Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP2-1.4010.9.2017.2.MR
z 25 kwietnia 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2017 r. (data wpływu 3 marca 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13 kwietnia 2017 r. (data nadania 13 kwietnia 2017 r., data wpływu 20 kwietnia 2017 r.) na wezwanie nr 0114-KDIP2-1.4010.9.2017.1.MR z dnia 5 kwietnia 2017 r. (data nadania 6 kwietnia 2017 r., data doręczenia 10 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• ustalenia czy realizowana przez Wnioskodawcę działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej (Pytanie 1) – jest prawidłowe;
  

• uznania kosztów materiałów i surowców, za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Pytanie 4) - jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 3 marca 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na wytwarzaniu i obrocie artykułami przeznaczonymi dla dzieci, matek i kobiet w ciąży. W obrębie swojej oferty Wnioskodawca posiada dwie marki, podstawową oraz markę premium. Wnioskodawca regularnie wprowadza do swojej oferty nowe produkty, a także dokonuje ulepszeń i zmian w produktach będących już w jego ofercie i takie same działania zamierza prowadzić w przyszłości. Wnioskodawca wprowadzając nowe produkty do swojej oferty, a także modyfikując istniejące już produkty, prowadzi prace badawczo - rozwojowe w zakresie stosowanych materiałów, nadawania swoim produktom nowych cech i nowych funkcjonalności, wprowadzania innowacyjnych rozwiązań lub udoskonalania istniejących rozwiązań, zarówno w odniesieniu do produktów, jak i w obrębie procesu produkcji, poprzez rozwijanie, modyfikowanie i udoskonalanie linii produkcyjnej i poszczególnych urządzeń.

Nowe produkty mogą zostać wprowadzone do oferty Wnioskodawcy dwojako:

1. Wnioskodawca może samodzielnie stworzyć nowy produkt, biorąc pod uwagę zapotrzebowanie rynkowe oraz uwzględniając zakres swojej aktualnej oferty produktowej,
   
2. Wnioskodawca może wykorzystać produkt innego podmiotu (niedostępny na rynku, na którym oferuje swoje produkty Wnioskodawca) i wprowadzić w nim odpowiednie zmiany i udoskonalenia w celu dopasowania go do swojej oferty i rynku.
   
   

Niekiedy Produkty modyfikowane są jedynie w zakresie kolorystyki, nadruków lub opakowania, jednak tego rodzaju zmiany w Produktach z uwagi na rutynowość ich przebiegu nie są traktowane przez Wnioskodawcę jako proces rozwojowy i nie są przedmiotem pytań stawianych przez Wnioskodawcę w niniejszym wniosku.

Za działalność rozwojową Wnioskodawca uważa jedynie takie procesy, które wymagają pracy twórczej, przykładowo - polegają na wprowadzaniu nowych rozwiązań technicznych, tworzenia projektów, modeli, przeprowadzania testów i prób.

I.

Proces stworzenia nowego produktu przebiega etapami. Na każdym etapie tego procesu zaangażowani są konkretni pracownicy oraz odpowiednie zasoby Wnioskodawcy.

Pierwszy etap procesu polega na przeprowadzeniu badań rynku oraz analizy oferty Wnioskodawcy w celu ustalenia zapotrzebowania na nowy produkt i określenia jego podstawowych cech (tj. do jakiej kategorii klientów jest kierowany, jakie powinien mieć on funkcje, cechy i właściwości). W ten etap zaangażowani są Category Manager danej marki oraz Art Director danej marki. Etap ten kończy się przygotowaniem dokumentu, tzw. briefu, zawierającego wstępny opis nowego produktu.

Na tym etapie Wnioskodawca ponosi przede wszystkim koszty wynagrodzeń i składek na ubezpieczenie społeczne pracowników zaangażowanych w dany projekt (Category Manager i / lub Art Director), a także koszty zakupu produktów innych podmiotów podobnych rodzajowo do projektowanego produktu w celu zbadania ich właściwości, cech i funkcjonalności.

Drugi etap procesu polega na analizie briefu sporządzonego przez Category Managera oraz Art Directora przez Lidera Projektu (pracownik Działu Rozwoju Produktu). Następnie dokument przekazywany jest do Działu Produkcji oraz Działu Jakości w celu określenia możliwości produkcyjnych, mechanicznych, technicznych i jakościowych. W wyniku uzupełnienia briefu o uwagi pracowników Działu Produkcji oraz Działu Jakości powstaje jego finalna wersja.

Koszty. Na tym etapie Wnioskodawca ponosi koszty wynagrodzeń i składek na ubezpieczenie społeczne pracowników zaangażowanych w prace rozwojowe, tj. pracowników Działu Rozwoju Produktu, Działu Produkcji, Działu Jakości.

Trzeci etap procesu. Na trzecim etapie rozwoju nowego produktu odbywa się spotkanie pracowników Grupy Projektowej i ostateczne zredagowanie briefu, określenie strony kosztowej projektu oraz akceptacja projektu przez Zarząd.

Czwarty etap procesu obejmuje tworzenie projektów graficznych - w formie papierowej lub elektronicznej - oraz modeli trójwymiarowych produktu. W zależności od projektu, na tym etapie pracę mogą wykonywać Art Director, Kierownik Działu Projektowego, Projektant Produktu, Specjalista Projektant, Projektant Wzornictwa oraz Grafik Kreatywny (są to pracownicy Działu Rozwoju Produktu). Zespół projektowy współpracuje także z inżynierami, w tym z Managerem Utrzymania Ruchu oraz inżynierami niezatrudnionymi u Wnioskodawcy, w zakresie stosowania konkretnych rozwiązań i nadania produktowi odpowiedniej funkcjonalności. Etap kończy się sporządzeniem projektu.

Na tym etapie procesu rozwojowego Wnioskodawca ponosi koszty wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w projekt, a także koszty materiałów zużytych w procesie projektowania i prototypowania. Ponadto Wnioskodawca ponosi koszty usług zlecanych podmiotom zewnętrznym, takich jak usługi doradcze świadczone przez inżynierów, koszt sporządzenia ostatecznego projektu czy koszty prototypowania zlecanego podmiotom zewnętrznym (w tym koszty makietowania oraz wydruków 3D). Podmioty wykonujące wskazane usługi mogą nie posiadać statusu jednostki naukowej w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2014 r. poz. 1620, z 2015 r. poz. 249 i 1268 oraz z 2016 r. poz. 1020 i 1311).

Cały powyższy etap może także zostać zlecony podmiotowi zewnętrznemu, który na podstawie briefu wykonuje dla Wnioskodawcy końcowy projekt kreślarski. Wówczas Wnioskodawca ponosi koszty wykonania usług związanych z projektowaniem produktu przez podmiot zewnętrzny.

Piąty etap procesu. Następnie, Wnioskodawca zleca wykonanie narzędzia dla projektowanego produktu (np. forma wtryskowa, oprzyrządowanie do obróbki wykańczającej bądź oprzyrządowanie pomiarowo-kontrolne), a wykonane narzędzie przekazywane jest działom związanym z produkcją. Wnioskodawca ponosi na tym etapie koszty wynagrodzeń pracowników oraz koszt usługi wykonania narzędzia dla produktu. Niekiedy Wnioskodawca we własnym zakresie nabywa surowiec niezbędny dla wykonania formy lub innego narzędzia i powierza go wykonawcy.

Szósty etap procesu polega na przeprowadzeniu prób technologicznych. Po zakończeniu fazy prób ostatecznie zatwierdzony wyrób zostaje przekazany do testów Działu Jakości. Na tym etapie na produkcie mogą zostać wprowadzone dodatkowe oznaczenia, zmianie może ulec kształt produktu, zaczep, zamykanie, dopasowywanie połączeń, gładkość powierzchni produktu czy też jego dekoracja. Po zakończeniu testów następuje odbiór techniczny narzędzia oraz przekazanie go do produkcji. Na typ etapie Wnioskodawca ponosi koszty wynagrodzeń pracowników Działu Produkcji, Działu Rozwoju Produktu, Działu Graficznego oraz Działu Jakości zaangażowanych w dany projekt, a także koszty materiałów i surowców zużytych w trakcie przeprowadzania prób i testów.

W niektórych przypadkach proces rozwoju produktu może nie zostać ukończony, gdyż ostatecznie może zostać podjęta decyzja o niekontynuowaniu realizacji projektu z przyczyn biznesowych lub technologicznych.

Proces adaptacji produktu innego podmiotu do potrzeb rynku lokalnego.

Pierwszy etap procesu polega na rozpoznaniu potrzeby wprowadzenia nowego produktu na rynek oraz na dokonaniu wyboru odpowiedniego produktu, zawarciu stosownej umowy z wytwórcą danego produktu, a także na określeniu zakresu i rodzaju modyfikacji, jakim powinien być poddany produkt. Produkty modyfikowane są najczęściej w zakresie obudowy, materiału lub specyficznych dla danego produktu właściwości, cech i funkcjonalności. Na typ etapie Wnioskodawca ponosi koszty wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w dany projekt, tj. Category Managera danej marki, Art Directora danej marki oraz pracowników Działu Rozwoju Produktu.

Drugi etap procesu. W ramach kolejnego etapu tworzone są projekty graficzne - w formie papierowej lub elektronicznej - oraz (jeśli jest to zasadne) modele trójwymiarowe produktu. W zależności od projektu, na tym etapie pracę może wykonywać Art Director, Kierownik Działu Projektowego, Projektant Produktu, Specjalista Projektant, Projektant Wzornictwa oraz Grafik Kreatywny. Zespół projektowy współpracuje także z inżynierami, w tym z Managerem Utrzymania Ruchu oraz inżynierami niezatrudnionymi u Wnioskodawcy, w zakresie stosowania konkretnych rozwiązań i nadania produktowi odpowiedniej funkcjonalności. Etap kończy się sporządzeniem projektu. Na tym etapie Wnioskodawca ponosi koszty wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w projekt, a także koszty materiałów zużytych w procesie projektowania i prototypowania.

Ponadto Wnioskodawca ponosi koszty usług zlecanych podmiotom zewnętrznym, takich jak usługi doradcze świadczone przez inżynierów, koszt sporządzenia ostatecznego projektu czy koszty prototypowania zlecanego podmiotom zewnętrznym (w tym koszty makietowania oraz wydruków 3D).

Trzeci etap procesu. Następnie zatwierdzony projekt produktu przekazywany jest wytwórcy kontraktowemu (który w przyszłości ma wytwarzać produkt na zlecenie Wnioskodawcy), u którego odbywa się etap obejmujący stworzenie narzędzia dla produktu, przeprowadzenie wstępnych prób i dokonanie ewentualnych poprawek produktu. Koszty tego etapu procesu rozwojowego ponosi wytwórca produktu.

Czwarty etap procesu. W dalszej kolejności produkt przesyłany jest do Działu Jakości Wnioskodawcy, gdzie podlega ocenie pod względem jakości, bezpieczeństwa i spełniania norm Wnioskodawcy. Wnioskodawca zleca też koszty badań produktu w zewnętrznym laboratorium w celu ustalenia, czy produkt spełnia wszystkie normy wymagane przepisami prawa. Wnioskodawca ponosi na tym etapie koszt wynagrodzeń pracowników Działu Jakości oraz koszt zleconych badań produktu. Koszty badań mogą zostać także podzielone między wytwórcę produktu i Wnioskodawcę.

Wnioskodawca wprowadza też zmiany i ulepszenia w produktach, które znajdują się już w jego ofercie. Modyfikacja produktu może obejmować jego funkcjonalność lub poprawę jakości produktu. Modyfikacja produktu w niektórych wypadkach implikuje konieczność wprowadzania zmian w narzędziach, urządzeniach, linii produkcyjnej.

Wnioskodawca zaznacza, że produkty znajdujące się w jego ofercie są stosunkowo często zmieniane również w zakresie kolorystyki, nadruków lub opakowania, jednak tego rodzaju zmiany jako nie mające cech działalności badawczo - rozwojowej nie są przedmiotem pytań stawianych we wniosku.

Za działalność rozwojową Wnioskodawca uważa jedynie takie procesy, które wymagają pracy twórczej, przykładowo - polegają na wprowadzaniu nowych rozwiązań technicznych, tworzenia projektów, modeli, przeprowadzania testów i prób.

Proces modyfikacji produktu przebiega następująco:

Pierwszy etap procesu. Potrzeba modyfikacji produktu zostaje zgłoszona pracownikom Działu Rozwoju Produktu przez Dział Jakości lub Category Managera danej marki. Dział Rozwoju Produktu po przeprowadzeniu analizy sporządza opis zakresu koniecznych zmian oraz szacuje ich ewentualny koszt. Na tej podstawie Category Manager danej marki podejmuje decyzję o rozpoczęciu procesu modyfikacji produktu.

Drugi etap procesu. Tworzony jest formularz projektu produkcyjnego, który przekazywany jest do Działu Produkcji. Dział Produkcji przygotowuje rozwiązania techniczne w zakresie oczekiwanych modyfikacji (projekty, rysunki, opisy), przygotowuje także zestawienie kosztów wprowadzenia modyfikacji wraz ze wskazaniem, czy modyfikacja może zostać wprowadzona samodzielnie przez Wnioskodawcę, czy też musi zostać przekazana do wykonania podmiotowi zewnętrznemu.

Trzeci etap procesu. Po zaakceptowaniu planu modyfikacji Dział Produkcji lub podmiot zewnętrzny wprowadzają modyfikację produktu, a następnie Dział Produkcji wraz z Działem Planistycznym oraz Działem Jakości przeprowadzają próby technologiczne. Na etapie prób mogą wystąpić dodatkowe zmiany produktu czy narzędzia, aż do ostatecznego zaakceptowania produktu przez Dział Jakości, Dział Rozwoju Produktu, Category Managera oraz Art Directora.

W tym procesie Wnioskodawca ponosi koszty wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w projekt, a także koszty materiałów lub surowców wykorzystywanych na etapie prób technologicznych. Ponadto, w przypadku wprowadzania modyfikacji przez podmiot zewnętrzny, Wnioskodawca ponosi koszty usługi wykonania modyfikacji produktu przez ten podmiot.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca wprowadza także ulepszenia i modyfikacje procesu produkcji w celu usunięcia istniejących usterek oraz jego optymalizacji.

Problemy w obrębie procesu produkcji mogą zostać zgłoszone do Działu Jakości przez Managera Działu Wtryskarek, Managera Druku czy Pakowania. Po potwierdzeniu istnienia konieczności wprowadzenia modyfikacji przez Dział Jakości, informacja o problemie zostaje przekazana Managerowi Utrzymania Ruchu. Manager Utrzymania Ruchu, po analizie problemu, przedstawia rozwiązanie obejmujące modyfikację maszyn lub narzędzi tworząc w tym celu odpowiednie projekty, rysunki, opisy oraz dokonuje wyceny planowanej modyfikacji.

W zakresie modyfikacji maszyn ostateczną decyzję o wprowadzeniu modyfikacji podejmuje Manager Utrzymania Ruchu, zaś w odniesieniu do modyfikacji narzędzi decyzję podejmuje Kierownik Działu Rozwoju Produktu. Po zaakceptowaniu modyfikacja może zostać wykonana przez pracowników Wnioskodawcy lub też przez podmiot zewnętrzny, jeśli wykonanie modyfikacji przez Wnioskodawcę we własnym zakresie nie jest możliwe.

W związku z procesem modyfikacji procesu produkcji Wnioskodawca ponosi koszty wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w dany projekt oraz koszty materiałów lub surowców zużytych w procesie wprowadzania modyfikacji. Wnioskodawca może także ponieść koszt usługi wykonania modyfikacji przez podmiot zewnętrzny.

Wnioskodawca prowadzi wewnętrzne procesy kontrolno pomiarowe produkowanych przez siebie wyrobów, których pomiary odbywają się na oprzyrządowaniu wykonanym na specjalne zlecenie Wnioskodawcy. Z potrzebą prowadzenia badań kontrolno pomiarowych występuje Dział Zapewnienia Jakości. Manager Utrzymania Ruchu analizuje obszar który ma zostać poddany badaniu i na tej podstawie opracowuje oprzyrządowanie pomiarowe, bądź zleca jego wykonanie podmiotowi zewnętrznemu.

Oprzyrządowanie takie przechodzi testy Jakościowe, oraz zostaje poddane regularnym sprawdzeniom.

Na tym etapie Wnioskodawca ponosi koszty wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w projekt, koszty użytych materiałów, projektowania i prototypowania. Ponadto Wnioskodawca ponosi koszty usług zlecanych podmiotom zewnętrznym.

Wszyscy pracownicy Wnioskodawcy wskazani w opisie zdarzenia przyszłego uczestniczą w prowadzeniu prac rozwojowych i niewątpliwie zostali zatrudnieni w celu ich prowadzenia, czego dowodem jest fakt, iż ich zakresy obowiązków pracowniczych obejmują min. czynności i zadania bezpośrednio związane z rozwojem nowych produktów (przykładowo - opracowywanie nowych rozwiązań implementowanych w nowych lub dotychczasowych produktach, projektowanie produktów, tworzenie modeli, współpraca z działem Rozwoju Produktu przy rozwiązywaniu problemów jakościowych i technicznych). Wnioskodawca zaznacza, że wskazani pracownicy w ramach swoich obowiązków wykonują także inne prace i podejmują działania niemieszczące się w definicji działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca dla potrzeb prowadzonych procesów rozwojowych zamierza nabyć specjalistyczne oprogramowanie (na własność bądź w formie w formie licencji), które wyłącznie lub częściowo będzie wykorzystywane w ramach projektów badawczo - rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę. W zależności od charakteru nabytych praw przedmiotowe oprogramowanie jako autorskie prawa majątkowe lub licencje zostanie zaliczone przez Wnioskodawcę do wartości niematerialnych i prawnych. Dzięki wskazanemu oprogramowaniu prace rozwojowe, które prowadzone są przez pracowników różnych działów przy użyciu różnych narzędzi, również informatycznych, będą wykonywane w jedynym środowisku informatycznym. Wnioskodawca nie wyklucza również możliwości rozwinięcia aktualnie stosowanego przez niego oprogramowania, tak aby spełniało wyżej wskazaną funkcję.

Wnioskodawca może w przyszłości ponosić inne koszty związane z prowadzonymi pracami badawczo - rozwojowymi, jak na przykład koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo - rozwojowej, koszty odpłatnego korzystania z maszyn i urządzeń wykorzystywanych do prac badawczo-rozwojowych, a także koszty nabycia innych niż wymienione we wniosku ekspertyz, opinii i usług koniecznych do prowadzenia prac badawczo - rozwojowych.

Wnioskodawca nie prowadzi i nie zamierza prowadzić działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Koszty będące przedmiotem pytań postawionych we wniosku nie zostaną zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy opisana w zdarzeniu przyszłym w punktach I, II, III i IV działalność Wnioskodawcy spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako CIT)?
2. Czy w przypadku pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, którzy częściowo wykonują czynności w ramach działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo też czynności innego rodzaju, koszty ich zatrudnienia (wskazane rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 1 CIT) Wnioskodawca może w całości zaliczyć do kosztów kwalifikowanych?
3. W razie uznania, że koszty zatrudnienia pracowników, o których mowa w pytaniu nr 2, nie stanowią w całości kosztów kwalifikowanych, to czy koszty ich zatrudnienia (wskazane rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 1 CIT) mogą zostać rozliczone proporcjonalnie, na podstawie udokumentowanego zaangażowania pracowników w czynności badawczo-rozwojowe w stosunku do wszystkich wykonywanych przez niego czynności, w tym czynności niespełniających definicji działalności badawczo-rozwojowej?
4. Czy koszty materiałów i surowców wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, wykorzystywanych do prowadzenia prac badawczo-rozwojowych w zakresie tworzenia i modyfikacji produktów oraz modyfikacji procesu produkcji będą stanowiły koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 CIT?
5. Czy koszty opisanych w zdarzeniu przyszłym usług doradztwa świadczonych przez inżynierów, czy inżynierów kreślarzy oraz koszty badań produktów będą stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 3 CIT?
6. Czy odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych w postaci wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego oprogramowania będą stanowić w całości koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 CIT?
   
   

Niniejsza interpretacja dotyczy pytań oznaczonych numerem 1 i 4. W zakresie pytań oznaczonych numerami 2, 3, 5 i 6 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Spółki, Zdaniem Wnioskodawcy na wszystkie powyższe pytania należy udzielić odpowiedzi twierdzącej.

Ad. 1

Jak stanowi art. 4a pkt 26 CIT (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm.; dalej: ustawa o CIT), ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ustawa definiuje prace rozwojowe jako nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

• opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
  

• opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.
  
  
  

Nie ulega wątpliwości, że procesy opisane w zdarzeniu przyszłym mieszczą się w definicji prac rozwojowych. Wnioskodawca poprzez nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności tworzy nowe produkty, lub twórczo modyfikuje produkty już istniejące albo wprowadza zmiany w procesie produkcji.

Prowadzone przez Wnioskodawcę działania polegają na wykorzystaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań lub zastosowań. Prace te cechuje brak pewności co do rezultatu prac (przewidywalności ich wyniku) i twórczy charakter. Wszystkie te działania mają charakter systematyczny, jednak nie rutynowy.

W związku z powyższym należy uznać, że prace prowadzone przez Wnioskodawcę, opisane w zdarzeniu przyszłym, są pracami rozwojowymi, a co więcej, mieszczą się w definicji działalności badawczo - rozwojowej zawartej w przepisach ustawy CIT.

Ad. 4

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 CIT, za koszt kwalifikowany uznaje się koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Zdaniem Wnioskodawcy, poprzez materiały i surowce należy rozumieć materiały podstawowe i pomocnicze, zgodnie z treścią definicji zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2016 r., poz. 2280 ze zm.).

Według rozporządzenia materiały podstawowe są to materiały, które w procesie produkcji lub przy świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone (np. opakowania - puszki, butelki) oraz opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku (np. transportery, palety), jeżeli opakowania te nie są środkami trwałymi. Materiałami pomocniczymi są zaś materiały niebędące materiałami podstawowymi, które są zużywane w związku z działalnością gospodarczą i bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że koszty wszystkich materiałów mieszczących się w powyższych definicjach, związanych z procesem tworzenia lub modyfikacji wyrobu, a także procesem modyfikacji produkcji, będą stanowiły koszt kwalifikowany.

Ad. 1)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

• ustalenia czy realizowana przez Wnioskodawcę działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej (Pytanie 1) – jest prawidłowe.
  
  
  

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 2)

Zasady kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016r., poz. 1888 z późn. zm.; dalej: ustawa o CIT).

Art. 15 ust. 1 ustawy o CIT stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest by wydatek łącznie spełniał następujące przesłanki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
  

• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
  

• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  

• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
  

• został właściwie udokumentowany,
  

• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
  
  
  

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

W tym miejscu należy podkreślić, że to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1ustawy o CIT).

W myśl art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy prowadzący działalność badawczo - rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo - rozwojowej.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ww. ustawy od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo - rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Ustawodawca w art. 18d ust. 2 doprecyzował, że kosztami kwalifikowanymi są:

1. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej;
   
2. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
   
3. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, a także nabycie wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2014 r. poz. 1620, z 2015 r. poz. 249 i 1268 oraz z 2016 poz. 1020 i 1311) na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej;
   
4. odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4.
   
5. koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione przez podatnika będącego mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcom w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, na:
   1. przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
      
   2. prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione do momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
      
   3. odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
      
   4. opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.
   
   
   

Zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo - rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. Do kosztów, o których mowa w zdaniu pierwszym, przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.

W myśl art. 16a ust. 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
   
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
   
3. inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT, zwane środkami trwałymi.

Jednocześnie w art. 18d ust. 4 ustawy o CIT, Ustawodawca dokonał zastrzeżenia, że koszty kwalifikowane ponoszone w ramach badań podstawowych podlegają odliczeniu wyłącznie pod warunkiem, że badania te są prowadzone z jednostka naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki.

Natomiast w art. 18d ust. 5 ustawy o CIT, Ustawodawca wskazał, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie. W rezultacie, kosztami kwalifikowanymi będą mogły być wyłącznie koszty uzyskania przychodów które nie zostały pokryte ze środków innych niż środki własne podatnika, w szczególności dotacji, subwencji, wynagrodzeń etc.

Tym samym, kosztami kwalifikowanymi będą mogły być wyłącznie te koszty uzyskania przychodów, które zostały pokryte z majątku Spółki. W tym kontekście, Wnioskodawca realizując działalność badawczo - rozwojową obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań skorzysta z omawianego odliczenia w zakresie tych wydatków, które nie zostały Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo – rozwojową,
   
2. koszty na działalność badawczo - rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,
   
3. koszty na działalność badawczo - rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
   
4. w/w koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
   
5. podatnik nie prowadził w roku podatkowym działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,
   
6. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo - rozwojowej,
   
7. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
   
8. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o CIT,
   
9. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.
   
   

Ponadto Organ uznał za zasadne odwołanie się do definicji słownikowej wyrazu „materiały”, a także wyrazu „surowiec”. Tym samym wskazać należy, że według „Słownika języka polskiego PWN pod red. W. Doroszewskiego” (http://sjp.pwn.pl) poprzez słowo „materiały” należy rozumieć: „to, z czego się wytwarza lub z czego się składają albo powstają jakieś rzeczy lub obiekty”, „tkaninę lub dzianinę” bądź „zbiór wiadomości i danych z jakiejś dziedziny” lub „zbiór przedmiotów używanych przy wykonywaniu jakiejś pracy”. Natomiast poprzez definicję wyrazu „surowiec” należy rozumieć „materiał naturalny pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służący do wytwarzania jakichś produktów lub energii” bądź „wydarzenia lub czyjeś przeżycia, refleksje będące podstawą dzieła literackiego, filmowego itp.”

W związku z powyższym, podnieść należy, że ponoszone przez Wnioskodawcę koszty materiałów i surowców, które są/będą wykorzystywane przez Spółkę bezpośrednio dla celów prac badawczo-rozwojowych, będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tylko wówczas, gdy przedmiotowe materiały i surowce spełnią wyżej omówione kryteria.

Zatem jak wyżej wskazano, zgodnie z art. 18d ust. 1 i ust. 2 pkt 2 ww. ustawy od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18d, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność „badawczo-rozwojową”, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Natomiast za koszty kwalifikowane uznaje się wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania kosztów materiałów i surowców wykorzystywanych do prowadzenia prac badawczo-rozwojowych w zakresie tworzenia i modyfikacji produktów oraz modyfikacji procesu produkcji, za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Pytanie 4) - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.