INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z datą wpływu 16 listopada 2011 r. (brak daty wypełnienia wniosku) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• odliczenia strat na działalności zwolnionej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej – jest nieprawidłowe,
• ustalenia podstawy opodatkowania na działalności strefowej oraz wysokości pomocy publicznej – jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 16 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• odliczenia strat na działalności zwolnionej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,
• ustalenia podstawy opodatkowania na działalności strefowej oraz wysokości pomocy publicznej,
• ustalenia kosztów funkcjonowania zarządu w przypadku braku ich wyodrębnienia z poszczególnych źródeł przychodów,
• ustalenia kosztów funkcjonowania zarządu w sytuacji nie osiągania przychodów z działalności strefowej.
  
  

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca realizuje inwestycję na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: SSE) na podstawie uzyskanego zezwolenia strefowego z 22 września 2010 r. Przez wzgląd na fakt, iż na dzień złożenia niniejszego wniosku inwestycja Wnioskodawcy znajduje się na etapie niepozwalającym na rozpoczęcie produkcji towarów, które mają być wytwarzane na terenie SSE przez Wnioskodawcę, możliwe jest, że Wnioskodawca nie będzie w stanie rozpocząć ich sprzedaży przed końcem 2011 r. Tym samym, możliwe jest, że Wnioskodawca do końca 2011 r. nie osiągnie przychodów z działalności na terenie SSE, w związku z czym przewiduje wystąpienie w tym roku podatkowym straty na działalności strefowej. Dodatkowo Wnioskodawca wyjaśnia, iż jest spółką celową, której podstawowym zadaniem jest realizacja inwestycji na terenie SSE, a następnie uzyskiwanie przychodów z tego tytułu. Zasadniczo Wnioskodawca nie planuje w przyszłości osiągać żadnych innych znaczących przychodów z innych tytułów (poza przychodami niewielkiej wartości, takimi jak odsetki od lokat bankowych oraz przychody z tytułu dzierżawy gruntu na terenie SSE). W roku podatkowym, kończącym się 31.12.2011 r. Wnioskodawca uzyskuje właśnie tego rodzaju przychody - odsetki od lokat bankowych oraz przychody z tytułu dzierżawy.

W roku 2012 Wnioskodawca planuje rozpoczęcie produkcji i przewiduje uzyskiwanie dochodów z przedmiotowej działalności. Wnioskodawca nie wyklucza jednak możliwości zaistnienia strat na działalności strefowej w przyszłych okresach rozliczeniowych.

Wnioskodawca obecnie prowadzi prace przygotowawcze do podjęcia działalności produkcyjnej na terenie SSE na podstawie uzyskanego zezwolenia. Ponadto Wnioskodawca uzyskuje niewielkie dochody z odsetek z lokat bankowych oraz z tytułu dzierżawy nieruchomości, niestanowiące przychodów z działalności strefowej. Siedziba Wnioskodawcy, w której znajdują się biura Jego zarządu, położona jest poza terenem SSE. Czynności zarządu Wnioskodawcy związane są w przeważającej mierze z działalnością strefową (tj. z uruchomieniem zakładu produkcyjnego) oraz w pewnym stopniu z dodatkowo uzyskiwanymi przychodami. Równocześnie Wnioskodawca nie planuje w przyszłości rozszerzyć profilu swej działalności na pozostałą działalność, nieobjętą uzyskanym zezwoleniem. Stąd w przyszłości zarząd będzie zaangażowany w przeważającej mierze w działalność strefową, a przychody jakie Wnioskodawca będzie w przyszłych okresach rozliczeniowych osiągał z działalności nieobjętej zwolnieniem, będą miały jedynie charakter okazjonalny (w rodzaju przychodów z lokat bankowych) i nie będą wynikiem działalności pozastrefowej, która w jakikolwiek sposób byłaby wyodrębniona od działalności prowadzonej na terenie Strefy i stanowiła samodzielną pozastrefową działalność.

Wydatki, które Wnioskodawca ponosił oraz będzie ponosił w związku z funkcjonowaniem zarządu obejmują zasadniczo koszty siedziby zarządu oraz wynagrodzenia członków zarządu. Wnioskodawca nie jest w stanie oszacować jaka część prac zarządu związana jest przygotowaniem do prowadzenia działalności strefowej, a jaka z uzyskiwaniem dodatkowych przychodów - ze względu na początkowy okres działalności w chwili obecnej Wnioskodawca nie prowadzi żadnego rodzaju ewidencji czasu pracy ani innego systemu, pozwalającego określić na jakie konkretnie zadania ile czasu zostało poświęcone przez zarząd.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy dla celów prawidłowego obliczenia podstawy opodatkowania z tytułu działalności strefowej oraz pomniejszenia kwoty pomocy publicznej w 2012 r. oraz w kolejnych okresach rozliczeniowych Wnioskodawca uprawniony będzie do uwzględnienia strat podatkowych, poniesionych na działalności strefowej w latach poprzednich...
2. W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 1, Wnioskodawca zwraca się z zapytaniem, czy prawidłowe będzie ustalanie przez Niego podstawy opodatkowania na działalności strefowej bez uwzględnienia strat podatkowych na tej działalności, ale z uwzględnieniem wszelkich innych regulacji, dotyczących obliczania dochodu, zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych oraz brak zapłaty podatku od tak obliczonego dochodu i jednoczesne pomniejszenie przysługującej Wnioskodawcy puli pomocy publicznej z tytułu działalności na terenie SSE (o której mowa w § 4 Rozporządzenia w sprawie pomocy publicznej), o kwotę niezapłaconego podatku... A zatem, czy obliczenie pomocy publicznej, z jakiej korzystać będzie Wnioskodawca powinno przebiegać według następującego algorytmu:
   Wnioskodawca obliczy dochód za dany rok podatkowy z pominięciem kwoty straty z 2011 r. oraz ewentualnych strat innych okresów rozliczeniowych, ale z zachowaniem wszystkich innych reguł, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (takich jak np. wyłączenie określonych kategorii kosztów z kosztów uzyskania przychodu, zasad dotyczących rozpoznawania kosztów i przychodów w czasie, zasad podatkowego rozpoznawania przychodów itd.). Następnie od tak obliczonego dochodu Wnioskodawca skalkuluje podatek do zapłaty, po czym pomniejszy przysługującą mu ogólną kwotę pomocy publicznej - tj. zwolnienia podatkowego, a jednocześnie nie zapłaci podatku dochodowego (oczywiście o ile kwota przysługującej ogółem Wnioskodawcy pomocy publicznej będzie wyższa, niż kwota podatku). Fakt zaistnienia strat na działalności strefowej w poprzednich okresach oraz wysokość tych strat pozostaną neutralne dla celów obliczenia dochodów Wnioskodawcy oraz wysokości pomocy publicznej, z której korzystać będzie Wnioskodawca w efekcie zaistnienia dochodów z działalności strefowej w 2012 r. oraz w latach następnych.
3. Czy przyszłe koszty funkcjonowania zarządu Wnioskodawcy, którego siedziba mieści się poza strefą stanowić będą koszty uzyskania przychodów uzyskiwanych z działalności Wnioskodawcy na terenie SSE, proporcjonalnie do dochodów Wnioskodawcy uzyskiwanych z działalności na terenie SSE na podstawie otrzymanego zezwolenia do ogółu dochodów Wnioskodawcy...
4. Czy w okresie przed rozpoczęciem uzyskiwania przychodów z działalności strefowej (tzn. w roku podatkowym kończącym się 31.12.2011 r.) Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów nieobjętych zwolnieniem z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych (tzn. przychodów z tytułu odsetek od lokat bankowych oraz dzierżawy) wydatki związane z funkcjonowaniem zarządu oraz inne koszty ogólne - zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 2 oraz 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź w zakresie pytania nr 1 i nr 2. Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną w dniu 16 lutego 2012 r. nr ILPB3/423-538/11-3/MM.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, istnieje możliwość rozliczenia strat powstałych w związku z działalnością na terenie SSE, poniesionych po dniu uzyskania Zezwolenia z dochodami wygenerowanym na działalności strefowej w następnych okresach rozliczeniowych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 12 ustawy o SSE, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia przez osoby prawne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych. Zasady zwolnienia dochodów z działalności gospodarczej osób prawnych, prowadzących działalność w specjalnych strefach ekonomicznych, zostały określone w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnieniem objęte są dochody przedsiębiorców, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie uzyskanego zezwolenia. Ponadto, zgodnie z wspomnianym przepisem, zwolnienie w powyższym zakresie jest ograniczone do wysokości dostępnej na danym obszarze pomocy publicznej dla przedsiębiorców. W związku z powyższym, podmioty korzystające z przedmiotowego zwolnienia powinny na bieżąco monitorować wielkość wykorzystanej pomocy publicznej w formie zwolnienia od podatku. Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle powyższego podmioty prowadzące działalność na terenie strefy powinny w celu prawidłowego ustalenia i monitorowania dopuszczalnej kwoty zwolnienia w każdym roku podatkowym dokonać kalkulacji dochodu ze zwolnionej działalności strefowej.

W stosunku do możliwości rozliczenia straty na działalności strefowej, w pierwszej kolejności Wnioskodawca zauważa, iż zarówno z literalnego brzmienia art. 12 ustawy o SSE, jak i art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, iż przedmiotem zwolnienia jest dochód przedsiębiorcy prowadzącego działalność strefową. Zwolnienie to nie jest typowym zwolnieniem przedmiotowym, określonym ze względu na źródło dochodów objętych zwolnieniem, nie ma bowiem charakteru bezwzględnego, a jego wielkość jest limitowana przez dopuszczalny poziom pomocy publicznej, który z kolei jest pochodną poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków kwalifikowanych, związanych z realizacją nowej inwestycji. Od momentu wyczerpania przysługującego danemu podmiotowi limitu zwolnienia, jego dochody z działalności strefowej podlegają natomiast opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Wprowadzenie powyższego limitu zwolnienia wiąże się dla przedsiębiorców z obowiązkiem bieżącego ustalania dochodów na zasadach ogólnych oraz kontroli stopnia wykorzystania limitu pomocy. Ze względu na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, do zwolnienia dochodów z działalności strefowej odnosić się należy w sposób podobny, jak do konstrukcji umorzenia zobowiązań podatkowych wybranych grup podatników. Umorzenie zobowiązań podatkowych polega na ustaleniu przez podatników podstawy opodatkowania oraz należnego podatku zgodnie z ogólnymi zasadami, określonymi w przepisach podatkowych oraz następnie realnemu wyłączeniu uzyskanych przez nich dochodów lub część tych dochodów z opodatkowania w wyniku przyznanej im ulgi w zapłacie podatku. Zdaniem Wnioskodawcy, analogiczny mechanizm zastosować należy w przypadku dochodów uzyskiwanych z działalności strefowej. Zasadniczo bowiem dochód uzyskiwany z tytułu działalności strefowej, jako część dochodu z całej działalności podatnika podlegałby opodatkowaniu i w związku z tym, powinien być kalkulowany na zasadach ogólnych. Niemniej jednak do momentu przekroczenia określonego limitu kwotowego wykorzystanego zwolnienia podatkowego, podlega warunkowemu zwolnieniu z opodatkowania.

Niezależnie od szczególnego charakteru zwolnienia dotyczącego działalności strefowej ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera odrębnych reguł ustalania dochodu dla celów tego zwolnienia, co przesądza o zastosowaniu zasad ogólnych, tj. w szczególności art. 7 ust. 1 przedmiotowej ustawy. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, przy ustalaniu dochodu będącego przedmiotem zwolnienia należy (i) pomniejszyć przychody o koszty ich uzyskania, w celu określenia dochodu, a także (ii) rozliczyć ewentualną stratę wygenerowaną na działalności strefowej w latach poprzednich, jako nieodłączny element konstrukcyjny obliczania podstawy opodatkowania. Zdaniem Wnioskodawcy, w tym kontekście, należy wskazać, iż strata podatkowa stanowi poniekąd specyficzną formę rozliczenia kosztów uzyskania przychodów, które w danym okresie przekroczyły przychody, przez co zaprzeczenie możliwości rozliczenia straty na działalności strefowej oznaczałoby zaprzeczenie możliwości uwzględniania kosztów uzyskania przychodów w procesie określania dochodu strefowego.

Wnioskodawca podkreśla zarazem, iż z ogólnych przepisów dotyczących ustalania dochodu podatkowego, zakazujących łączenia źródeł przychodów i kosztów dotyczących odpowiednio działalności opodatkowanej oraz zwolnionej (art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), nie wynika brak możliwości uwzględniania kosztów / strat z działalności zwolnionej przy ustalaniu wyniku z działalności zwolnionej, zgodnie z przepisami ustawy o SSE. Zdaniem Wnioskodawcy, powyższy przepis zakazuje jedynie uwzględniania kosztów działalności zwolnionej przy ustalaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu (zakaz łączenia źródeł zwolnionych z opodatkowanymi). W związku z powyższym przepisem, można wyłącznie wnioskować, iż strata poniesiona na działalności strefowej nie może pomniejszać zysku z działalności opodatkowanej. W świetle powyższego, również przepis art. 7 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie może być uznany za zakaz uwzględniania straty na działalności strefowej przy ustalaniu wyniku na działalności strefowej.

Ponadto, Wnioskodawca podkreśla, iż zwolnienia podatkowe udzielane przedsiębiorcom na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowią formę pomocy regionalnej z tytułu kosztów nowej inwestycji lub utworzenia nowych miejsc pracy. Pomoc regionalna jest formą pomocy publicznej, w związku z czym stosowane powinny być odpowiednie regulacje i doktryna w tym zakresie. Obecnie brak jest w polskim prawie definicji pomocy publicznej. Ustawa z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej posługuje się w tym zakresie odwołaniem do przepisów wspólnotowych, w szczególności do przepisu art. 87 ust. 1 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Ze względu na to uznać należy, iż pomoc publiczna jest pomocą przyznawaną przez państwo lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów. W świetle powyższych przepisów, o pomocy publicznej przyznawanej przedsiębiorcom można mówić wyłącznie w przypadku, w którym jej beneficjenci znajdą się w sytuacji uprzywilejowanej w stosunku do innych przedsiębiorców, którzy nie korzystają z takiej pomocy. W rozumieniu Wnioskodawcy, przyznane Mu zwolnienie od podatku powinno mieć zatem charakter szczególnego uprawnienia, przysługującego Mu z tytułu realizacji inwestycji na terenie SSE, na podstawie szczególnych przepisów dotyczących działalności w warunkach strefowych.

Istotą powyższego jest, aby Wnioskodawcy przysługiwały dodatkowe korzyści w stosunku do standardowych warunków prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym, oprócz dodatkowych korzyści przysługujących Wnioskodawcy, powinna przysługiwać Mu możliwość korzystania z uprawnień normalnie dostępnych innym podatnikom, w szczególności z rozwiązań w zakresie sposobu kalkulacji dochodu podatkowego, określonych w przepisach podatkowych, takich jak możliwość odliczania kosztów uzyskania przychodów czy rozliczania strat podatkowych. Ponadto, Wnioskodawca zauważa, iż pomoc publiczna w formie zwolnienia podatkowego jest pomocą warunkową uzależnioną od osiągnięcia realnego dochodu z działalności gospodarczej, który w normalnych okolicznościach podlegałby opodatkowaniu. Brak możliwości odliczenia straty przy ustalaniu dochodu strefowego stanowiłoby wypaczenie pomocowego charakteru zwolnienia strefowego. W szczególności w sytuacji, w której strata przekroczyłaby dopuszczalne zwolnienie fakt korzystania ze zwolnienia byłby finansowo niekorzystny. Akceptacja takiego stanowiska oznaczałaby wypaczenie zasady pomocy regionalnej i efekt odwrotny: zamiast aktywizacji i rozwoju – dyskryminację obszarów specjalnych stref ekonomicznych. Stanowiłaby również pogwałcenie zasady zaufania do organów państwa.

Należy także podkreślić, iż jedną z podstawowych zasad udzielania pomocy publicznej w różnych formach jest ich porównywalność. Zasada ta została wyrażona m.in. w art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej, zgodnie z którym „wartość pomocy publicznej jest wyrażana w kwocie pieniężnej, po przeliczeniu jej w sposób pozwalający na ustalenie kwoty, jaką otrzymałby beneficjent pomocy, gdyby została ona udzielona w formie dotacji”. W przypadku zwolnienia strefowego, EDB (ekwiwalent dotacji brutto - czyli kwota pomocy, którą otrzymałby beneficjent pomocy lub podmiot ubiegający się o pomoc, gdyby uzyskał pomoc w formie dotacji) jest równy różnicy między kwotą podatku należnego bez uwzględnienia ulgi, a kwotą podatku po jej uwzględnieniu, z uwzględnieniem zdyskontowanych wartości tej pomocy.

