazany Wspólnikowi po przeprowadzeniu czynności likwidacyjnych będzie obejmował wierzytelność pieniężną powstałą z tytułu udziału Spółki w systemie cash poolingu Grupy (dalej: „wierzytelność cash poolingowa”).

Dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) wartość wierzytelności cash poolingowej składać się będzie na moment zakończenia likwidacji Wnioskodawcy z dwóch części: kwoty głównej (części kapitałowej) oraz kwoty naliczonych i nieskapitalizowanych odsetek (części odsetkowej). W momencie przekazania Wspólnikowi wierzytelności cash poolingowej w ramach podziału majątku likwidacyjnego, wierzytelność ta nie będzie w żadnej istniejącej części zarachowana przez Wnioskodawcę jako przychód podatkowy należny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wydanie Wspólnikowi, w ramach podziału majątku likwidacyjnego Wnioskodawcy, wierzytelności cash poolingowej nie spowoduje uzyskania przychodu podatkowego przez Wnioskodawcę?
W przypadku udzielenia odpowiedzi na pytanie oznaczone numerem 1, że wydanie Wspólnikowi w ramach podziału majątku likwidacyjnego Wnioskodawcy wierzytelności cash poolingowej spowoduje uzyskanie przez Wnioskodawcę przychodu podatkowego, Wnioskodawca prosi o udzielenie odpowiedzi na pytanie, w jaki sposób należy ustalić wartość przychodu podatkowego, który powinien zostać wykazany przez Wnioskodawcę w wyniku wydania Wspólnikowi wierzytelności cash poolingowej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy przekazanie Wspólnikowi, w ramach podziału majątku likwidacyjnego Wnioskodawcy wierzytelności cash poolingowej nie spowoduje uzyskania przychodu podatkowego przez Wnioskodawcę.

Brak przysporzenia majątkowego po stronie likwidowanej Spółki, wydającej majątek Wspólnikowi

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym, co do zasady jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w określonych ustawą wypadkach przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy, dochodem, z zastrzeżeniem wyjątków wskazanych w ustawie jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji pojęcia „przychodu”. W art. 12 ust. 1 ustawy o CIT wymienione zostały przykładowe przysporzenia, które stanowią przychód w rozumieniu przepisów podatkowych, co do zasady jest to katalog otwarty. Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, że czynność przekazania majątku spółki jej wspólnikowi nie została wymieniona w art. 12 ustawy o CIT, jako źródło przychodu dla spółki likwidowanej.

Zatem, w celu rozstrzygnięcia, czy wydanie majątku likwidacyjnego stanowi zdarzenie powodujące powstanie przychodu podatkowego dla likwidowanej Spółki należy odwołać się do ukształtowanej przez praktykę definicji przychodu podatkowego. Zgodnie z powszechnie akceptowanym poglądem organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, przychodami podatkowymi (w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT) są wszelkie przysporzenia, które powodują trwały przyrost aktywów podatnika. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca zostanie zlikwidowany zgodnie z przepisami KSH, natomiast majątek pozostający po przeprowadzeniu czynności likwidacyjnych, w tym w szczególności wierzytelność cash poolingowa, zostanie przekazany Wspólnikowi. W celu rozstrzygnięcia, czy takie zdarzenie może rodzić po stronie Wnioskodawcy obowiązek wykazania przychodu podatkowego, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, należy rozważyć, czy likwidacja Wnioskodawcy oraz przekazanie Wspólnikowi majątku pozostałego po przeprowadzeniu likwidacji spowoduje przyrost aktywów Spółki.

Tryb likwidacji spółek z ograniczoną odpowiedzialnością został uregulowany przepisami KSH. Zgodnie z art. 272 KSH, rozwiązanie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru. W myśl art. 282 § 1 KSH likwidatorzy powinni zakończyć interesy bieżące spółki, a zgodnie z art. 286 KSH, pozostały po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli majątek powinien zostać podzielony pomiędzy wspólników spółki. Podział majątku nie może nastąpić przed upływem 6 miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli.

W świetle powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przekazanie Wspólnikowi majątku pozostałego po przeprowadzeniu likwidacji w trybie przewidzianym przepisami KSH nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy jakiegokolwiek przysporzenia. W szczególności, przekazanie Wspólnikowi majątku w formie wierzytelności pieniężnej w związku z likwidacją Wnioskodawcy nie będzie związane z wypłatą na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenia, czy też rekompensaty w jakiejkolwiek formie. Przeprowadzenie likwidacji ma na celu zakończenie działalności Wnioskodawcy, a nie generowanie przychodów. Taki też jest cel rozdysponowania majątku Wnioskodawcy w wyniku likwidacji.

