2017.05.23 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP4.4012.113.2017.1.MP
z 23 maja 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 kwietnia 2017 r. (data wpływu 11 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania czynności wykonywanych w ramach umowy systemu zarządzania środkami pieniężnymi na zasadach cash poolingu – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania czynności wykonywanych w ramach umowy systemu zarządzania środkami pieniężnymi na zasadach cash poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe :

Spółka należy do międzynarodowej grupy L. (dalej Grupa), która specjalizuje się w opracowywaniu, wytwarzaniu, wprowadzaniu na rynek i dystrybucji produktów, oraz upraszczaniu rozwiązań systemowych dla budownictwa. Spółka posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jest podatnikiem VAT czynnym oraz podatnikiem CIT.

Jedna ze spółek z Grupy z siedzibą w Szwecji, zarejestrowana jako podatnik VAT w Szwecji, niebędąca podatnikiem VAT czynnym w Polsce oraz nieposiadająca stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Rzeczpospolitej Polskiej (dalej: Lider) zawarła z Bankiem z siedzibą w Szwecji (dalej: Bank), niebędącym podatnikiem VAT czynnym w Polsce oraz nieposiadającym stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, umowę w zakresie zarządzania środkami pieniężnymi, tzw. Nordic cash pooling agreement (dalej: System lub Cash Pooling). Spółka będzie miała możliwość przystąpienia do Systemu poprzez zawarcie z Liderem oraz innymi spółkami z Grupy korzystającymi z Systemu (dalej: Uczestnicy) umowy o wzajemnych obowiązkach w ramach Cash Poolingu (dalej: Cash Management Agreement).

System jest produktem Banku oferowanym w Szwecji, umożliwiającym koncentrację płynności w ramach Grupy. Obok Cash Poolingu dla rachunków prowadzonych w polskich złotych, możliwe jest wprowadzenie oddzielnych Systemów obejmujących konta walutowe, np. EUR, USD lub potencjalnie konto dla innej waluty obcej.

Postanowienia Cash Management Agreement przewidują, iż:

Rachunki Uczestników będą zorganizowane w ramach struktury konsolidacyjnej, która obejmuje jeden rachunek prowadzony w Szwecji służący koncentracji płynności Uczestników (dalej: Rachunek Konsolidacyjny) i połączone z nim rachunki bankowe prowadzone w Szwecji dla poszczególnych Uczestników umożliwiające dysponowanie środkami (dalej: Rachunki Transakcyjne).
Prawnym właścicielem Rachunków Transakcyjnych, jak i środków zdeponowanych na tym rachunku będzie Lider, natomiast dla celów Systemu będą one dedykowane poszczególnym Uczestnikom.
Zasilenie Rachunku Transakcyjnego następuje poprzez rzeczywisty przelew lub automatyczny przelew środków z rachunku Spółki (dalej: Rachunek Źródłowy) prowadzonego w Polsce, przy czym kierunek przepływu będzie zależny od salda danego Rachunku Źródłowego. W sytuacji, gdy na Rachunku Źródłowym znajduje się nadwyżka środków - jest ona automatycznie przelewana na Rachunek Transakcyjny, przy czym ilość i częstotliwość przelanych środków zależeć będzie od określonych wcześniej limitów. W przypadku salda ujemnego na rachunku źródłowym lub w przypadku, gdy saldo na Rachunku Źródłowym jest niższe niż saldo docelowe, deficyt zostanie uzupełniony przez środki z Rachunku Transakcyjnego.
Wszystkie transakcje na Rachunkach Transakcyjnych są odwzorowane na Rachunku Konsolidacyjnym w czasie rzeczywistym.
Wszelkie transakcje przeprowadzane za pośrednictwem Rachunku Konsolidacyjnego muszą być przeprowadzone za pomocą Rachunków Transakcyjnych. Przeprowadzanie transakcji bezpośrednio na Rachunku Konsolidacyjnym jest zabronione.
W przypadku otrzymania środków za pośrednictwem Rachunku Transakcyjnego, ich równowartość jest jednocześnie księgowana na Rachunku Konsolidacyjnym. Taki sposób gromadzenia i księgowania środków oznacza, że posiadaczowi Rachunku Transakcyjnego przysługuje roszczenie wobec Lidera, odpowiadające otrzymanym i zaksięgowanym w ten sposób środkom, przy czym nie przysługuje mu roszczenie wobec Banku.
W przypadku wypłaty środków za pośrednictwem Rachunku Transakcyjnego, Rachunek Konsolidacyjny jest jednocześnie obciążany taką samą kwotą. Taki sposób wypłacania środków oznacza, że Liderowi przysługuje roszczenie wobec Uczestnika - posiadacza Rachunku Transakcyjnego, odpowiadające kwocie wypłaconych środków. Wypłata środków za pośrednictwem Rachunków Transakcyjnych jest dozwolona do wysokości salda na Rachunku Konsolidacyjnym.
Bank dokonuje księgowań wpłat i wypłat środków na Rachunku Konsolidacyjnym na mocy nieodwołalnego i bezwarunkowego upoważnienia otrzymanego od Lidera.
Środki nie są nigdy przechowywane na Rachunku Transakcyjnym. Wewnętrzne saldo Rachunków Transakcyjnych ma wyłącznie charakter informacyjny. Saldo na Rachunku Konsolidacyjnym uznaje się za obowiązujące saldo wszystkich rachunków.
Spółka oraz Lider będą zobowiązani do zapłaty wynagrodzenia na rzecz Banku z tytułu czynności podejmowanych przez niego w ramach umowy Cash Poolingu.

Postanowienia Cash Management Agreement wskazują, iż Wnioskodawca, jak i pozostali Uczestnicy nie wiedzą, czy i w jakiej wysokości saldo z Rachunku Konsolidacyjnego wyrówna saldo ujemne innego Uczestnika na jego Rachunku Transakcyjnym. Decyzję o tym, czy i w jakiej wysokości ujemne saldo na Rachunku Transakcyjnym zostanie pokryte, zostanie powierzona Bankowi. Z uwagi na otrzymane pełnomocnictwo, Bank nie potrzebuje dodatkowej zgody do przeksięgowania salda dodatniego z Rachunku Konsolidacyjnego na Rachunek Transakcyjny z saldem ujemnym. Żaden Uczestnik nie będzie ani zobowiązany, ani uprawniony do przeniesienia określonej ilości środków pieniężnych na innego Uczestnika. Co więcej, salda pozostałych Uczestników systemu nie będą znane Wnioskodawcy.

Lider będzie odpowiedzialny za reprezentowanie Grupy przed Bankiem, jak również za podejmowanie wewnętrznych decyzji, np. w zakresie zasad kalkulacji odsetek, poziomu oprocentowania niedoborów oraz nadwyżek finansowych Uczestników, podpisywania umów lub porozumień z Bankiem w związku z Systemem oraz realizacji innych czynności niezbędnych dla prawidłowego funkcjonowania Cash Poolingu.

W ramach Cash Poolingu Bank będzie odpowiedzialny za świadczenie usług niezbędnych do funkcjonowania Systemu. W szczególności, Bank będzie wykonywał czynności związane z zarządzaniem poszczególnymi transakcjami, tj. przelewami, księgowaniem poszczególnych wpłat na rachunkach bankowych, kalkulacją odsetek. Ponadto, Bank zobowiąże się również do przesyłania informacji na temat transakcji na Rachunkach Transakcyjnych do Uczestników i Lidera. Do powyższych czynności Bank zostanie umocowany przez Lidera, jak i pozostałych Uczestników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy Spółka w związku z uczestnictwem w Systemie nie będzie wykonywała czynności podlegających opodatkowaniu VAT, w szczególności żadnych usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT ?
Czy w związku z realizacją Cash Management Agreement Wnioskodawca, jako podatnik VAT czynny, będzie obowiązany do rozliczenia VAT z tytułu nabytych od Banku usług na zasadzie importu usług na terytorium Polski, tj. zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT ?
Czy świadczenia Banku na rzecz Spółki za wynagrodzeniem w ramach Systemu będą w całości podlegały zwolnieniu od podatku VAT jako usługi finansowe mieszczące się w zakresie usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7 lub pkt 37-41, tj. Spółka będzie zobowiązana do wykazania importu usług zwolnionych z VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka w związku z uczestnictwem w Systemie nie będzie wykonywała czynności podlegających opodatkowaniu VAT, w szczególności żadnych usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z realizacją Cash Management Agreement Wnioskodawca, jako podatnik VAT czynny, będzie obowiązany do rozliczenia VAT z tytułu nabytych od Banku usług na zasadzie importu usług na terytorium Polski, tj. zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.
Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenia Banku na rzecz Spółki za wynagrodzeniem w ramach Systemu będą w całości podlegały zwolnieniu od podatku VAT jako usługi finansowe mieszczące się w zakresie usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7 lub pkt 37-41, tj. Spółka będzie zobowiązana do wykazania importu usług zwolnionych z VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
eksport towarów,
import towarów,
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Odpłatne świadczenie usług może mieć miejsce jeśli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. O odpłatności w rozumieniu VAT możemy mówić tylko wówczas, jeśli pomiędzy świadczeniem jednej strony a wynagrodzeniem istnieje bezpośredni związek, polegający na tym, że w zamian za świadczenie jednej strony druga strona jest zobowiązana do zapłaty wynagrodzenia. A contrario, jeśli nie ma bezpośredniej relacji pomiędzy świadczeniem oraz zapłatą, wówczas nie można mówić o odpłatności na gruncie VAT.