W świetle powyższego, kwota wykorzystanego zwolnienia strefowego (niepobrana kwota podatku) powinna dawać przedsiębiorcy korzyści jednakowe jak kwota otrzymanej dotacji w tej samej wysokości. Brak możliwości odliczenia od dochodu z działalności strefowej straty wygenerowanej na tej działalności, skutkowałby w oczywisty sposób ograniczeniem pozytywnego efektu pomocy w formie zwolnienia podatkowego. Byłaby ona de facto mniejsza od pomocy otrzymanej w innej formie (np. w formie dotacji) o kwotę podatku, obliczonego przy zastosowaniu właściwej stawki podatkowej, od kwoty dochodu równej nieodliczonej stracie podatkowej (bo np. podmiot uzyskujący dotacje z jednej strony miałby przysporzenie w postaci dotacji, a z drugiej, nie byłoby przeszkód, by rozliczył stratę podatkową). Wnioskodawca korzystający ze zwolnienia strefowego byłby zobowiązany natomiast do uznania całej kwoty podatku (ustalonego bez uwzględnienia strat), w odniesieniu do której zastosowano zwolnienie strefowe, jako otrzymanej pomocy publicznej. W efekcie, dostępny dla Wnioskodawcy limit pomocy publicznej, ustalony w oparciu o intensywność pomocy obowiązującą na obszarze lokalizacji inwestycji, zostałby wykorzystany szybciej niż w przypadku, gdyby Wnioskodawca w pierwszej kolejności odliczał stratę wygenerowaną na działalności strefowej od dochodu z tej działalności. Obowiązek sumowania pomocy publicznej otrzymywanej w różnych formach i wynikające z tego ograniczenia w zakresie dostępnej kwoty innych form pomocy wywoływałyby zatem dla Wnioskodawcy niekorzystne konsekwencje - wliczenie do sumy otrzymanej w różnych formach pomocy publicznej kwoty zwolnienia, która faktycznie nie przysporzyła Wnioskodawcy dodatkowych korzyści. Tym samym, brak możliwości uwzględnienia straty poniesionej w związku z działalnością strefową przy ustalaniu wyniku podatkowego na tej działalności stałby w sprzeczności z definicją oraz naturą pomocy publicznej, w szczególności z preferencyjnym charakterem zwolnienia strefowego w stosunku do standardowych zasad opodatkowania podmiotów gospodarczych.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w celu ustalenia dochodu strefowego, podmioty prowadzące działalność na terenie strefy, powinny (i) na zasadach ogólnych – w pierwszej kolejności odliczyć dopuszczalną część straty poniesionej na działalności zwolnionej w latach wcześniejszych, w celu prawidłowego określenia dochodu podlegającego opodatkowaniu, a następnie (ii) tak ustalony dochód (po odliczeniu straty) powinien być traktowany jako dochód zwolniony od podatku (do wysokości przysługującego Wnioskodawcy limitu pomocy publicznej).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W przypadku uznania stanowiska dotyczącego pytania nr 1 za nieprawidłowe, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe będzie ustalanie przez Niego podstawy opodatkowania na działalności strefowej bez uwzględnienia strat podatkowych na tej działalności, ale z uwzględnieniem wszelkich innych regulacji dotyczących obliczania dochodu, zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych oraz brak zapłaty podatku od tak obliczonego dochodu i jednoczesne pomniejszenie przysługującej Wnioskodawcy puli pomocy publicznej (o której mowa w § 4 Rozporządzenia w sprawie pomocy publicznej), o kwotę niezapłaconego podatku. A zatem obliczenie powinno być dokonane według następującego algorytmu:

Należy obliczyć dochód za dany rok z pominięciem kwoty straty z 2011 r. oraz ewentualnych strat innych okresów rozliczeniowych, ale z zachowaniem wszystkich innych reguł, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (takich jak np. wyłączenie określonych kategorii kosztów z kosztów uzyskania przychodu, zasad dotyczących rozpoznawania kosztów i przychodów w czasie, zasad podatkowego rozpoznawania przychodów itd.). Następnie od tak obliczonego dochodu należy skalkulować podatek do zapłaty, po czym Wnioskodawca pomniejszy przysługującą Mu ogólną kwotę pomocy publicznej - tj. zwolnienia podatkowego - a jednocześnie nie zapłaci podatku dochodowego (oczywiście o ile kwota przysługującej ogółem Wnioskodawcy pomocy publicznej będzie wyższa, niż kwota podatku). Fakt zaistnienia strat na działalności strefowej oraz wysokość tych strat pozostaną neutralne dla celów obliczenia dochodów Wnioskodawcy oraz wysokości pomocy publicznej, z której korzystać będzie Wnioskodawca.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania stanowiska dotyczącego pytania nr 1 za nieprawidłowe, w przypadku osiągnięcia w 2012 r. oraz w latach następnych dochodu na działalności strefowej, jedynym możliwym sposobem kalkulacji kwoty zwolnienia z podatku z tytułu działalności na terenie SSE, z jakiego korzystał będzie Wnioskodawca (tzn. kwoty nieuiszczonego podatku), jest przedstawiony poniżej sposób postępowania.

W pierwszej kolejności należy obliczyć dochód za dany rok z pominięciem kwoty straty z 2011 r. oraz ewentualnych strat innych okresów rozliczeniowych, ale z zachowaniem wszystkich innych reguł, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (takich jak np. wyłączenie określonych kategorii kosztów z kosztów uzyskania przychodu, zasad dot. rozpoznawania kosztów i przychodów w czasie, zasad podatkowego rozpoznawania przychodów itd.). Następnie od tak obliczonego dochodu należy skalkulować podatek do zapłaty, po czym Wnioskodawca pomniejszy przysługującą Mu ogólną kwotę pomocy publicznej - tj. zwolnienia podatkowego - a jednocześnie nie zapłaci podatku dochodowego (oczywiście o ile kwota przysługującej ogółem Wnioskodawcy pomocy publicznej będzie wyższa, niż kwota podatku). Fakt zaistnienia strat na działalności strefowej oraz wysokość tych strat pozostaną neutralne dla celów obliczenia dochodów Wnioskodawcy oraz wysokości pomocy publicznej, z której korzystać będzie Wnioskodawca.

Wniosek, iż powyższy sposób obliczenia jest prawidłowy wynika z faktu, iż zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolniony jest „dochód”. Skoro ustawodawca posługuje się tym pojęciem i nie definiuje go na potrzeby art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w sposób odrębny od regulacji ogólnych, to należy przyjąć, że pojęcie to ma takie samo znaczenie w tym przepisie, jak w całej ustawie (a zatem oznacza ono przychody, pomniejszone o koszty uzyskania przychodów - rozpoznane zgodnie z regułami wskazanymi w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych). Przyjmując, że odpowiedź na pytanie nr 1 byłaby negatywna, tak obliczony dochód nie mógłby być pomniejszony o kwotę straty. Jednakże fakt ten nie uchyla pozostałych regulacji zarówno ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i Rozporządzenia ws. pomocy publicznej. Oznacza to, że dochód (zwolniony) powinien zostać obliczony z zastosowaniem wszystkich zasad (oprócz rozliczenia straty) określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (takich, jak np. regulacje dot. rozliczania kosztów w czasie, momentu rozpoznawania przychodów, kosztów, wyłączonych z katalogu kosztów uzyskania przychodu itp.). Od obliczonego w powyższy sposób dochodu powinien zostać naliczony podatek – w wys. 19% dochodu – który jednak, ze względu na przysługujące Wnioskodawcy zwolnienie (na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 12 ustawy o SSE oraz regulacjami Rozporządzenia ws. pomocy publicznej), nie zostanie uiszczony.

Jak wskazuje treść art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych „wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami”. Te odrębne przepisy to przede wszystkim § 4 i § 5 Rozporządzenia ws. pomocy publicznej, które określają poziom intensywności pomocy publicznej (w zależności od obszaru, na którym prowadzona jest inwestycja) oraz moment, od którego możliwe jest rozpoczęcie korzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Szczególnie istotne jest zwłaszcza brzmienie § 4 ww. Rozporządzenia, wskazujące, że wielkość pomocy to określony – w zależności od obszaru, gdzie prowadzona jest inwestycja – procent poniesionych przez podatnika (w tym przypadku przez Wnioskodawcę) kosztów kwalifikowanych. A zatem, obliczając przysługującą Wnioskodawcy pomoc publiczną powinien On dokonać podsumowania wszystkich wydatków związanych z inwestycją realizowaną na terenie SSE i od tej kwoty obliczyć odpowiedni procent - wynik takiego działania stanowić będzie całkowitą kwotę pomocy publicznej, przysługującej Wnioskodawcy (pomijając aspekt dyskontowania wydatków inwestycyjnych, co jednak nie jest przedmiotem niniejszego zapytania).

Wnioskodawca od tak wyliczonego limitu pomocy publicznej powinien - w chwili, w której nie uiszcza podatku od dochodu, jaki osiągnął (obliczonego w sposób opisany wyżej) - odjąć kwotę niezapłaconego podatku - będzie to pomoc wykorzystana w danym roku. W kolejnym okresie rozliczeniowym, o ile Wnioskodawca osiągnie dochód, wówczas podatek od tego dochodu powinien zostać porównany z kwotą limitu pomocy publicznej, już pomniejszonego o podatek, którego Wnioskodawca nie zapłacił w poprzednim roku. O ile limit pomocy publicznej pozostałej do wykorzystania jest wyższy, niż podatek do zapłacenia, Wnioskodawca również w tym okresie nie uiści podatku dochodowego, a jednocześnie po raz kolejny pomniejszy przysługujący Mu limit pomocy publicznej. Tak też będzie w kolejnych latach. Kwestia poniesienia ewentualnych strat podatkowych nie będzie miała znaczenia dla tej kalkulacji.

W związku z powyższym, w przypadku uznania stanowiska przedstawionego w zapytaniu nr 1 za nieprawidłowe, zwolnienie od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie zezwolenia strefowego powinno być kalkulowane w oparciu o algorytm, przedstawiony na poniższym przykładzie liczbowym (Wnioskodawca zastrzega, że przedstawione poniżej kwoty mają charakter jedynie przykładowy i rzeczywiste kwoty mogą być inne):

• Wnioskodawca poniósł koszty kwalifikowane w wysokości 40 mln zł, podczas gdy limit pomocy publicznej dla Wnioskodawcy wynosi 60% kosztów kwalifikowanych (intensywność pomocy dla małych przedsiębiorców). Tym samym, pula dostępnej dla Wnioskodawcy pomocy publicznej wynosi 24 mln zł;
• Wnioskodawca w pierwszym roku działalności po uzyskaniu zezwolenia poniósł stratę na działalności strefowej w wysokości 2 mln zł;
• W następnych okresach rozliczeniowych Wnioskodawca uzyskał odpowiednio dochód na działalności strefowej (rozumiany jako różnica przychodów i kosztów każdego z okresów, obliczony zgodnie z regulacjami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) w wysokości odpowiednio 20 mln zł oraz 40 mln zł.
  
  

Tabela – załącznik PDF – strona 11

W przedstawionym przykładzie Wnioskodawca nie wykazuje straty wygenerowanej na działalności strefowej w zeznaniu rocznym CIT-8. Strata nie pomniejsza również podstawy obliczenia podatku w następnych okresach rozliczeniowych. Nie byłaby ona również uwzględniona w kalkulacji wartości wykorzystanej pomocy publicznej, o której mowa w § 4 Rozporządzenia w sprawie pomocy publicznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

• nieprawidłowe – w zakresie odliczenia strat na działalności zwolnionej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,
• prawidłowe – w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania na działalności strefowej oraz wysokości pomocy publicznej.
  
  

Odpowiedź w zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), przedmiotem opodatkowania tym podatkiem jest – z zastrzeżeniem art. 21 i 22 – dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich został on osiągnięty.

Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym (art. 7 ust. 2 zd. 1 ww. ustawy).

Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania, na mocy przepisu art. 7 ust. 3 ww. ustawy, nie uwzględnia się między innymi:

• przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku,
• kosztów uzyskania ww. przychodów.
  
  

W sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 zd. 2 ww. ustawy). Jednak, aby podatnik mógł ustalić stratę, o której mowa w powołanym przepisie (podobnie jak przy ustalaniu dochodu, stanowiącego podstawę opodatkowania) musi uwzględniać unormowania zawarte w ust. 3 tego przepisu, z którego wynika, iż przy ustalaniu straty również nie może on uwzględniać przychodów i kosztów ich uzyskania ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu albo są wolne od podatku (ust. 4 tegoż artykułu).

Regulacja art. 7 ust. 5 daje podatnikowi prawo do obniżenia dochodu o wysokość straty w najbliższych kolejno następujących po sobie pięciu latach podatkowych, z tym, że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50%.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Katalog dochodów podlegających zwolnieniu od opodatkowania zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Punkt 34 tego przepisu stanowi, że wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4 – 6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności (art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych – Dz. U. z 1994 r. Nr 123, poz. 600 z późn. zm).

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie zezwolenia z dnia 22 września 2010 r., zatem zastosowanie znajdą przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548).

Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, pomoc publiczna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.) albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) stanowi pomoc regionalną z tytułu:

1. kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 lub
2. tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie Spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, ma ona prawo skorzystać z pomocy publicznej na terenie tej strefy w postaci zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie tej strefy, przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skoro dochody te są wolne od podatku stosownie do powołanych wyżej regulacji, tj. zgodnie z unormowaniem art. 7 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i kosztów ich uzyskania nie uwzględnia się przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania. Wartości te nie są brane pod uwagę również przy ustalaniu straty (art. 7 ust. 4 tej ustawy).

Oznacza to, że strata poniesiona przez Spółkę w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej nie jest stratą podatkową w rozumieniu przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nadwyżka kosztów poniesionych w związku z tą działalnością nad osiągniętymi z niej przychodami stanowi jedynie stratę ekonomiczną, nie może więc być utożsamiana ze stratą w rozumieniu prawa podatkowego. Przedsiębiorca zwolniony z opodatkowania nie dokonuje zatem, w myśl wskazanych przepisów, ustalenia straty podatkowej, na źródle wolnym od podatku. Ustawodawca nie przewidział w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych możliwości obniżenia dochodu uzyskanego przez Spółkę z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej o tego rodzaju straty poniesionej w latach poprzednich. Za takim stanowiskiem przemawia również samo brzmienie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w którym ustawodawca posłużył się pojęciem „dochodu”. Przepis ten stanowi jeden z wyjątków od ogólnej zasady, zgodnie z którą dochód uzyskany przez podmioty wskazane w art. 1 tej ustawy podlega opodatkowaniu. Wobec tego, nie może być on interpretowany rozszerzająco. Również akty prawne normujące sposób obliczania wysokości przysługującej Spółce pomocy publicznej, nie zawierają przepisów stanowiących podstawę prawną dla dokonania takiej operacji przez podmioty, którym zezwolenie, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, wydano po dniu 31 grudnia 2000 r.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, możliwe jest, że Wnioskodawca do końca 2011 r. nie osiągnie przychodów z działalności na terenie strefy, w związku z czym przewiduje wystąpienie w tym roku podatkowym straty na działalności strefowej. W roku 2012 Wnioskodawca planuje rozpoczęcie produkcji i przewiduje uzyskiwanie dochodów z przedmiotowej działalności. Wnioskodawca nie wyklucza jednak możliwości zaistnienia strat na działalności strefowej w przyszłych okresach rozliczeniowych.

Innymi słowy, Spółka osiągnie stratę na działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, objętej zezwoleniem, czyli na działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, strata poniesiona w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej przez Spółkę nie może być uznana za stratę podatkową w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nadwyżka kosztów poniesionych przez Spółkę w związku z tą działalnością nad osiągniętymi przychodami stanowi stratę jedynie w ujęciu ekonomicznym. Zatem nie może zostać rozliczona w oparciu o art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe, Spółka nie ma możliwości rozliczenia strat powstałych w związku z działalnością na terenie SSE, poniesionych po dniu uzyskania zezwolenia przy spełnieniu warunków wynikających z zezwolenia z dochodami wygenerowanym na działalności strefowej w następnych okresach rozliczeniowych. Tym samym o wysokość powyższej straty Spółka nie ma prawa pomniejszyć dochód, ustalając wielkość wykorzystanej pomocy publicznej.

Reasumując powyższe, dla celów prawidłowego obliczenia podstawy opodatkowania z tytułu działalności strefowej oraz pomniejszenia kwoty pomocy publicznej w 2012 r. oraz w kolejnych okresach rozliczeniowych Wnioskodawca nie będzie uprawniony do uwzględnienia strat podatkowych, poniesionych na działalności strefowej w latach poprzednich.

Należy wskazać na dominujący w orzecznictwie pogląd, iż wola ustawodawcy w kwestii kwalifikacji strat poniesionych przez podmioty zwolnione z podatku dochodowego została w ww. przepisach art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zamanifestowana w sposób wyraźny i konsekwentny. Skoro treść przepisu art. 7 tej ustawy, dzięki wykładni językowej pozwala skonstruować obowiązującą normę, a ponadto jest ratio legis tak ustalonej normy, to brak jest podstaw do stosowania wykładni systemowej i celowościowej w celu poszukiwania innego, możliwego znaczenia tego przepisu. Wszystkie podmioty objęte zakresem art. 7 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zarówno te nie podlegające opodatkowaniu, jak i zwolnione z obowiązku płacenia podatku, są pozbawione możliwości odliczania strat poniesionych w działalności wolnej od podatku (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 czerwca 1999 r., SK 12/98, wyrok Sądu Najwyższego z 3 grudnia 1997 r. III RN 70/97 oraz wyroki NSA z 7 maja 1999 r. III S.A. 5404/98, z dnia 12 maja 1999 r. sygn. akt ISA/Gd 1519/97).

Podkreślenia wymaga również to, iż wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe (m. in. zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) są odstępstwem od reguły powszechności i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie z wykładnią językową.

Należy zaznaczyć, iż specjalne strefy ekonomiczne są jednym z instrumentów polityki państwa nakierowanej na promocję zatrudnienia i rozwój inwestycji. Uzyskanie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej w strefie łączy się ze zwolnieniem dochodu uzyskanego w strefie od podatku dochodowego od osób prawnych, z drugiej natomiast strony wiąże się z obowiązkiem podjęcia przed podmiot objęty zwolnieniem określonych działań inwestycyjnych lub działań związanych z rozwojem lub zachowaniem określonego poziomu zatrudnienia. Podmiot podejmując decyzję o rozpoczęciu działalności strefowej podejmuje ryzyko znaczącej zmiany warunków gospodarowania, która może spowodować, że nie wywiąże się z obowiązków wynikających z zezwolenia. Z drugiej jednak strony ceną ryzyka jest istotne zwolnienie podatkowe.

Istotne jest również to, że wprowadzone zwolnienia podatkowe miały na celu aktywizację przedsiębiorczości na mało rozwiniętych terenach, a tym samym stworzenie nowych miejsc pracy. Rezultatem ich, zgodnie zresztą z celem prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorstwa, powinno być preferowanie ze strony państwa działań skutkujących osiąganiem dochodu, a nie dodatkowo stratami ekonomicznymi.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 2.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie – odnosząc się do przedstawionego przez Wnioskodawcę przykładu liczbowego – stwierdza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie może być wyłącznie wskazanie przepisów, na podstawie których ustala się podstawę opodatkowania na działalności strefowej bez uwzględnienia strat podatkowych na tej działalności, ale z uwzględnieniem wszelkich innych regulacji, dotyczących obliczania dochodu, zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, a nie prawidłowość jego wyliczania, bowiem kwestia ta nie jest regulowana przepisami prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.