Przedstawione powyżej stanowisko zostało potwierdzone przez Ministra Finansów w piśmie z 22 sierpnia 2001 r. stanowiącym odpowiedź na zapytanie poselskie. W piśmie Ministerstwa Finansów (brak sygnatury, Serwis Podatkowy 2002.7.25) wskazano: „Nie znajduję gospodarczego uzasadnienia dla sytuacji, kiedy w przypadku likwidacji spółki kapitałowej, po zaspokojeniu wszystkich wierzycieli takiej spółki, pozostały majątek nie byłby w całości dzielony między udziałowców takiej spółki. Bez względu jednak na wartość dzielonego majątku w likwidowanej spółce nie wystąpi przychód, gdyż w zamian za dzielony i przekazywany majątek spółka ta nie otrzymuje zapłaty i w wyniku likwidacji przestaje istnieć jako podatnik. Jednakże tak na gruncie przepisów Kodeksu handlowego, jak i Kodeksu spółek handlowych możliwe jest, iż udziałowcy likwidowanej spółki otrzymają, po zaspokojeniu przez spółkę pozostałych wierzycieli, zwrot udziałów w formie niepieniężnej, w postaci rzeczowych składników majątku tej spółki. W takim przypadku przychód udziałowców określa się, stosownie do art . 12 ust. 5 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) lub odpowiednio art . 11 ust. 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j. t Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), na podstawie rynkowej wartości otrzymanych składników majątkowych. Gdy tak określona wartość otrzymanych składników majątkowych przekracza wydatki na nabycie takich udziałów, to stosownie do art . 10 ust. 1 w związku z art . 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i odpowiednio art . 24 ust. 5 w związku z art . 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych różnica stanowi przychód (dochód) z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej, podlegający opodatkowaniu stawką 15 proc. kwoty tego przychodu (dochodu). Jeżeli jednak udziałowcy otrzymają mniej niż wynosiły ich wydatki na nabycie lub objęcie udziałów, różnica („strata”) - stosownie do art . 12 ust. 4 pkt 3 w związku z art . 7 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - nie będzie stanowiła kosztu uzyskania przychodów i odpowiednio w związku z art . 21 ust. 1 pkt 50 i art . 9 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych — nie będzie obniżała dochodu z tego źródła.” W piśmie tym Minister Finansów wyraził pogląd, zgodnie z którym „bez względu na wartość dzielonego majątku w likwidowanej spółce nie wystąpi przychód, gdyż w zamian za dzielony i przekazywany majątek spółka ta nie otrzymuje zapłaty i w wyniku likwidacji przestaje istnieć jako podatnik”.

W konsekwencji, likwidacja Wnioskodawcy oraz związane z nią przekazanie majątku nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, np.:

Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 24 czerwca 2014 r., sygn. akt IPTPB3/423-297/13-5/14-S/PM;
Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 marca 2014 r., sygn. akt IPPB3/423-981/13-2/DP;
Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 marca 2014 r. sygn. akt IPPB3/423-987/13-2/JBB;
Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 3 marca 2014 r., sygn. akt ILPB3/423-502/12/14-S/AO.

Również sądy administracyjne wskazują w swoich wyrokach, że wydanie majątku likwidowanej spółki jej wspólnikom nie powoduje osiągnięcia przychodu podatkowego przez tę spółkę.

Przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 26 lutego 2014 r. (sygn. akt I SA/G1 1448/13) Sąd jednoznacznie stwierdził, że: „trudno mówić, że spółka w związku z przekazaniem majątku jedynemu wspólnikowi, osiągnie jakąkolwiek korzyść majątkową. Przeniesienie na wspólnika prawa własności nie jest zbyciem, w wyniku którego powstaje po stronie skarżącej spółki przychód, gdyż przekazanie majątku nie stanowi odpłatnego zbycia prawa. Wypłata dywidendy stanowi jednostronną, nieodpłatną czynność prawną, która nie wiąże się z powstaniem po stronie spółki jakiegokolwiek przysporzenia”.

Z kolei w wyroku z dnia 25 marca 2014 r. (sygn. akt I SA/Ke 122/14), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zaznaczył, że „nie można przyjąć, tak jak to uczynił Minister Finansów, że spółka przekazująca majątek akcjonariuszom w ramach procesu likwidacji osiąga jakąkolwiek korzyść majątkową, a w rezultacie uzyskuje przysporzenie stanowiące jej przychód”.

Wnioskodawca wskazuje przy tym przykładowo wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wydane w analogicznych sprawach (wszystkie potwierdzają stanowisko Spółki):

z dnia 22 stycznia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2067/12;
z dnia 25 stycznia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2064/12;
z dnia 1 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2062/12 i III SA/Wa 2078/12;
z dnia 6 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2073/12;
z dnia 7 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2066/12;
z dnia 8 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2068/12;
z dnia 12 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2079/12;
z dnia 13 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2077/12, III SA/Wa 2061/12 i III SA/Wa 2076/12;
z dnia 14 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2076/12 i III SA/Wa 2069/12;
z dnia 21 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2070/11;
z dnia 26 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2072/12;
z dnia 27 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2065/12, III SA/Wa 2074/12 i III SA/Wa 2071/12;
z dnia 19 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2075/12.

Powyżej przytoczone argumenty są również podzielane przez Naczelny Sąd Administracyjny. W tym zakresie można wskazać następujące wyroki NSA, w których sąd wskazał, że wydanie majątku likwidacyjnego nie powoduje powstania przychodu podatkowego:

z dnia 28 listopada 2014 r., sygn. II FSK 2595/12;
z dnia 8 stycznia 2015 r., sygn., II FSK 2948/12;
z dnia 8 stycznia 2015 r., sygn. II FSK 2949/12;
z dnia 8 stycznia 2015 r., sygn. II FSK 2950/12;
z dnia 8 stycznia 2015r., sygn. II FSK 2951/12.

Jak wskazano, w wyżej powołanym wyroku NSA (sygn. II FSK 2948/12) „przekazanie majątku likwidowanej spółki nie jest warunkowane jakimkolwiek świadczeniem wzajemnym jej udziałowca. Jest to sytuacja zasadniczo odmienna od odpłatnego zbycia składnika majątku spółki, kiedy to zobowiązaniu spółki do przeniesienia na nabywcę prawa własności zbywanego składnika majątku odpowiada ekwiwalentne zobowiązanie nabywcy do zapłacenia spółce ceny nabywanego składnika, a więc obowiązek świadczenia określonej sumy pieniędzy. Nie można więc zgodzić się z Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Poznaniu, że przekazanie w toku likwidacji majątku spółki jej jedynemu udziałowcowi ma charakter odpłatny i wzajemny, gdyż powoduje zaspokojenie wierzytelności, jaką ma do spółki jej udziałowiec, a w konsekwencji, że stanowi odpłatne zbycie rzeczy lub praw majątkowych, o jakim mowa w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p.”.

Brak możliwości utożsamienia wydania majątku likwidacyjnego Wnioskodawcy z wykonaniem zobowiązania w formie niepieniężnej.

Z dniem 1 stycznia 2015 r. w życie wszedł art. 14a ustawy o CIT, którego ust. 1 stanowi, że w przypadku, gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego) jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu wydanie majątku likwidacyjnego wspólnikowi spółki nie jest jedną z czynności objętych dyspozycją art. 14a ustawy o CIT. Wydanie majątku likwidowanej spółki na rzecz wspólnika nie może bowiem być utożsamiane z wykonaniem zobowiązania w formie niepieniężnej. Pomimo, że zawarty w art. 14a ust. 1 ustawy o CIT katalog czynności prawnych rodzących zobowiązanie, które poprzez uregulowanie w formie niepieniężnej powoduje osiągnięcie przychodu podatkowego przez podatnika, nie ma charakteru zamkniętego (o czym świadczy użycie sformułowania „w tym z tytułu”), to w ocenie Spółki wydanie majątku likwidacyjnego nie mieści się w tym katalogu.

Likwidowana spółka wydająca swoje aktywa na rzecz wspólnika nie reguluje bowiem żadnego zobowiązania w prawnym rozumieniu. Wydanie majątku likwidacyjnego stanowi bowiem jednorazową czynność, która nie jest poprzedzona powstaniem jakiegokolwiek zobowiązania po stronie likwidowanej Spółki. Samo wydanie majątku likwidacyjnego powoduje jednoczesne powstanie i uregulowanie obowiązku wynikającego z przepisów prawa handlowego, a nie zobowiązania w rozumieniu prawa cywilnego czy bilansowego.

Nie jest dopuszczalne utożsamienie wydania majątku likwidowanej spółki z uregulowaniem zobowiązania tej spółki wobec jej wspólnika. W konsekwencji, takie działanie nie będzie podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 14a ust. 1 ustawy o CIT.

Ponadto również na gruncie prawa bilansowego wydania majątku likwidacyjnego, czyli zmniejszenia aktywów spółki nie księguje się drugostronnie z zobowiązaniem wobec wspólnika, ale poprzez zmniejszenie pozycji kapitałów własnych, ponieważ w wyniku likwidacji dochodzi do unicestwienia udziałów przysługujących wspólnikowi w likwidowanej spółce.

Wnioskodawca pragnie również wskazać, że wydanie majątku likwidacyjnego jest, w przeciwieństwie do innych czynności prawnych wymienionych w art. 14a ust. 1 ustawy o CIT, często dokonywane w formie rzeczowej, podczas gdy w przypadku czynności wymienionych w art. 14a ust. 1 ustawy o CIT wykonanie wynikających z nich zobowiązań w formie rzeczowej jest w zasadzie rzadko spotykanym wyjątkiem. Skoro więc hipoteza art. 14a ust. 1 ustawy o CIT pomija wprost wydanie majątku likwidacyjnego jako czynność objętą jego dyspozycją, pomimo że w przypadku likwidacji spółki wydanie majątku rzeczowego jest bardzo częste w praktyce gospodarczej, to należy przyjąć, że czynność ta nie może spowodować osiągnięcia przychodu podatkowego przez likwidowaną Spółkę.

Wydanie wierzytelności cash poolingowej jako czynność nieobjęta dyspozycja art. 14a ust. 1 ustawy o CIT.

Ponadto Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wydanie Wierzytelności cash poolingowej nie może być rozumiane jako „wykonanie świadczenia niepieniężnego” w rozumieniu art. 14a ustawy o CIT, ponieważ przedmiotem tego świadczenia będzie wartość nominalna należności wyrażona w pieniądzu, która w dowolnej chwili może zostać zamieniona na środki pieniężne, tzn. może zostać postawiona w stan wymagalności.

Stosownie do podnoszonej przez Wnioskodawcę argumentacji, omawiana wierzytelność cash poolingowa ma charakter pieniężny, a więc jej wydanie nie będzie stanowić uregulowania zobowiązania w formie niepieniężnej czy wykonania świadczenia niepieniężnego. Zgodnie z warunkami umowy cash poolingu zawartej przez Wnioskodawcę z podmiotami z Grupy, wierzytelność pieniężna powstała z tytułu udziału Spółki w systemie cash poolingu może zostać w każdej chwili postawiona przez Wnioskodawcę w stan wymagalności. Innymi słowy Wnioskodawca może „spieniężyć” analizowaną wierzytelność własną w dowolnym momencie. Konsekwencją takiego działania jest zamiana prawa majątkowego Spółki na środki pieniężne w wysokości równej kwocie głównej wierzytelności oraz sumie naliczonych odsetek.

W celu potwierdzenia powyższego stanowiska zasadne jest wskazanie, że choć przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji środków pieniężnych w kontekście likwidacji spółki posiadającej osobowość prawną to definicja środków pieniężnych została sformułowana w art. 12 ust. 4g ustawy o CIT na potrzeby likwidacji spółki nieposiadającej osobowości prawnej.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3a ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Natomiast art. 12 ust. 4g ustawy o CIT wprowadza definicję środków pieniężnych, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3a ustawy o CIT, zgodnie z którą przez środki pieniężne rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę nie będącą osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika. W opinii, Spółki wierzytelność cash poolingowa może być w swoich zasadniczych aspektach (istnienie części kapitałowej i odsetkowej) zrównana z wierzytelnością pożyczkową, a zatem w świetle wyżej powołanej definicji zasadnym jest traktowanie takiej wierzytelności dla celów ustawy o CIT, tak jak środków pieniężnych.

W związku z powyższym systemowo dla celów ustawy o CIT świadczenie polegające na wydaniu wierzytelności pieniężnej wspólnikowi spółki będącej osobą prawną można utożsamiać z wydaniem de facto środków pieniężnych. W związku z powyższym, stwierdzić należy, że wierzytelność cash poolingowa wydana Wspólnikowi w związku z likwidacją Wnioskodawcy będzie mieć charakter pieniężny w świetle art. 14a ustawy o CIT.

Zatem, w opinii Wnioskodawcy, wydanie Wspólnikowi, w ramach planowanego postępowania likwidacyjnego, wierzytelności cash poolingowej, nie jest objęte treścią art. 14a ustawy o CIT, ponieważ świadczenie to ma charakter pieniężny.

Podsumowując powyższą argumentację Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wydanie Wspólnikowi w ramach planowanego postępowania likwidacyjnego wierzytelności cash poolingowej nie spowoduje osiągnięcia przez Wnioskodawcę przychodu podatkowego.

Ad 2.

W przypadku udzielenia odpowiedzi na pytanie oznaczone numerem 1, że wydanie Wspólnikowi w ramach podziału majątku likwidacyjnego Wnioskodawcy wierzytelności cash poolingowej spowoduje uzyskanie przez Wnioskodawcę przychodu podatkowego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ewentualny przychód podatkowy osiągnięty przez Spółkę w wyniku wydania majątku likwidacyjnego na rzecz Wspólnika będzie odpowiadał kwocie naliczonych i nieskapitalizowanych odsetek od kwoty wierzytelności głównej wchodzącej w skład wierzytelności cash poolingowej. Przychodem nie będzie natomiast kwota główna wierzytelności cash poolingowej (część kapitałowa).

Stosowanie do wierzytelności cash poolingowej przepisów o pożyczce.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W świetle powyższego przepisu bezspornym jest, że kwota główna zwróconej pożyczki nie stanowi przychodu do opodatkowania. Pomimo, że w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym zawarta została umowa cash poolingu, która nie może być wprost utożsamiana z umową pożyczki, to wierzytelność pieniężna powstała z tytułu udziału Spółki w systemie cash poolingu nosi podobne znamiona w odniesieniu do przedmiotu należnego świadczenia, którym jest kwota wierzytelności głównej (część kapitałowa) oraz przypisane do niej naliczone i nieskapitalizowane odsetki (część odsetkowa).

W związku z powyższym, w przypadku spłacenia wierzytelności cash poolingowej przychód Wnioskodawcy stanowiłaby wyłącznie kwota otrzymanych odsetek. Natomiast zwrot kwoty głównej wierzytelności cash poolingowej (części kapitałowej) powinien być zawsze podatkowo irrelewantny dla Wnioskodawcy. Pozwala to zachować spójność systemową opodatkowania, ponieważ kwota główna środków pieniężnych przekazana do systemu cash poolingu przez Wnioskodawcę nie stanowiła dla niego uprzednio kosztu uzyskania przychodów. Przychodem lub kosztem uzyskania przychodów dla stron systemu cash poolingu są natomiast odsetki.

Powyżej przedstawiony wniosek znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, np.:

Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 14 października 2014 r. (sygn. IPTPB3/423-247/14-2/KJ), w której organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy (i odstąpił od uzasadnienia), który argumentował, że: „W opinii Spółki, będzie Ona mogła jako Uczestnik rozpoznać naliczane odsetki od ujemnego salda na jej rozrachunkach z Liderem jako koszt uzyskania przychodów w dacie rozliczenia tych odsetek przez Dział Treasury. Analogicznie, w opinii Spółki, powinna Ona, jako Uczestnik, rozpoznać naliczane odsetki od dodatniego salda na Jej rozrachunkach z Liderem jako przychód podatkowy w dacie rozliczenia tych odsetek przez Dział Treasury. (...) zdaniem Spółki, środki finansowe przelewane pomiędzy Rachunkiem Spółki jako Uczestnika i Rachunkiem Lidera, w ramach zerowania salda na Rachunku Uczestnika, nie stanowią dla Spółki kosztów uzyskania przychodów ani przychodów podatkowych”.
Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 lipca 2014 r. (sygn. IBPBI/2/423-484/14/BG), w której wskazano, że: „Wnioskodawca jako uczestnik systemu cash poolingu rozpozna przychód podatkowy w dacie faktycznego otrzymania (zaksięgowania na jego rachunku bieżącym) odsetek, natomiast odsetki, którymi został obciążony w ramach systemu cash poolingu stanowić będą dla niego koszt uzyskania przychodu w dacie ich faktycznej zapłaty (obciążenia rachunku bieżącego)”;
Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 17 lipca 2014 r. (sygn. IPTPB3/423-109/14-4/GG), w której wskazano, że: „(...) odsetki otrzymane przez Wnioskodawcę zgodnie z umową cash-poolingu są przychodem podatkowym na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 listopada 2013 r. (sygn. ILPB4/423-309/13-2/DS), w której organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy (i odstąpił od uzasadnienia), który argumentował, że: „Zdaniem Wnioskodawcy, będącego uczestnikiem systemu cash-poolingu jego przychodem są kwoty odsetek dopisywanych do salda rachunku Spółki lub w przypadku wyboru drugiej metody rozliczeń z Pool Leaderem; kwoty odsetek otrzymanych w związku z udziałem w systemie cash-poolingu, a kosztem uzyskania przychodów kwoty odsetek odejmowanych od salda rachunku Spółki, lub w przypadku wyboru drugiej metody rozliczeń - wydatki poniesione z tytułu zapłaconych odsetek oraz prowizje zapłacone Bankowi za świadczenie usługi cash-poolingu, natomiast pozostałe środki przelewane pomiędzy uczestnikami cash-poolingu, niebędącymi bankiem, nie stanowią dla Spółki przychodów ani kosztów ich uzyskania”.

W konsekwencji faktu, że kwoty należne Spółce, a wynikające z omawianej wierzytelności cash poolingowej, mają podobny podatkowo charakter do wierzytelności pożyczkowej, ewentualne postawienie tej wierzytelności pieniężnej w stan wymagalności doprowadzi do zwrotu pożyczonych środków pieniężnych, co w rezultacie stanowi - zdaniem Wnioskodawcy - „zwrot”, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, kwota wierzytelności głównej przekazana Wspólnikowi w wyniku postępowania likwidacyjnego nie powinna być zaliczona do przychodów Wnioskodawcy, ponieważ nie stanowiłaby ona przychodu również w przypadku jej uprzedniej spłaty na rzecz Wnioskodawcy. Jeżeli zatem wydanie powyższej wierzytelności cash poolingowej powinno w ogóle wywoływać jakiekolwiek skutki podatkowe dla Wnioskodawcy, to powinno wiązać się z identycznymi konsekwencjami na gruncie ustawy o CIT co zwrot kwoty wierzytelności głównej, w sytuacji gdyby Spółka postawiła przedmiotową wierzytelność w stan wymagalności otrzymując środki pieniężne w takiej samej kwocie.

Wierzytelność cash poolingowa jako środki pieniężne

W ocenie Spółki, w celu potwierdzenia prawidłowości wyżej przedstawionego stanowiska zasadne jest ponowne odwołanie się do definicji środków pieniężnych, jaka została sformułowana na potrzeby ustalenia wartości przychodu podatkowego wspólnika likwidowanej spółki osobowej lub wspólnika, który występuje z takiej spółki.

Zgodnie z art. 12 ust. 4g ustawy o CIT przez środki pieniężne rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

Analiza językowa powołanego powyżej przepisu wskazuje, że środkami pieniężnymi w kontekście likwidacji spółki niebędącej osobą prawną są wartości wierzytelności z tytułu udzielonej przez taką spółkę pożyczki, za wyjątkiem wierzytelności odsetkowej, jeżeli wierzytelności te spłacone zostały na rzecz otrzymującego je wspólnika.

W związku z brakiem analogicznych przepisów odnoszących się do likwidacji spółek posiadających osobowość prawną, definicję środków pieniężnych zawartą w wyżej przytoczonym przepisie należy, w ocenie Wnioskodawcy, stosować odpowiednio w razie likwidacji spółki mającej osobowość prawną.

W konsekwencji należałoby przyjąć, że wartość wierzytelności cash poolingowej w części odpowiadającej kwocie głównej należy traktować dla celów CIT, tak jak środki pieniężne, a zatem wydanie Wspólnikowi wierzytelności cash poolingowej nie powinno w tej części podlegać CIT na podstawie art. 14a ustawy o CIT.

Jednocześnie, mając na uwadze powyższe rozważania, kwota nieskapitalizowanych odsetek naliczonych od kwoty wierzytelności głównej (wierzytelność odsetkowa) nie mieści się w przywołanej definicji środków pieniężnych, a zatem jej przekazanie Wspólnikowi nie może być utożsamione z przekazaniem środków pieniężnych.

W konsekwencji, jeżeli zdaniem tutejszego Organu wydanie powyższej Wierzytelności cash poolingowej powinno w ogóle wywoływać jakiekolwiek skutki podatkowe dla Wnioskodawcy to należy uznać, że wydanie Wspólnikowi likwidowanej Spółki wierzytelności cash poolingowej spowoduje osiągnięcie przez Spółkę przychodu podatkowego, ale wyłącznie w wysokości opowiadającej kwocie naliczonych odsetek (cześć odsetkowa), które wraz z kwotą główną (częścią kapitałową) tworzą łącznie wierzytelność cash poolingową. Natomiast wydanie Wspólnikowi likwidowanej Spółki wierzytelności cash poolingowej w tej części, w której wierzytelność będzie odpowiadać kwocie głównej (części kapitałowej) nie spowoduje osiągnięcia przez Wnioskodawcę przychodu podatkowego na podstawie art. 14a ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia jest nieprawidłowe.

Zagadnienie przedstawione przez Wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku dotyczy rozstrzygnięcia kwestii, czy czynność polegająca na wydaniu Wspólnikowi w ramach podziału majątku likwidacyjnego wierzytelności cash poolingowej spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, i w jakiej wysokości.

Spółka uważa, że przekazanie Wspólnikowi, w ramach podziału majątku likwidacyjnego Wnioskodawcy, wierzytelności cash poolingowej nie spowoduje uzyskania przychodu podatkowego przez Wnioskodawcę. Jeżeli zaś organ uzna, że Wnioskodawca uzyska przychód, to zdaniem Spółki ewentualny przychód będzie odpowiadał kwocie naliczonych i nieskapitalizowanych odsetek od kwoty wierzytelności głównej wchodzącej w skład wierzytelności cash poolingowej. Przychodem nie będzie kwota główna wierzytelności.

Wstępnie należy zauważyć, że o możliwości dokonania czynności przedstawionej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przesądza przepis art. 286 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. , poz. 1030, z późn. zm.; dalej „KSH”), zgodnie z którym możliwy jest podział między wspólników majątku likwidowanej spółki pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli. Majątek ten dzieli się między wspólników proporcjonalnie do posiadanych udziałów, chyba że umowa spółki przewiduje inne zasady podziału (art. 286 § 2 i § 3 KSH). Zgodnie z art. 286 § 1KSH podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli. Oznacza to, że „Należy najpierw zaspokoić wierzytelności, które są niesporne i wymagalne. Jeżeli jest to niemożliwe (wierzytelności są znane, ale wierzyciel się nie zgłosił, wierzytelności nie są wymagalne lub są sporne), należy złożyć kwoty do depozytu sądowego. Może zdarzyć się sytuacja, w której wierzytelności zostaną zgłoszone wprawdzie przed upływem terminu sześciomiesięcznego, ale nie dokonano zaspokojenia lub zabezpieczenia. Należy w takim przypadku dokonać czynności wobec wierzycieli, a dopiero potem rozliczyć się ze wspólnikami. Po dokonaniu takich czynności po upływie sześciu miesięcy wspólnicy stają się wierzycielami spółki z tytułu kwoty likwidacyjnej”.- (A. Kidyba, Spółka z o.o. Komentarz, 2002, s. 781). Rozliczenie ze wspólnikami może następować w gotówce, jak również przez podział składników in natura.

Skutkiem podatkowym - po stronie spółki likwidowanej- wydania wspólnikowi w ramach podziału majątku likwidacyjnego składników rzeczowych, jest uzyskanie przez spółkę likwidowaną przychodu podatkowego. Do 31 grudnia 2014 r. podstawą prawną tego przychodu był przepis art. 12 ust. 1 w związku z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych – dalej updop (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.). Od 1 stycznia 2015 r. ustawodawca nowelizacją z dnia 29 sierpnia 2014 r. (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dodał art. 14a, który doprecyzował kwestię skutków podatkowych regulowania zobowiązań poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego. Zgodnie z tym przepisem w przypadku, gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia.

Odnosząc powyższe przepisy do przedmiotowej sprawy organ nie zgadza się ze Spółką, że przekazanie Wspólnikowi wierzytelności w ramach podziału majątku likwidacyjnego nie spowoduje u niej uzyskania przychodu podatkowego. Stanowisku Spółki przeczy jednoznaczne brzmienie przepisu art. 14a updop. Jednocześnie organ nie aprobuje tezy Spółki, że w świetle przepisu art. 14a updop wydanie majątku likwidacyjnego wspólnikowi spółki nie jest jedną z czynności objętych dyspozycją tego przepisu oraz że wydanie majątku likwidacyjnego wspólnikowi spółki nie mieści w katalogu zawartym w tym przepisie.

Aby odnieść się do powyższych stwierdzeń Spółki organ posłuży się uzasadnieniem Rządowego projektu ustawy z dnia 14 kwietnia 2014 r. (druk nr 2330) o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, w którym czytamy: „Przyczyną podjęcia kwestii ustalania wartości przychodów i kosztów świadczeń w naturze jest niejednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych w sprawach dotyczących m.in. skutków podatkowych występujących po stronie spółki w związku z regulowaniem w formie rzeczowej zobowiązań wobec wspólnika z tytułu należnej dywidendy, umorzenia udziałów, likwidacji spółki. (...) W związku z powyższym proponuje się wprowadzenie przepisów precyzujących wysokość oraz moment powstania przychodów i kosztów po stronie podatnika wykonującego - tytułem spłaty ciążącego na nim zobowiązania - świadczenie niepieniężne (rzeczowe) na rzecz kontrahenta, jak również określających zasady ustalania wartości otrzymanych przez drugą stronę transakcji składników majątku, jaką podmiot ten uwzględnić może w swoich kosztach uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia przedmiotu świadczenia. Pozwoli to na wyeliminowanie nie tylko problemu, który powstał w związku z wypłatą dywidendy w formie rzeczowej, ale także innych wątpliwości związanych z opodatkowaniem wypłacanych w formie rzeczowej wynagrodzeń za umorzone udziały, certyfikatów inwestycyjnych oraz jednostek uczestnictwa wydawanych w zamian za udziały (akcje). Zmiana legislacyjna doprecyzuje w ustawie CIT kwestię skutków podatkowych regulowania zobowiązań poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego”.

Z powyższego wynika, że projektodawca (Minister Finansów) zgłaszając do Sejmu projekt zmiany ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie jednoznacznego wskazania wartości przychodów oraz kosztów świadczeń w naturze brał pod uwagę również regulowanie w formie rzeczowej zobowiązań wobec wspólnika z tytułu likwidacji spółki i tym samym jedną z czynności objętych hipotezą art. 14a updop jest regulowanie w formie rzeczowej zobowiązania spółki wobec wspólnika z tytułu podziału majątku likwidacyjnego.

Organ nie zgadza się również ze stwierdzeniem Spółki, że wydanie Wspólnikowi, w ramach planowanego postępowania likwidacyjnego, wierzytelności cash poolingowej, nie jest objęte treścią art. 14a ustawy o CIT, ponieważ świadczenie to ma charakter pieniężny. W tym miejscu należy zauważyć, że wierzytelność to prawo danej osoby (wierzyciela) do żądania spełnienia świadczenia ze strony drugiej osoby (dłużnika). Świadczenie to może mieć zarówno charakter pieniężny, jak i rzeczowy. Przez świadczenie pieniężne rozumie się gotówkę. Jeśli chodzi o świadczenia niepieniężne to ugruntowane jest stanowisko zarówno w doktrynie jak i orzecznictwie, że należą do nich prawa rzeczowe, obligacyjne i prawa majątkowe na dobrach niematerialnych. Wśród praw obligacyjnych znajdują się np. wierzytelności przysługujące wspólnikowi wobec spółki z tytułu podziału majątku likwidacyjnego. W przedmiotowej sprawie w relacji Spółka (dłużnik) – Wspólnik (wierzyciel), Spółka reguluje swoje zobowiązanie wobec Wspólnika poprzez wydanie temu ostatniemu wierzytelności cash poolingowej. Świadczenie to ma charakter niepieniężny. Wydanie wierzytelności cash poolingowej nastąpi w celu wykonania obowiązku Spółki polegającego na zaspokojeniu roszczenia Wspólnika opartego na podstawie przepisu zawartego w art. 286 KSH.

Argumentacja Spółki, że wydanie wierzytelności cash poolingowej jest świadczeniem pieniężnym opiera się na definicji środków pieniężnych zawartej w przepisie art. 12 ust. 4g updop zgodnie z którym, przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 4 pkt 3a, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika. Powyższe rozumienie pojęcia środków pieniężnych odnosi się do sytuacji, gdy środki te są otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Organ zauważa, że przepis art. 12 ust. 4 pkt 3a odnosi się do szczególnej i konkretnie określonej przez ustawodawcę sytuacji, tj. wyłączenia z przychodów podatkowych takich środków. W przedmiotowej sprawie chodzi zaś o zgoła inne zdarzenie jakim jest wykonanie świadczenia niepieniężnego na rzecz Wspólnika stanowiącego uregulowania zobowiązania z tytułu wydania majątku likwidacyjnego. Skoro więc sytuacja opisana we wniosku w żaden sposób nie przekłada się na sytuację opisaną w art. 12 ust. 4 pkt 3a w zw. z art. 12 ust. 4g, stosowanie odpowiednio tych przepisów w zakresie definicji środków pieniężnych do sytuacji opisanej we wniosku jest nieuprawnione.

Odnosząc się do powołanych we wniosku orzeczeń sądowych należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, wg stanu prawnego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2014 r., w którym podstawą prawną rozpoznania przychodów po stronie spółki w związku z regulowaniem przez nią w formie rzeczowej zobowiązań wobec wspólnika z tytułu należnej dywidendy, umorzenia udziałów czy likwidacji spółki był przepis art. 12 ust. 1 w związku z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Wyroki sądowe wydawane w tych sprawach były niejednolite. Spółka podała w swoim wniosku szereg wyroków, które potwierdzały jej stanowisko. Jednocześnie wskazać należy również na odmienne wyroki sądów administracyjnych potwierdzające wprost lub pośrednio słuszność stanowiska prezentowanego przez organy podatkowe co do zrównania wypłaty dywidendy rzeczowej, wypłaty wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów (akcji) oraz innych zdarzeń opartych na cywilistycznej koncepcji datio in solutum z odpłatnym zbyciem rzeczy lub praw majątkowych.

I tak w wyroku WSA w Olsztynie z dnia 28 października 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 609/09 skład orzekający uznał iż "(...) rację należy przy tym przyznać organowi, iż przeniesienie własności udziałów winno być traktowane podatkowo jak ich zbycie. Skarżąca uzyska więc przychód z odpłatnego zbycia praw majątkowych (art.14 u.p.d.o.p.)". Wskazać w tym zakresie należy także na następujące wyroki: wyrok WSA w Poznaniu z dnia 8 sierpnia 2012 r. sygn. akt I SA/PO 367/12, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 3 sierpnia 2012 r. sygn. akt I SA/PO 379/12, wyrok WSA w Krakowie z 24 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 1619/11,wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1220/10, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 13 października 2011, sygn. akt I SA/Po 591/11, wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2677/10.

Zmiana legislacyjna w postaci dodania art. 14a doprecyzowała w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych skutki podatkowe regulowania zobowiązań poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego.

W zakresie zaś powołanych przez Spółkę interpretacji podatkowych, w większości stanowiły one rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie po uwzględnieniu prawomocnych wyroków sądowych.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie organu w pełni więc uprawnione jest stanowisko, że wydanie wierzytelności cash poolingowej pokrywającej roszczenie Wspólnika wypełnia hipotezę art. 14a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na podsatwie którego Spółka uzyska przychód z uregulowania zobowiązania przez wykonanie świadczenia niepieniężnego.

W odniesieniu do pytania nr 2 w zakresie sposobu ustalenia wartości przychodu podatkowego, który powinien być wykazany przez Wnioskodawcę w wyniku wydania Wspólnikowi wierzytelności cash poolingowej, organ zauważa, że Spółka w swojej argumentacji w pierwszej kolejności odwołuje się do przepisu art. 12 ust. 4 pkt 1 updop, który stanowi, iż do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), co prowadzi Spółkę do konkluzji: „kwoty należne Spółce, a wynikające z omawianej wierzytelności cash poolingowej, mają podobny podatkowo charakter do wierzytelności pożyczkowej, ewentualne postawienie tej wierzytelności pieniężnej w stan wymagalności doprowadzi do zwrotu pożyczonych środków pieniężnych, co w rezultacie stanowi - zdaniem Wnioskodawcy - „zwrot”, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT” oraz „wydanie Wspólnikowi likwidowanej Spółki wierzytelności cash poolingowej spowoduje osiągnięcie przez Spółkę przychodu podatkowego, ale wyłącznie w wysokości opowiadającej kwocie naliczonych odsetek (cześć odsetkowa)”.

W odniesieniu do powyższego organ zauważa, że w przedmiotowej sprawie chodzi o określenie przychodu wynikającego z relacji Spółka – Wspólnik, nie zaś z relacji Spółka – uczestnicy cash poolingu. Spółka analizuje pojęcie „zwrotu pożyczki” w oparciu o brzmienie przepisu art. 12 ust. 4 pkt 1 updop , czyli rozważa sytuację, gdy wierzytelność cash poolingowa (która zdaniem Spółki nosi podobne do pożyczki znamiona) jest jej zwracana. Należy zauważyć, że w przedstawionym we wniosku o interpretację zdarzeniu przyszłym nie chodzi o przychód z tytułu spłacenia wierzytelności cash poolingowej, a więc o sytuację, gdy Spółka jest wierzycielem a spłaty dokonuje dłużnik, lecz o sytuację gdy Spółka jest dłużnikiem a wierzycielem jest jej Wspólnik. Jak wskazał WSA w Warszawie w wyroku z dnia 18 grudnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1178/13, wydanym wprawdzie w innym stanie faktycznym, ale rozważającym kwestię jak należy rozumieć pojęcie „zwróconych wierzytelności", o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 1 updop: „(...) za nasuwającą się wykładnią pojęcia "zwrócić wierzytelność" (w odniesieniu do wierzytelności z tytułu udzielonych kredytów czy pożyczek) należy przyjąć taką sytuację, gdy taka wierzytelność zwracana jest (spłacana) przez kredytobiorcę (pożyczkobiorcę) lub inny podmiot zobowiązany do zwrotu zamiast lub obok kredytobiorcy (pożyczkobiorcy), np. poręczyciela, przystępującego do długu, przejmującego dług”.

Wobec powyższego argumenty Spółki w zakresie wysokości przychodu z tytułu wydania Wspólnikowi wierzytelności cash pooolingowej ograniczającej się tylko do kwoty odsetek, w tym stwierdzenie, że: „wydanie wierzytelności cash poolingowej powinno wiązać się z identycznymi konsekwencjami na gruncie ustawy o CIT co zwrot kwoty wierzytelności głównej, w sytuacji gdyby Spółka postawiła przedmiotową wierzytelność w stan wymagalności otrzymując środki pieniężne w takiej samej kwocie” są całkowicie chybione, dodatkowo jeżeli zestawimy je z jednoznacznym brzmieniem przepisu art. 14a updop. W przedmiotowej sprawie Spółka uzyska przychód w wysokości zobowiązania uregulowanego świadczeniem niepieniężnym. Jeżeli wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego będzie wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód należy określić w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin