Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0461-ITPB2.4511.1053.2016.1.ŁS
z 21 marca 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 § 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2016 r. (data wpływu 22 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanych świadczeń wraz z odsetkami:

• jest prawidłowe w części dotyczącej otrzymanego zaległego wynagrodzenia za pracę wraz z odsetkami oraz odszkodowania,
• jest nieprawidłowe w części dotyczącej otrzymanych odsetek od wypłaconego odszkodowania.

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanych świadczeń wraz z odsetkami.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca za okres od miesiąca lipca do miesiąca grudnia 2014 r. od ówczesnego pracodawcy nie otrzymał wynagrodzenia za pracę. Z dniem 23 grudnia 2014 r. z winy pracodawcy Wnioskodawca rozwiązał z nim umowę o pracę w oparciu o art. 55 § 1¹ Kodeksu pracy. Przepis ten zagwarantował Wnioskodawcy 3-miesięczne odszkodowanie. Mimo ciągłych ponagleń ze strony Wnioskodawcy nie otrzymał On należnych Mu pieniędzy, stąd też sprawa trafiła do Sądu Pracy. Sąd Pracy wyrokiem z dnia 1 czerwca 2015 r. zasądził od pozwanego na rzecz Wnioskodawcy wypłatę określonej kwoty brutto tytułem zaległego wynagrodzenia za pracę wraz z odsetkami ustawowymi (do dnia zapłaty) oraz odszkodowanie za rozwiązanie umowy o pracę z powodu ciężkiego naruszenia podstawowych obowiązków wobec pracownika z odsetkami ustawowymi od dnia 11 stycznia 2015 r. do dnia zapłaty. Wyegzekwowaniem zasądzonych należności zajęła się Kancelaria Komornicza. W wyniku działań podjętych przez komornika w październiku 2016 r. Wnioskodawca otrzymał całą zasądzoną kwotę (zaległe wynagrodzenie i przyznane odszkodowanie) wraz z odsetkami, od której to kwoty została odprowadzona zaliczka na podatek dochodowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jak prawidłowo należy dokonać rozliczenia otrzymanego wraz z odsetkami zaległego wynagrodzenia oraz otrzymanej wraz z odsetkami kwoty odszkodowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczkom na podatek dochodowy podlega całość wynagrodzenia pracownika, niezależnie od formy, w jakiej jest ono przekazywane. Zwolnieniu z podatku podlegają jednak odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułu umowy o pracę (art. 21 ust. 1 pkt 95 ww. ustawy). Wnioskodawca uważa, że od otrzymanego w wyniku egzekucji komorniczej wynagrodzenia powinien zapłacić podatek dochodowy, natomiast od otrzymanych odsetek już nie. Wnioskodawca wskazuje również, że w myśl postanowień art. 21 ust. 1 pkt 3 od zasądzonego odszkodowania nie powinien odprowadzać podatku dochodowego, a jedynie od otrzymanych odsetek, gdyż nie zostały one wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w stosunku do otrzymanego zaległego wynagrodzenia za pracę wraz z odsetkami oraz odszkodowania, natomiast w zakresie otrzymanych odsetek od wypłaconego odszkodowania jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późń. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W treści art. 10 ust. 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie w pkt 1 wymienia się stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę, natomiast w pkt 9 inne źródła.

W myśl art. 11 przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W myśl art. 31 ww. ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Natomiast, zgodnie z art. 42e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku gdy za zakład pracy wypłaty świadczeń określonych w art. 12 dokonuje komornik sądowy lub podmiot niebędący następcą prawnym zakładu pracy, przejmujący jego zobowiązania wynikające ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, jest on obowiązany, jako płatnik, do poboru zaliczki na podatek, stosując do wypłacanych świadczeń najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca za okres od miesiąca lipca do miesiąca grudnia 2014 r. od ówczesnego pracodawcy nie otrzymał wynagrodzenia za pracę. Z dniem 23 grudnia 2014 r. z winy pracodawcy Wnioskodawca rozwiązał z nim umowę o pracę w oparciu o art. 55 § 1¹ Kodeksu pracy. Przepis ten zagwarantował Wnioskodawcy 3-miesięczne odszkodowanie. Mimo ciągłych ponagleń ze strony Wnioskodawcy nie otrzymał On należnych Mu pieniędzy, stąd też sprawa trafiła do Sądu Pracy. Sąd Pracy wyrokiem z dnia 1 czerwca 2015 r. zasądził od pozwanego na rzecz Wnioskodawcy wypłatę określonej kwoty brutto tytułem zaległego wynagrodzenia za pracę wraz z odsetkami ustawowymi (do dnia zapłaty) oraz odszkodowanie za rozwiązanie umowy o pracę z powodu ciężkiego naruszenia podstawowych obowiązków wobec pracownika z odsetkami ustawowymi od dnia 11 stycznia 2015 r. do dnia zapłaty. Wyegzekwowaniem zasądzonych należności zajęła się Kancelaria Komornicza. W wyniku działań podjętych przez komornika w październiku 2016 r. Wnioskodawca otrzymał całą zasądzoną kwotę (zaległe wynagrodzenie i przyznane odszkodowanie) wraz z odsetkami, od której to kwoty została odprowadzona zaliczka na podatek dochodowy.

W konsekwencji uznać należy, że wypłacone zaległe wynagrodzenie za pracę oraz odszkodowanie podstawą nabycia prawa do którego był uprzednio łączący Wnioskodawcę z pracodawcą stosunek pracy, stanowią przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od fizycznych.

Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r. poz. 1666), z wyjątkiem:

1. określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2. odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3. odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4. odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7. odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w przytoczonym wyżej przepisie objęte są tylko odszkodowania (zadośćuczynienia), których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) zacytowanego przepisu.

W myśl art. 55 § 1Sup>1 Kodeksu pracy pracownik może rozwiązać umowę o pracę w trybie określonym w § 1 także wtedy, gdy pracodawca dopuścił się ciężkiego naruszenia podstawowych obowiązków wobec pracownika; w takim przypadku pracownikowi przysługuje odszkodowanie w wysokości wynagrodzenia za okres wypowiedzenia. W przypadku rozwiązania umowy o pracę zawartej na czas określony odszkodowanie przysługuje w wysokości wynagrodzenia za czas, do którego umowa miała trwać, nie więcej jednak niż za okres wypowiedzenia.

Wobec tego, w przypadku odszkodowania zasądzonego na podstawie art. 55 § 1¹ Kodeksu pracy, mamy do czynienia z odszkodowaniem, którego zasady ustalania i wysokość wynikają wprost z przepisów odrębnej ustawy, tj. Kodeksu pracy.

Zatem odszkodowanie, które zostało zasądzone Wnioskodawcy na podstawie art. 55 § 1¹ Kodeksu pracy z tytułu dopuszczenia się ciężkiego naruszenia podstawowych obowiązków wobec pracownika, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem jego wysokość oraz zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw, tj. z przepisów ustawy Kodeks pracy. Natomiast zaległe wynagrodzenie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ z treści wniosku wynika, że komornik w ramach postępowania egzekucyjnego oprócz zaległego wynagrodzenia za pracę oraz odszkodowania wyegzekwował od pracodawcy i wypłacił Wnioskodawcy również odsetki od ww. świadczeń to wyjaśnić należy, że kwestię prawną odsetek reguluję art. 481 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459), zgodnie z którym jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była oznaczona, należą się odsetki ustawowe za opóźnienie w wysokości równej sumie stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego i 5,5 punktów procentowych. Jednakże gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej stopy.

Analizując treść powyższych przepisów należy zauważyć, że nie można utożsamiać odsetek z odszkodowaniem. Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli wynika to z czynności prawnej (zdarzenia prawnego) będącej podstawą do wypłaty świadczenia głównego lub gdy dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego – są skutkiem niewykonania zobowiązań.

Potwierdza to orzecznictwo sądów powszechnych, zgodnie z którym „Roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej (por. uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994 r. III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155).

W ujęciu kodeksowym odsetki stanowią więc świadczenie pieniężne, do którego może być zobowiązany dłużnik – najogólniej mówiąc – korzystający z cudzych pieniędzy. Chodzi tu zarówno o sytuację, gdy korzystanie z pieniędzy wierzyciela jest przedmiotem umowy (np. pożyczka oprocentowana, kredyt), jak i gdy nie jest ono objęte zgodą wierzyciela, w szczególności wynika z opóźnienia w zapłacie sumy pieniężnej przez dłużnika (zob. art. 481 i 741 KC), a także wówczas, gdy korzystanie z pieniędzy polega na poniesieniu przez wierzyciela wydatków w interesie dłużnika (zob. art. 742, 753 § 2, art. 842 KC).

Zasadniczo odsetki pełnią funkcję wynagrodzenia należnego wierzycielowi od dłużnika za korzystanie z pieniędzy, mogą jednak też mieć znaczenie waloryzacyjne oraz (w przypadku odsetek za opóźnienie) kompensacyjne i represyjne czy motywacyjne. Oczywistym jest więc, że odsetki stanowią trwałe przysporzenie w majątku podatnika, które mieści się w kategorii przychodu, który co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Powyższą tezę potwierdza analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z której wynika, że odsetki stanowią odrębną od należności głównej kategorię przychodu, która tylko w wyjątkowych przypadkach korzysta ze zwolnienia z opodatkowania.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1.

Z dyspozycji ww. przepisu wynika, że omawianemu zwolnieniu podlegają odsetki, które spełniają równocześnie następujące warunki:

1. świadczenia, od których są naliczane – zaliczone zostały do określonego źródła przychodu,
2. przysługują z tytułu nieterminowej wypłaty tych świadczeń.

Z brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 95 cyt. ustawy wynika zatem, że przedmiotowe zwolnienie od podatku zastosowanie znajdzie nie tylko do odsetek z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzenia, ale również z tytułu nieterminowej wypłaty innych świadczeń, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

W konsekwencji stwierdzić należy, że odsetki naliczone od wypłaconego zaległego wynagrodzenia za pracę Wnioskodawcy spełniają przesłanki zwolnienia z opodatkowania określonego w art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są one odsetkami należnymi z tytułu nieterminowego wypłacenia świadczenia mającego swoje źródło w stosunku pracy. W konsekwencji odsetki od zaległego wynagrodzenia za pracę nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W kwestii odsetek od zasądzonego odszkodowania stwierdzić należy, że skoro odszkodowanie z tytułu dopuszczenia się przez pracodawcę ciężkiego naruszenia podstawowych obowiązków wobec pracownika zaliczane jest do otwartego katalogu przychodów ze stosunku pracy, to otrzymane z tytułu jego nieterminowej wypłaty odsetki, będą się mieścić w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z „nieterminową wypłatą świadczenia” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy mamy do czynienia wówczas, gdy w terminie wymagalności danego świadczenia, przysługującego na podstawie zawartej umowy, ugody lub prawomocnego orzeczenia, nie zostało ono przez zobowiązanego wypłacone na rzecz wierzyciela. Odsetki naliczone od tego momentu kwalifikują się jako odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty świadczenia.

Natomiast, odsetki od ww. odszkodowania naliczone do momentu wymagalności zasądzonego wyrokiem sądu odszkodowania nie spełniają warunku określonego w art. 21 ust. 1 pkt 95 ww. ustawy. W świetle powyższego, tego rodzaju odsetki stanowią przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.