W przedmiotowej sprawie Spółka zamierza zawrzeć z Liderem oraz pozostałymi Uczestnikami umowę o kompleksowe zarządzanie płynnością finansową stosowaną w Grupie za pośrednictwem instytucji wyspecjalizowanej w usługach finansowych. Umowa o zarządzanie płynnością finansową sensu stricte dotyczy tylko sektora finansowego, a więc Cash Management Agreement ma charakter umowy nienazwanej.

Spółka nabywając usługę od Banku działa przede wszystkim na swoją rzecz - w celu poprawy własnej płynności finansowej. O świadczeniu usługi można mówić, gdy istnieje określona więź prawna, wyrażana np. przez ustalenie konkretnego oraz odrębnego wynagrodzenia w Cash Management Agreement od Spółki dla Banku w zamian za podejmowanie działań w toku realizacji Cash Management Agreement. Takie postanowienia zawiera Cash Management Agreement.

W ocenie Wnioskodawcy, na podstawie Cash Management Agreement Bank będzie świadczyć na rzecz Spółki usługi podlegające opodatkowaniu VAT. Za wykonane usługi Bank otrzyma wynagrodzenie, które ma bezpośredni związek ze świadczoną przez niego, w charakterze podatnika VAT, usługą polegającą na umożliwieniu korzystania przez Spółkę z płynności finansowej w ramach Grupy. Z tego względu, to Bank w związku z realizacją Cash Management Agreement będzie wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu VAT w rozumieniu przepisów o VAT.

Mając na uwadze charakterystykę umowy o zarządzanie płynnością finansową, nie można uznać, iż na gruncie Cash Management Agreement dochodzi do świadczenia Wnioskodawcy na rzecz Lidera, Banku lub innych Uczestników. Konkluzji tej nie zmienia fakt, że udostępnianie własnych środków może wpłynąć na realizację Cash Management Agreement. Każdorazowo bowiem należy określić, czy podatnik VAT zachowując się w określony sposób, wykonuje na rzecz swego kontrahenta określone świadczenie.

Powyższe wynika zarówno z przesłanek ekonomicznych zawarcia Cash Management Agreement, jak i jej treści, tzn. Spółka nie świadczy dla pozostałych Uczestników, Lidera czy Banku żadnej usługi ponieważ jej rola sprowadza się wyłącznie do umożliwienia czerpania korzyści z uczestnictwa w Systemie. W szczególności, nie należy upatrywać elementu świadczenia usług w samym zobowiązaniu się do udostępnianiu własnej płynności finansowej na rzecz innych Uczestników.

Ad. 2)

Zgodnie z art. 28b ustawy o VAT miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów będących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada, co do zasady, siedzibę działalności gospodarczej.

Importem usług natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, jest świadczenie usług z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT stanowi, że podatnikami VAT są również m in. osoby prawne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Z tego względu, Wnioskodawca w związku z realizacją usług na gruncie Cash Management Agreement będzie wykazywać w składanych deklaracjach VAT czynności podlegające opodatkowaniu VAT z tytułu nabytych usług od Banku. Bank nie prowadzi działalności za pośrednictwem stałego miejsca prowadzenia działalności na terenie kraju. Jednocześnie, Spółka, jako odbiorca tych usług na terenie RP, posiada w Polsce swoją siedzibę oraz jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Zatem, usługi nabywane za wynagrodzeniem od Banku, Spółka powinna wykazać w rozliczeniach VAT jako import usług na terytorium kraju.

Ad. 3)

Obecnie podstawowa stawka podatku VAT wynosi 23% (art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT). Zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 5a ustawy o VAT towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W konsekwencji, w sytuacji gdy prawodawca nie dokonał przywołania stosownego symbolu PKWiU dla danego towaru lub usługi w przepisach w zakresie podatku VAT klasyfikacji należy dokonać na podstawie cech charakterystycznych dla danego świadczenia. Takim właśnie świadczeniem są świadczone przez Bank usługi, dla których prawodawca nie dokonał odwołania do statystyk publicznych. Stawka podatku, co do zasady w takim wypadku to stawka podstawowa VAT, tj. 23%. Należy jednak zbadać, czy usługi świadczone przez Bank mogłyby być zaklasyfikowane jako usługi zwolnione z VAT, tzn. mieszczą się w zakresie jakiejkolwiek czynności zwolnionej z VAT z katalogu z art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o VAT przewidują zwolnienie od podatku VAT dla następujących usług finansowych:

usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji (art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT);
usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT);
usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT);
usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług (art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT);
usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w: (i) spółkach, oraz (ii) innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi (art. 43 ust. 1 pkt 40a);
usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r. poz. 94, ze zm.), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie (art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT).

W celu ustalenia, czy zasadne byłoby odstąpienie od podstawowej stawki VAT 23% należy przede wszystkim przeanalizować zakres czynności zwolnionych z VAT z art. 43 ust. 1 ustawy o VAT, które potencjalnie mogłyby odpowiadać usługom świadczonym przez Bank w ramach Cash Management Agreement-tzn. zakres zwolnień z VAT dla usług finansowych.

Nie budzi wątpliwości, iż czynności objęte Cash Management Agreement nie odpowiadają transakcjom ubezpieczeniowym i reasekuracyjnym, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych. Konsekwentnie, art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT również nie znajdzie zastosowania do usług świadczonych przez Bank.

W ocenie Wnioskodawcy, charakter prawny oraz sens ekonomiczny zawartej Cash Management Agreement między Wnioskodawcą oraz Liderem, Bankiem oraz pozostałymi Uczestnikami nie jest tożsamy z tym wynikającym ze zwolnienia z ustawy o VAT (Dyrektywy VAT) dla umowy kredytu (pożyczki).

W ocenie Wnioskodawcy, konstrukcja prawna transakcji między Wnioskodawcą oraz pozostałymi Uczestnikami różni się od umowy pożyczki, gdyż w ramach Cash Management Agreement jest: (i) brak zobowiązania po stronie Uczestnika z dodatnim saldem do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na Uczestnika z saldem ujemnym, (ii) brak możliwości ustalenia, czy środki w ramach Cash Poolingu zostaną wykorzystane, a jeśli tak, to w jakiej wysokości i przez którego Uczestnika z saldem ujemnym, (iii) brak skonkretyzowania drugiej strony transakcji - Uczestnik z dodatnim saldem nie posiada informacji, czy inni członkowie są na pozycji dodatniej (ujemnej); w tym czy jego środki i w jakim zakresie sfinansowały saldo ujemne któregokolwiek z pozostałych Uczestników Cash Poolingu, (iv) brak wymogu uzyskania zgody Uczestnika z dodatnim saldem na przekazanie ściśle określonej ilości środków na sfinansowanie salda ujemnego innego Uczestnika, (v) brak możliwości swobodnego dysponowania środkami przez Uczestników systemu z ujemnym saldem - środki od Uczestnika z dodatnim saldem mogą zostać przeznaczone jedynie na pokrycie salda ujemnego innego Uczestnika, o czym decyduje Bank wg swobodnego uznania.

Z powyższego wynika, iż zwolnienia dla usług przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT nie odpowiada konstrukcji transakcji z Cash Management Agreement.

Ze względu na brak jakiegokolwiek związku usług w ramach Cash Management Agreement z czynnościami o charakterze zabezpieczającym lub gwarancyjnym zwolnienie o którym mowa w lit. d powyżej (z art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT) nie powinno mieć zastosowania.

Zwolnienie dla czynności określonych w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT odnosi się przede wszystkim do transakcji dotyczących depozytów finansowych oraz prowadzenia kont zatem usług typowych dla instytucji bankowych czy innych instytucji finansowych i polegających na obsłudze środków pieniężnych powierzonych przez klienta instytucji finansowej. Z tego względu, czynności Banku w ramach Cash Management Agreement powinny mieścić się w tym przedmiotowym zwolnieniu od VAT.

Kompleksowy system zarządzania płynnością finansową obsługuje Bank, który umożliwia dysponowanie środkami finansowymi przez jego Uczestników na skutek koncentrowania środków z jednostkowych rachunków na wspólnym rachunku i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu korzyści skali.

Mając na uwadze powyższe, za główny motyw Wnioskodawcy do zawarcia transakcji w ramach Cash Management Agreement należy uznać chęć pozyskania finansowania. Takie usługi zapewnia Bank w ramach Cash Management Agreement. Z tego względu, czynności Banku powinny być zaliczane do usług stricto finansowych. W szczególności, czynności Banku w ramach kompleksowego zarządzania płynnością finansową nie powinny zostać utożsamiane z czynnościami administracyjnymi, które nie korzystają ze zwolnienia od VAT dla usług finansowych.

W kontekście wskazanych przepisów VAT usługi świadczone przez Bank powinny być uznane za objęte zwolnieniem z VAT usługi finansowe, jako usługi wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów, m.in.:

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 grudnia 2016 r. (nr 1462-IPPP3.4512.802.2016.1.IG),
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 14 września 2016 r. (nr ITPP1 /4512-489/16-1 /IK),
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 4 lipca 2016 r. (nr ITPP1/4512-301/16/MS),
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 1 marca 2016 r. (nr IPPP1/4512-1286/15-2/JL),
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 stycznia 2016 r. (nr IPPP1/4512-1168/15-2/KC),
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 listopada 2015 r. (nr IPPP1/4512-1063/15-2/AW),
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 10 lipca 2015 r. (nr IPTPP2/4512-301/15-2/SM),
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 2 lipca 2015 r. (nr ILPP4/4512-1 -145/15-2/EWW),
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 marca 2015 r. (nr IPPP3/443-1242/14-4/MC),
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 lutego 2015 r. (nr IPPP2/443-1200/14-2/DG).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z
2016 r. poz. 710 z pózn. zm.) – opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
eksport towarów;
import towarów na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Umowa „cash-poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób.

Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash-poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash-pooling i zarządzający systemem. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników, to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy (dalej Grupa), która specjalizuje się w opracowywaniu, wytwarzaniu, wprowadzaniu na rynek i dystrybucji produktów, oraz upraszczaniu rozwiązań systemowych dla budownictwa. Spółka posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jest podatnikiem VAT czynnym oraz podatnikiem CIT.

Postanowienia Cash Management Agreement przewidują, że:

Rachunki Uczestników będą zorganizowane w ramach struktury konsolidacyjnej, która obejmuje jeden rachunek prowadzony w Szwecji służący koncentracji płynności Uczestników (dalej: Rachunek Konsolidacyjny) i połączone z nim rachunki bankowe prowadzone w Szwecji dla poszczególnych Uczestników umożliwiające dysponowanie środkami (dalej: Rachunki Transakcyjne).
Prawnym właścicielem Rachunków Transakcyjnych, jak i środków zdeponowanych na tym rachunku będzie Lider, natomiast dla celów Systemu będą one dedykowane poszczególnym Uczestnikom.
Zasilenie Rachunku Transakcyjnego następuje poprzez rzeczywisty przelew lub automatyczny przelew środków z rachunku Spółki (dalej: Rachunek Źródłowy) prowadzonego w Polsce, przy czym kierunek przepływu będzie zależny od salda danego Rachunku Źródłowego. W sytuacji, gdy na Rachunku Źródłowym znajduje się nadwyżka środków - jest ona automatycznie przelewana na Rachunek Transakcyjny, przy czym ilość i częstotliwość przelanych środków zależeć będzie od określonych wcześniej limitów. W przypadku salda ujemnego na rachunku źródłowym lub w przypadku, gdy saldo na Rachunku Źródłowym jest niższe niż saldo docelowe, deficyt zostanie uzupełniony przez środki z Rachunku Transakcyjnego.
Wszystkie transakcje na Rachunkach Transakcyjnych są odwzorowane na Rachunku Konsolidacyjnym w czasie rzeczywistym.
Wszelkie transakcje przeprowadzane za pośrednictwem Rachunku Konsolidacyjnego muszą być przeprowadzone za pomocą Rachunków Transakcyjnych. Przeprowadzanie transakcji bezpośrednio na Rachunku Konsolidacyjnym jest zabronione.
W przypadku otrzymania środków za pośrednictwem Rachunku Transakcyjnego, ich równowartość jest jednocześnie księgowana na Rachunku Konsolidacyjnym. Taki sposób gromadzenia i księgowania środków oznacza, że posiadaczowi Rachunku Transakcyjnego przysługuje roszczenie wobec Lidera, odpowiadające otrzymanym i zaksięgowanym w ten sposób środkom, przy czym nie przysługuje mu roszczenie wobec Banku.
W przypadku wypłaty środków za pośrednictwem Rachunku Transakcyjnego, Rachunek Konsolidacyjny jest jednocześnie obciążany taką samą kwotą. Taki sposób wypłacania środków oznacza, że Liderowi przysługuje roszczenie wobec Uczestnika - posiadacza Rachunku Transakcyjnego, odpowiadające kwocie wypłaconych środków. Wypłata środków za pośrednictwem Rachunków Transakcyjnych jest dozwolona do wysokości salda na Rachunku Konsolidacyjnym.
Bank dokonuje księgowań wpłat i wypłat środków na Rachunku Konsolidacyjnym na mocy nieodwołalnego i bezwarunkowego upoważnienia otrzymanego od Lidera.
Środki nie są nigdy przechowywane na Rachunku Transakcyjnym. Wewnętrzne saldo Rachunków Transakcyjnych ma wyłącznie charakter informacyjny. Saldo na Rachunku Konsolidacyjnym uznaje się za obowiązujące saldo wszystkich rachunków.
Spółka oraz Lider będą zobowiązani do zapłaty wynagrodzenia na rzecz Banku z tytułu czynności podejmowanych przez niego w ramach umowy Cash Poolingu.

Z uwagi na cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash poolingu należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie czynności wykonywane przez Spółkę, jako uczestnika przedmiotowej usługi, umożliwiające bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash poolingu, nie będą stanowić odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Ponadto, Wnioskodawca nie będzie uzyskiwał żadnego wynagrodzenia z tego tytułu. W konsekwencji stwierdzić należy, że w świetle art. 5 ust. 1 ustawy, z perspektywy Wnioskodawcy jako Uczestnika umowy zarządzania wspólną płynnością finansową, wykonywane przez niego czynności w ramach tej umowy, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Ad.2

Dokonując oceny stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 2 należy mieć na uwadze okoliczności przedstawione w opisie sprawy, z których wynika, że w oparciu o Umowę cash poolingu Bank świadczyć będzie usługi zarządzania płynnością finansową, mające na celu ułatwienie Spółce oraz poszczególnym spółkom z Grupy wspólne zarządzanie środkami pieniężnymi. Z tytułu wykonywania usług na podstawie Umowy Bank będzie pobierał należne mu wynagrodzenie/prowizje.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Na podstawie art. 2 pkt 9 ustawy – przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
usługobiorca jest:
- w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
- pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Powiązanie tego mechanizmu z regulacjami w zakresie określenia miejsca świadczenia usług ma na celu, z jednej strony opodatkowanie usług w miejscu ich konsumpcji, a z drugiej strony, zaoszczędzenie usługodawcy obowiązków związanych z rejestracją oraz rozliczeniem podatku.

Warunkiem zastosowania odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy względem usług, do których stosuje się art. 28b jest, aby usługodawca nie posiadał siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Natomiast usługobiorcą był m.in. podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy posiadający siedzibę działalności gospodarczej bądź stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Spółka poinformowała, że usługodawca – Bank – posiada siedzibę w Szwecji i nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Rzeczpospolitej Polskiej.

W związku z powyższym to na Wnioskodawcy będzie spoczywać obowiązek rozliczenia usług związanych z realizacją Cash Management Agreement, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy. W takim przypadku spełnione będą wszystkie warunki uprawniające do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Zatem Spółka z tytułu nabycia ww. usług będzie zobowiązana do rozliczenia podatku od towarów i usług na zasadzie importu usług, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.

Ad. 3

Przechodząc natomiast do możliwości zastosowania zwolnienia od podatku nabywanych od Banku usług należy wskazać, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy – zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Przy czym – zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41 – zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy.

Z kolei w świetle regulacji art. 43 ust. 15 ustawy – zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

czynności ściągania długów, w tym factoringu;
usług doradztwa;
usług w zakresie leasingu.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że usługi nabywane przez Spółkę od Banku w ramach Cash Management Agreement zaliczyć można do usług finansowych. Jednocześnie nie będą one stanowić czynności wymienionych w art. 43 ust. 15 ustawy, jako czynności wyłączonych ze zwolnienia od podatku.

Tym samym, świadczenia Banku na rzecz Wnioskodawcy w ramach opisanego Systemu będą podlegały zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Spółki, nie zaś Banku, Lidera, czy pozostałych Uczestników.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 , 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin