2016.11.25 - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu - 3063-ILPP2-2.4512.75.2016.2.AO

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
3063-ILPP2-2.4512.75.2016.2.AO
z 25 listopada 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku – brak daty sporządzenia pisma (data wpływu 7 września 2016 r.), uzupełnionym pismem z 25 października 2016 r. (data wpływu 28 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz zwrotu w wysokości wynikającej z proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz prawa do skorygowania deklaracji podatkowych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz zwrotu w wysokości wynikającej z proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz prawa do skorygowania deklaracji podatkowych. Wniosek uzupełniono 28 października 2016 r. o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Fundacja jest fundacją funkcjonującą na podstawie ustawy o fundacjach, ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie oraz statutu Fundacji, powołaną przez kościelną osobą prawną, funkcjonującą na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 czerwca 1995 r. o stosunku Państwa do Kościoła (…).

Fundacja prowadzi opodatkowaną działalność gospodarczą w zakresie usług udostępniania praw do korzystania ze znaków towarowych oraz usług z zakresu franczyzy. W ramach usług udostępniania praw do korzystania ze znaków towarowych Fundacja udziela licencji do zarejestrowanego słowno-graficznego znaku towarowego. Odbiorcami usług są przedsiębiorcy, którzy korzystając ze znaku poprawiają swój wizerunek, jako podmiotu odpowiedzialnego społecznie i wspierającego działalność charytatywną. W konsekwencji odbiorcy usług świadczonych przez Fundację poprawiają swoje wyniki finansowe. Świadczenie usług realizowane jest zgodnie ze Statutem Fundacji a zyski z działalności wykorzystywane są w całości na działalność statutową Fundacji.

Z wyżej wymienionych przyczyn aktywo w postaci słowno-graficznego znaku towarowego jest bardzo istotne, a Fundacja stale podejmuje działania mające zwiększać jego wartość, jako wartość marki.

Oprócz świadczenia ww. usług, Fundacja prowadzi działalność pożytku publicznego:

nieodpłatną w zakresie nieodpłatnego przekazywania pomocy dzieciom i młodzieży i instytucjom prowadzącym działalność na ich rzecz,
odpłatną w zakresie wypoczynku dla dzieci i młodzieży (PKD: 85.59.B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane).

W Krajowym Rejestrze Sądowym Fundacja ujawniła zarówno działalność odpłatną i nieodpłatną OPP, jak również działalność gospodarczą. Fundacja jest zwolniona z płacenia podatku dochodowego od osób prawnych z racji przekazywania całego zysku na działalność statutową Fundacji. Fundacja jest podatnikiem podatku VAT z tytułu świadczonych przez siebie usług. Realizacja zadań z zakresu odpłatnej i nieodpłatnej działalności pożytku publicznego oraz zadań statutowych wymaga finansowania. Fundacja pozyskuje środki pieniężne na działalność statutową z następujących źródeł:

środki z budżetu państwa przekazane w ramach 1% podatku dochodowego od osób fizycznych,
darowizny i dotacje,
zyski z działalności gospodarczej.

Z funkcjonowaniem tych jednostek związane są koszty, w tym czynsz najmu lokali i koszty mediów (prąd, woda, ścieki), materiały biurowe i eksploatacyjne, zakup i utrzymanie sprzętu biurowego, wyposażenie biur (meble, sprzęt komputerowy, itp.), opłaty telefoniczne i pocztowe, opłaty za dostęp do Internetu. Koszty te dzielone są pomiędzy poszczególne zakresy działalności Fundacji, jakkolwiek przydzielanie tych kosztów ma charakter wyłącznie księgowy, a nie podatkowy, a w niniejszym wniosku nazywane są dalej „kosztami do podziału”.

Ponadto, Fundacja ponosi koszty druku materiałów reklamowych oraz promocji Fundacji. W ramach promocji organizacji, Fundacja nabywa odpłatne usługi od podmiotów zewnętrznych, polegające na prowadzeniu kampanii promocyjnych, marketingowych i informacyjnych (kampanie społeczne). W ramach realizacji tych kampanii promowany jest słowno-graficzny znak towarowy Fundacji oraz jej nazwa. Zjawisko to ma bardzo istotne znaczenie dla prowadzonej przez Fundację działalności gospodarczej, ponieważ wszelkie działania podejmowane w ramach kampanii 1% podatku PIT mają na celu nie tylko pozyskanie 1% podatku, ale również budowanie marki Fundacji.

W konsekwencji, wydatki poczynione na kampanie promocyjne, marketingowe i informacyjne związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej Fundacji, jednakże w związku z tym, że ww. kosztów nie można w całości przyporządkować działalności nieodpłatnej, stanowią one również koszty pośrednie działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Podatnik wyjaśnia, że w związku z tym, że ww. kosztów nie można w całości przyporządkować działalności nieodpłatnej, stanowią one również koszty pośrednie działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Fundacja planuje określać zakres wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności odpłatnej i gospodarczej (działalności opodatkowanej podatkiem VAT) jako najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez siebie działalności i dokonywanych nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”, według wzoru określonego w art. 86 ust. 2c pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 nr 54, poz. 535, z późn. zm.):

P=No/N*100

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

P – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

No – średnioroczna powierzchnia użytkowa lokali i budynków wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej i odpłatnej w roku poprzednim z tym, że w roku 2016 powierzchnię tę liczy się jako średnioroczną powierzchnię określoną w oparciu o stan z roku 2016.

N – średnioroczna powierzchnia użytkowa lokali i budynków wykorzystywana w ramach działalności odpłatnej i nieodpłatnej w roku poprzednim z tym, że w roku 2016 powierzchnię tę liczy się jako średnioroczną powierzchnię określoną w oparciu o stan z roku 2016.

Odstępstwo w metodzie liczenia średniorocznej powierzchni użytkowej w roku 2016 wynika z faktu, że rok 2016 jest pierwszym rokiem dużego rozwoju powyższej działalności w ramach którego rozpoczęto wynajmowanie powierzchni użytkowej pod działalność gospodarczą i odpłatną.

Biorąc pod uwagę powyższe, Fundacja zamierza obniżyć kwotę podatku należnego z tytułu świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej o kwotę podatku naliczonego w zakresie proporcji X, którą Fundacja uiściła w związku z dokonanym zakupem wszelkiego rodzaju towarów i usług, opodatkowanych podatkiem VAT, związanych z:

kampanią promocyjną, marketingową, informacyjną, w tym kampanią promocyjną 1% podatku i kampanią społeczną, oraz
związanych z kosztami do podziału,

– a w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego będzie wyższa, niż należnego, Fundacja zamierza wystąpić o zwrot nadwyżki w podatku naliczonym.

Ponadto Fundacja planuje w powyższym zakresie skorygować uprzednio złożone deklaracje VAT od stycznia 2016 r.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że:

Fundacja, oprócz wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 r., Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), rozumianej jako wykonywanie działalności gospodarczej, zgodnie z ustawą z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2004 r. Nr 173, poz. 1807, z późn. zm.), jak i działalnością odpłatną pożytku publicznego, zgodnie z ustawą z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. 2003 r., Nr 96, poz. 873, z późn. zm.), która pozwala kwalifikować Fundację w ramach tej działalności jako podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 3b i 3c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 r., Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), wykonuje również czynności pozostające poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 r., Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), takie jak udzielanie pomocy dzieciom i młodzieży w postaci zakupu środków spożywczych, posiłków, ubrań, obuwia, wyprawek szkolnych oraz pomocy dydaktycznych, a także wsparcie finansowe świetlic środowiskowych prowadzących zajęcia edukacyjno-korekcyjnych i opiekuńcze dla dzieci w wieku szkolnym (głównie dzieci w wieku szkolnym i gimnazjalnym), prowadzenie projektów z zakresu edukacji nieformalnej w ramach otrzymywanych dofinansowań. Powyższe czynności wykonywane są w ramach działalności nieodpłatnej pożytku publicznego. Jednakże czynności związane z kampanią promocyjną, marketingową i informacyjną w tym kampanią promocyjną 1% podatku i kampaniami społecznymi, a także czynności generujące tzw. „koszty do podziału”, czyli czynsz najmu lokali i koszty mediów (prąd, woda, ścieki), materiały biurowe i eksploatacyjne, zakup i utrzymanie sprzętu biurowego, wyposażenie biur (meble, sprzęt komputerowy, itp.), opłaty telefoniczne i pocztowe, opłaty za dostęp do internetu wchodzą częściowo w koszty działalności gospodarczej i odpłatnej a częściowo w koszty działalności nieodpłatnej pożytku publicznego jednakże mają istotny wpływ na generowany przychód w działalności gospodarczej;
nabywane przez Wnioskodawcę towary i usługi, związane z kosztami „do podziału”: czynsz najmu lokali i koszty mediów (prąd, woda, ścieki), materiały biurowe i eksploatacyjne, zakup i utrzymanie sprzętu biurowego, wyposażenie biur (meble, sprzęt komputerowy itp.), opłaty telefoniczne i pocztowe, opłaty za dostęp do Internetu, druk materiałów reklamowych oraz promocji Fundacji (kampanie społeczne, kampanie 1% podatku), będą wykorzystywane przez Zainteresowanego zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, oraz do celów innych niż działalność gospodarcza;
materiały reklamowe Fundacji dotyczą w znacznej mierze promocji wizerunku Fundacji, który to jest przedmiotem prowadzonej sprzedaży w ramach działalności gospodarczej Fundacji, są to: ulotki, plakaty, koszulki, oferty reklamowe, spoty radiowe, a w przyszłości również spoty telewizyjne. Na powyższych materiałach reklamowych oprócz promocji wizerunku Fundacji, to jest nazwy i jej logo oraz danych rejestrowych jak nr KRS promowana jest po części działalność nieodpłatna Fundacji oraz są przekazywane treści, których celem jest uwrażliwianie społeczeństwa na ważne kwestie społeczne (kampanie społeczne). W części materiały reklamowe służą do pozyskiwania 1% podatku, z którego finansowana jest działalność nieodpłatna (a więc czynności pozostające poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – Dz. U. 2004 r., Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) jak i działalność odpłatna, która pozwala kwalifikować Fundację w ramach tej działalności jako podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 3b i 3c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Materiały reklamowe służą także do pozyskiwania klientów do działalności gospodarczej Fundacji. Czynności wykonywane w ramach promocji Fundacji to głównie prowadzenie kampanii 1% podatku i kampanie społeczne w ramach, których m.in. logo Fundacji i jej nazwa umieszczana jest na:
- ulotkach, które następnie są kolportowane do mieszkań oraz potencjalnych klientów działalności gospodarczej,
- plakatach, które następnie są rozklejane na słupach ogłoszeniowych oraz citylightach i bilbordach,
- na stronach internetowych i profilach społecznościowych (własnych i obcych),
- w przyszłości spoty telewizyjne będą promowane w telewizji, internecie oraz na telebimy i monitory reklamowe,
- programach do rozliczania NT.
Dodatkowo nazwa Fundacji jest promowana w spotach radiowych w ramach kampanii społecznych a w przyszłości również i kampanii 1% podatku. Należy też dodać, że w ramach promocji Fundacji rozsyłane są oferty do potencjalnych klientów działalności gospodarczej Fundacji.
działania w których wykorzystywane są materiały reklamowe oraz promocja Fundacji to: zbiórki odzieży realizowane pod logiem i nazwą Fundacji przez klientów działalności gospodarczej Fundacji, kampania społeczna, wypoczynek dla dzieci i młodzieży realizowanej w ramach działalności odpłatnej, a także do pozyskiwania darczyńców chcących wspierać działalność nieodpłatną Fundacji. Podsumowując, materiały reklamowe oraz promocja Fundacji służy działalności gospodarczej i odpłatnej jak również działalności nieodpłatnej Fundacji.
nie ma możliwości jednoznacznego przypisania kosztów ponoszonych przez Fundację w zakresie materiałów reklamowych i promocji Fundacji do działalności gospodarczej Fundacji,
wymienione w pkt 2 wydatki, które wykorzystywane są w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, służą Fundacji wyłącznie do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego tj. czynności opodatkowanych;
Fundacja nie prowadzi w ramach działalności gospodarczej czynności zwolnionych;
Fundacja określa, że w ramach:
- działalności gospodarczej ma na myśli prowadzenie działalności w ramach kodu PKWiU 77.40.12.0 o nazwie: „dzierżawa praw do korzystania ze znaków towarowych i franszyzy”,
- działalności odpłatnej ma na myśli prowadzenie działalności w ramach kodu PKWiU 55.20.19.0 o nazwie: „Pozostałe usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania bez obsługi”,
- działalności nieodpłatnej ma na myśli prowadzenie wszelkiej innej działalności prowadzonej przez fundację a określonej w KRS Fundacji. Zdaniem Fundacji obecne działania fundacji to jest kampanie społeczne i realizowane projekty można zakwalifikować do działalności pod następującymi kodami: PKD 85.60.Z (działalność wspomagająca edukację), PKD 85.59.B (pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane), PKD 88.99.Z (pozostała pomoc społeczna bez zakwaterowania, gdzie indziej niesklasyfikowana).
Fundacja wyjaśnia, że omyłkowo zapisała we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej informacje, że „rozpoczęło wynajmowanie powierzchni użytkowej pod działalność gospodarczą i odpłatną”. Fundacja planuje wynająć powierzchnię użytkową pod działalność gospodarczą i odpłatną a więc zapis tego fragmentu zdania powinien brzmieć: „planuje rozpocząć wynajmować powierzchnię użytkową pod działalność gospodarczą i odpłatną”. Wynajęcie tej powierzchni staje się, koniecznością z powodu braku możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w siedzibie Fundacji z racji, że wynajęty tam lokal jest przeznaczony przez wynajmującego tylko na prowadzenie nieodpłatnej działalności pożytku publicznego. Dotychczasowy sposób prowadzenia działalności gospodarczej częściowo w mieszkaniu prywatnym członka Zarządu Fundacji a częściowo w ramach zlecenia obsługi księgowej (wystawienie faktur i księgowanie) podmiotowi zewnętrznemu nie może być dalej realizowany. Trudności w realizacji działalności gospodarczej z jednoczesnym oczekiwaniem Zarządu Fundacji rozwoju działalności gospodarczej i odpłatnej działalności pożytku publicznego wymusza wynajęcie nowego pomieszczenia biurowego i zatrudnienia pracownika do tej działalności. Biorąc pod uwagę planowany wzrost zatrudnienia na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej, i odpłatnej (które pozwalają kwalifikować Fundację w ramach tych działalności jako podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 3b i 3c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług) wydatki szczególnie na materiały reklamowe oraz promocję Fundacji będą coraz bardziej przekładać się na działalność gospodarczą. Nowy pracownik oraz nowy lokal to będzie szansa na zwiększenie liczby klientów i tym samym na zwiększenie przychodów związanych ze sprzedażą wizerunku Fundacji, którego wartość będzie rosła w miarę wzrostu ponoszonych kosztów związanych z materiałami reklamowymi i promocją Fundacji. Mamy więc bardzo silną zależność wysokości przychodów działalności gospodarczej od ponoszonych kosztów związanych z materiałami reklamowymi i promocją Fundacji.
Fundacja oprócz wynajęcia lokalu na rzecz działalności gospodarczej planuje zakupić komputer dla pracownika oraz umeblowanie powyższego lokalu. Pracownik prowadzący działalność gospodarczą będzie korzystał w swojej pracy z materiałów reklamowych Fundacji i promocji Fundacji, a także z materiałów biurowych, telefonu, internetu, usług pocztowych i tym samym z pracy sekretariatu Fundacji w siedzibie Fundacji.
Fundacja dokonuje wyboru „sposobu określenia proporcji” według wzoru określonego w art. 86 ust. 2c pkt 4 ustawy jako sposobu najbardziej reprezentatywnego dla prowadzonej przez siebie działalności bo:
- sposób określony w art. 86 ust. 2c pkt 1 nie jest reprezentatywny dla prowadzonej działalności przez Fundację z racji dużej fluktuacji pracowników w tego typu organizacjach oraz z racji akcyjności prowadzonych w niej działań co wręcz uniemożliwia wiarygodnie wyliczenie średniorocznej liczby osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością,
- sposób określony w art. 86 ust. 2c pkt 2 nie jest reprezentatywny dla prowadzonej działalności przez Fundację z racji braku prowadzonej ewidencji godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczby godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością (oraz braku takiej technicznej możliwości),
- sposób określony w art. 86 ust. 2c pkt 3 nie jest reprezentatywny dla prowadzonej działalności przez Fundację z racji wykorzystywania w dużej części przychodu działalności, nieodpłatnej na tworzenie wartości marki Fundacji, która jest głównym przedmiotem sprzedaży w ramach prowadzonej przez Fundację działalności gospodarczej.
Na podstawie analizy powyższych czterech sposobów określania proporcji tylko metoda w oparciu o określenie średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością, jest na tyle prosta i transparentna, że pozwala ją uznać jako najbardziej reprezentatywną. Jej uniwersalność polega między innymi na tym, że w miarę wzrostu liczby pracowników zajmujących się działalnością gospodarczą (z odpłatną) czy też działalnością nieodpłatną tym samym zwiększa się konieczność wynajmowania większych rozmiarów pomieszczeń dla tych poszczególnych rodzajów działań, a więc wielkość lokali biurowych będzie uzależniona od liczby zatrudnionych pracowników co wymuszają przepisy BHP określające minimalne normy powierzchni i kubatury przypadające na pracownika.
lokal użytkowy do prowadzenia działalności gospodarczej i odpłatnej, będzie w pobliżu lokalu użytkowego do prowadzenia działalności nieodpłatnej ale zgodnie z wymogiem wynajmującego Fundacji nie jest możliwe aby działalność gospodarczą czy odpłatną można byłoby prowadzić w tym samym lokalu co obecnie dedykowanego do działalności nieodpłatnej z racji wynajmowania go po preferencyjnych cenowo zasadach (wynika to z faktu dedykowania go tylko do działalności nieodpłatnej).
Fundacja nie zamierza korygować uprzednio złożonych deklaracji VAT od stycznia 2016 roku, ale tylko od momentu rozpoczęcia wynajmowania lokalu dedykowanego do prowadzenia działalności gospodarczej i odpłatnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w związku z przedstawionym stanem faktycznym, wnioskodawca posiada prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości wynikającej z proporcji wyliczonej w sposób opisany powyżej, a w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego będzie wyższa niż należnego – również do zwrotu nadwyżki w podatku naliczonym, w zakresie, w którym podatek został poniesiony w związku z zakupem przez podatnika różnego rodzaju towarów i usług związanych z kosztami „do podziału”: czynsz najmu lokali i koszty mediów (prąd, woda, ścieki), materiały biurowe i eksploatacyjne, zakup utrzymanie sprzętu biurowego, wyposażenie biur (meble, sprzęt komputerowy itp.), opłaty telefoniczne i pocztowe, opłaty za dostęp do Internetu, druk materiałów reklamowych oraz promocji Fundacji (kampanie społeczne, kampanie 1% podatku)?
Czy podatnik jest uprawniony do skorygowania uprzednio złożonych deklaracji VAT od momentu rozpoczęcia wynajmowania lokalu dedykowanego do prowadzenia działalności gospodarczej i odpłatnej? (pytanie ostatecznie sformułowane pismem z 28 października 2016 r.)

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on Fundacją funkcjonującą na podstawie ustawy o fundacjach, ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie oraz statutu Fundacji, powołaną przez kościelną osobą prawną, funkcjonującą na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 czerwca 1995 r. o stosunku Państwa do Kościoła (…). Fundacja prowadzi opodatkowaną działalność gospodarczą w zakresie usług udostępniania praw do korzystania ze znaków towarowych oraz usług z zakresu franczyzy. W ramach usług udostępniania praw do korzystania ze znaków towarowych Fundacja udziela licencji do zarejestrowanego słowno-graficznego znaku towarowego. Odbiorcami usług są przedsiębiorcy, którzy korzystając ze znaku poprawiają swój wizerunek, jako podmiotu odpowiedzialnego społecznie wspierającego działalność charytatywną. W konsekwencji odbiorcy usług świadczonych przez Fundację poprawiają swoje wyniki finansowe. Świadczenie usług realizowane jest zgodnie ze Statutem Fundacji, a zyski z działalności wykorzystywane są w całości na działalność statutową Fundacji. Z wyżej wymienionych przyczyn aktywo w postaci słowno-graficznego znaku towarowego jest bardzo istotne, a Fundacja stale podejmuje działania mające zwiększać jego wartość, jako wartość marki. Oprócz świadczenia ww. usług, Fundacja prowadzi działalność pożytku publicznego:

nieodpłatną w zakresie nieodpłatnego przekazywania pomocy dzieciom i młodzieży i instytucjom prowadzącym działalność na ich rzecz,
odpłatną w zakresie wypoczynku dla dzieci i młodzieży (PKD: 85.59.B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane).

W zakresie działalności odpłatnej Fundacja przeprowadziła akcję marketingową, mającą na celu promocję oferty kolonii dla dzieci i młodzieży. Z tego tytułu nie osiągnęła jednakże przychodu. W Krajowym Rejestrze Sądowym Fundacja ujawniła zarówno działalność odpłatną i nieodpłatną OPP, jak również działalność gospodarczą. Fundacja jest zwolniona z płacenia podatku dochodowego od osób prawnych z racji przekazywania całego zysku na działalność statutową Fundacji. Fundacja jest podatnikiem podatku VAT z tytułu świadczonych przez siebie usług. Realizacja zadań z zakresu odpłatnej i nieodpłatnej działalności pożytku publicznego oraz zadań statutowych wymaga finansowania. Fundacja pozyskuje środki pieniężne na działalność statutową z następujących źródeł:

środki z budżetu państwa przekazane w ramach 1% podatku dochodowego od osób fizycznych,
darowizny dotacje,
zyski z działalności gospodarczej.

Z tytułu działalności odpłatnej pożytku publicznego Fundacja nie odnotowała żadnego przychodu w roku 2015. Z wyżej wymienionych środków pieniężnych nabywane są towary i usługi, służące wykonywaniu działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług oraz działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. służące realizacji różnych celów statutowych. Środki finansowe pochodzące z budżetu państwa (1% podatku PIT) oraz z otrzymanych darowizn wydatkowane są zarówno na działalność nieodpłatną, jak i odpłatną. Na potrzeby realizacji działalności gospodarczej i nieodpłatnej, a także działań na potrzeby działalności odpłatnej, Fundacja prowadzi biuro, wykorzystywane przez Zarząd Fundacji oraz kadrę administracyjną. Z funkcjonowaniem tych jednostek związane są koszty, w tym czynsz najmu lokali koszty mediów (prąd, woda, ścieki), materiały biurowe i eksploatacyjne, zakup i utrzymanie sprzętu biurowego, wyposażenie biur (meble, sprzęt komputerowy, itp.), opłaty telefoniczne i pocztowe, opłaty za dostęp do Internetu. Koszty te dzielone są pomiędzy poszczególne zakresy działalności Fundacji, jakkolwiek przydzielanie tych kosztów ma charakter wyłącznie księgowy, a nie podatkowy, a w niniejszym wniosku nazywane są dalej „kosztami do podziału”. Ponadto, Fundacja ponosi koszty druku materiałów reklamowych oraz promocji Fundacji. W ramach promocji organizacji, Fundacja nabywa odpłatne usługi od podmiotów zewnętrznych, polegające na prowadzeniu kampanii promocyjnych, marketingowych i informacyjnych. W ramach realizacji tych kampanii promowany jest słowno-graficzny znak towarowy Fundacji oraz jej nazwa. Zjawisko to ma bardzo istotne znaczenie dla prowadzonej przez Fundację działalności gospodarczej, ponieważ wszelkie działania podejmowane w ramach Kampanii 1% podatku PIT mają na celu nie tylko pozyskanie 1% podatku, ale również budowanie marki Fundacji. W konsekwencji, wydatki poczynione na kampanie promocyjne, marketingowe i informacyjne związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej Fundacji, jednakże w związku z tym, że ww. kosztów nie można w całości przyporządkować działalności nieodpłatnej, stanowią one również koszty pośrednie działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Fundacja nie jest w stanie przyporządkować wysokości wydatków na poszczególne rodzaje działalności. Podatnik wyjaśnia, że w związku z tym, że ww. kosztów nie można w całości przyporządkować działalności nieodpłatnej, stanowią one również koszty pośrednie działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć, określeniem zakresu wykorzystywania nabywanych towarów usług do celów działalności odpłatnej i gospodarczej (działalności opodatkowanej podatkiem VAT), zwany dalej „sposobem określenia proporcji” jest wzór określony w art. 86 ust. 2c pkt 4 ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 r. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.):

P=No/N*100

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

P – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

Fundacja stoi na stanowisku, że posiada prawo do obniżenia kwoty podatku należnego z tytułu świadczenia usług w ramach odpłatnej działalności pożytku publicznego i działalności gospodarczej o kwotę podatku naliczonego, którą Fundacja uiściła w związku z dokonanym zakupem wszelkiego rodzaju towarów i usług, opodatkowanych podatkiem VAT, z uwzględnieniem tych w ramach „kosztów do podziału” w zakresie proporcji X, a w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego będzie wyższa, niż należnego, Fundacja zamierza wystąpić o zwrot nadwyżki w podatku naliczonym. Biorąc pod uwagę powyższe, Fundacja zamierza obniżyć kwotę podatku należnego z tytułu świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej o kwotę podatku naliczonego w zakresie proporcji X, którą Fundacja uiściła w związku z dokonanym zakupem wszelkiego rodzaju towarów i usług, opodatkowanych podatkiem VAT, związanych z:

kampanią promocyjną, marketingowe i informacyjne, w tym kampanią promocyjną 1% podatku i kampanią społeczną, oraz
związanych z „kosztami do podziału”,

− a w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego będzie wyższa, niż należnego, Fundacja ma prawo wystąpić o zwrot nadwyżki w podatku naliczonym.

Ponadto w ostatecznie sformułowanym własnym stanowisku pismem z 28 października 2016 r., Fundacja uważa, że ma prawo do skorygowania w powyższym zakresie uprzednio złożonych deklaracji VAT od momentu rozpoczęcia wynajmowania lokalu dedykowanego do prowadzenia działalności gospodarczej i odpłatnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

nabycia towarów i usług,
dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości oraz przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Na podstawie art. 1 pkt 4 lit. a oraz pkt 9 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605, z późn. zm.) dodano do ustawy art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90c, które obowiązują od 1 stycznia 2016 r.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Ponadto, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego – art. 86 ust. 22 ustawy.

Z kolei stosownie do treści art. 90c ust. 1 ustawy, w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z ust. 2 tego artykułu, w przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.

Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku (art. 90c ust. 3 ustawy).

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych, przepis art. 90c ustawy wymienionej w art. 1 ma zastosowanie do towarów i usług nabytych od dnia 1 stycznia 2016 r.

Podkreślić należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych.

Wnioskodawca będzie zatem zobowiązany do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości w odniesieniu do nabywanych (po 1 stycznia 2016 r.) towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.

Powołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Stosownie do art. 15 ust. 3 ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.);
(uchylony);
z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 15 ust. 3b ustawy, za zgodą naczelnika urzędu skarbowego, właściwego dla osoby prawnej podatnikami mogą być również jednostki organizacyjne osoby prawnej, będącej organizacją pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2016 r., poz. 239 i 395) prowadzące działalność gospodarczą, jeżeli samodzielnie sporządzają sprawozdanie finansowe.

Sprzedażą dokonywaną przez podatników, o których mowa w ust. 3b, jest także odpłatne przekazywanie towarów oraz świadczenie usług pomiędzy jednostkami organizacyjnymi wchodzącymi w skład osoby prawnej (art. 15 ust. 3c ustawy).

Cele prowadzonej działalności gospodarczej o której mowa, należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu powyższych przepisów (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatna działalność statutowa), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika. Mieszczą się tutaj również działania, czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Przykładowo:

otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów,
otrzymanie dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze niemających bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych przez podatnika towarów lub usług przez niego świadczonych, lecz wykorzystywanych w całości do wykonywania działalności gospodarczej objętej podatkiem VAT,
działania pracodawcy polegające na dokonaniu zakupów od osób trzecich, których nabycie w całości następuje ze środków funduszu tworzonego na podstawie ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych w celu udostępnienia ich nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie osobom uprawnionym na zasadach wymienionych w tej ustawie,
otrzymanie dywidend związanych z posiadaniem udziałów itp.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (podlegającej opodatkowaniu, czyli opodatkowanej i zwolnionej, oraz niepodlegającej opodatkowaniu). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest Fundacją funkcjonującą na podstawie ustawy o fundacjach, ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie oraz statutu Fundacji, powołaną przez kościelną osobą prawną, funkcjonującą na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 czerwca 1995 r. o stosunku Państwa do Kościoła (…).

Oprócz świadczenia ww. usług, Fundacja prowadzi działalność pożytku publicznego:

nieodpłatną w zakresie nieodpłatnego przekazywania pomocy dzieciom i młodzieży i instytucjom prowadzącym działalność na ich rzecz,
odpłatną w zakresie wypoczynku dla dzieci i młodzieży (PKD: 85.59.B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane).

środki z budżetu państwa przekazane w ramach 1% podatku dochodowego od osób fizycznych,
darowizny i dotacje,
zyski z działalności gospodarczej.

Podatnik wyjaśnia, że w związku z tym, że ww. kosztów nie można w całości przyporządkować działalności nieodpłatnej, stanowią one również koszty pośrednie działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Fundacja planuje określać zakres wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności odpłatnej i gospodarczej (działalności opodatkowanej podatkiem VAT) jako najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez siebie działalności i dokonywanych nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”, według wzoru określonego w art. 86 ust. 2c pkt 4 ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 r., Nr 54, poz. 535, z późn. zm.):

P=No/N*100

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

P – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

kampanią promocyjną, marketingowe informacyjne w tym kampanią promocyjną 1% podatku i kampanią społeczną, oraz
związanych z kosztami do podziału,

− a w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego będzie wyższa, niż należnego, Fundacja zamierza wystąpić o zwrot nadwyżki w podatku naliczonym.

Ponadto, z uzupełnienia do wniosku wynika, że Wnioskodawca, oprócz wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, rozumianej jako wykonywanie działalności gospodarczej, wykonuje również czynności pozostające poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, takie jak udzielanie pomocy dzieciom i młodzieży w postaci zakupu środków spożywczych, posiłków, ubrań, obuwia, wyprawek szkolnych oraz pomocy dydaktycznych, a także wsparcie finansowe świetlic środowiskowych prowadzących zajęcia edukacyjno-korekcyjnych i opiekuńcze dla dzieci w wieku szkolnym (głównie dzieci w wieku szkolnym i gimnazjalnym), prowadzenie projektów z zakresu edukacji nieformalnej w ramach otrzymywanych dofinansowań. Powyższe czynności wykonywane są w ramach działalności nieodpłatnej pożytku publicznego. Jednakże czynności związane z kampanią promocyjną, marketingową i informacyjną w tym kampanią promocyjną 1% podatku i kampaniami społecznymi, a także czynności generujące tzw. „koszty do podziału”, czyli czynsz najmu lokali i koszty mediów (prąd, woda, ścieki), materiały biurowe i eksploatacyjne, zakup i utrzymanie sprzętu biurowego, wyposażenie biur (meble, sprzęt komputerowy, itp.), opłaty telefoniczne i pocztowe, opłaty za dostęp do internetu wchodzą częściowo w koszty działalności gospodarczej i odpłatnej a częściowo w koszty działalności nieodpłatnej pożytku publicznego, jednakże mają istotny wpływ na generowany przychód w działalności gospodarczej. Nabywane przez Wnioskodawcę towary i usługi, związane z kosztami „do podziału” określone we wniosku będą wykorzystywane przez Zainteresowanego zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, oraz do celów innych niż działalność gospodarcza. Materiały reklamowe Fundacji dotyczą w znacznej mierze promocji wizerunku Fundacji, który to jest przedmiotem prowadzonej sprzedaży w ramach działalności gospodarczej Fundacji, są to: ulotki, plakaty, koszulki, oferty reklamowe, spoty radiowe, a w przyszłości również spoty telewizyjne. Na powyższych materiałach reklamowych oprócz promocji wizerunku Fundacji, to jest nazwy i jej logo oraz danych rejestrowych jak nr KRS promowana jest po części działalność nieodpłatna Fundacji oraz są przekazywane treści, których celem jest uwrażliwianie społeczeństwa na ważne kwestie społeczne (kampanie społeczne). W części materiały reklamowe służą do pozyskiwania 1% podatku, z którego finansowana jest działalność nieodpłatna (a więc czynności pozostające poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy), jak i działalność odpłatna, która pozwala kwalifikować Fundację w ramach tej działalności jako podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 3b i 3c ustawy. Materiały reklamowe służą także do pozyskiwania klientów do działalności gospodarczej Fundacji. Czynności wykonywane w ramach promocji Fundacji to głównie prowadzenie kampanii 1% podatku i kampanie społeczne w ramach, których m.in. logo Fundacji i jej nazwa umieszczana jest na ulotkach, plakatach, stronach internetowych i profilach społecznościowych (własnych i obcych). Dodatkowo nazwa Fundacji jest promowana w spotach radiowych w ramach kampanii społecznych a w przyszłości również i kampanii 1% podatku. Należy też dodać, że w ramach promocji Fundacji rozsyłane są oferty do potencjalnych klientów działalności gospodarczej Fundacji. Działania w których wykorzystywane są materiały reklamowe oraz promocja Fundacji to: zbiórki odzieży realizowane pod logiem i nazwą Fundacji przez klientów działalności gospodarczej Fundacji, kampania społeczna, wypoczynek dla dzieci i młodzieży realizowanej w ramach działalności odpłatnej, a także do pozyskiwania darczyńców chcących wspierać działalność nieodpłatną Fundacji. Podsumowując, materiały reklamowe oraz promocja Fundacji służy działalności gospodarczej i odpłatnej jak również działalności nieodpłatnej Fundacji. Wnioskodawca wskazał, że nie ma możliwości jednoznacznego przypisania kosztów ponoszonych przez Fundację w zakresie materiałów reklamowych i promocji Fundacji do działalności gospodarczej Fundacji, a wymienione w pkt 2 wydatki, które wykorzystywane są w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, służą Fundacji m.in. do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tj. czynności opodatkowanych. Wnioskodawca nie prowadzi w ramach działalności gospodarczej czynności zwolnionych. Ponadto, dotychczasowy sposób prowadzenia działalności gospodarczej częściowo w mieszkaniu prywatnym członka Zarządu Fundacji a częściowo w ramach zlecenia obsługi księgowej (wystawienie faktur i księgowanie) podmiotowi zewnętrznemu nie może być dalej realizowany. Trudności w realizacji działalności gospodarczej z jednoczesnym oczekiwaniem Zarządu Fundacji rozwoju działalności gospodarczej i odpłatnej działalności pożytku publicznego wymusza wynajęcie nowego pomieszczenia biurowego i zatrudnienia pracownika do tej działalności. Biorąc pod uwagę planowany wzrost zatrudnienia na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej i odpłatnej – wydatki (szczególnie na materiały reklamowe oraz promocję Fundacji) będą coraz bardziej przekładać się na działalność gospodarczą. Nowy pracownik oraz nowy lokal to będzie szansa na zwiększenie liczby klientów i tym samym na zwiększenie przychodów związanych ze sprzedażą wizerunku Fundacji, którego wartość będzie rosła w miarę wzrostu ponoszonych kosztów związanych z materiałami reklamowymi i promocją Fundacji. W ocenie Zainteresowanego istnieje bardzo silna zależność wysokości przychodów działalności gospodarczej od ponoszonych kosztów związanych z materiałami reklamowymi i promocją Fundacji. Wnioskodawca oprócz wynajęcia lokalu na rzecz działalności gospodarczej planuje zakupić komputer dla pracownika oraz umeblowanie powyższego lokalu. Pracownik prowadzący – działalność gospodarczą będzie korzystał w swojej pracy z materiałów reklamowych Fundacji i promocji Fundacji, a także z materiałów biurowych, telefonu, internetu, usług pocztowych i tym samym z pracy sekretariatu Fundacji. Wnioskodawca dokonuje wyboru „sposobu określenia proporcji” według wzoru określonego w art. 86 ust. 2c pkt 4 ustawy jako sposobu najbardziej reprezentatywnego dla prowadzonej przez siebie działalności ponieważ:

sposób określony w art. 86 ust 2c pkt 1 nie jest reprezentatywny dla prowadzonej działalności przez Fundacje z racji dużej fluktuacji pracowników w tego typu organizacjach oraz z racji akcyjności prowadzonych w niej działań co wręcz uniemożliwia wiarygodnie wyliczenie średniorocznej liczby osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością,
sposób określony w art. 86 ust. 2c pkt 2 nie jest reprezentatywny dla prowadzonej działalności przez Fundację z racji braku prowadzonej ewidencji godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczby godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością (oraz braku takiej technicznej możliwości),
sposób określony w art. 86 ust. 2c pkt 3 nie jest reprezentatywny dla prowadzonej działalności przez Fundację z racji wykorzystywania w dużej części przychodu działalności, nieodpłatnej na tworzenie wartości marki Fundacji, która jest głównym przedmiotem sprzedaży w ramach prowadzonej przez Fundację działalności gospodarczej.

Na podstawie analizy powyższych czterech sposobów określania proporcji tylko metoda w oparciu o określenie średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością, jest na tyle prosta i transparentna, że pozwala ją uznać jako najbardziej reprezentatywną. Jej uniwersalność polega między innymi na tym, że w miarę wzrostu liczby pracowników zajmujących się działalnością gospodarczą (z odpłatną) czy też działalnością nieodpłatną tym samym zwiększa się konieczność wynajmowania większych rozmiarów pomieszczeń dla tych poszczególnych rodzajów działań, a więc wielkość lokali biurowych będzie uzależniona od liczby zatrudnionych pracowników co wymuszają przepisy BHP określające minimalne normy powierzchni i kubatury przypadające na pracownika.

W związku z powyższym opisem sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące wskazania, czy będzie miał prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości wynikającej z proporcji wyliczonej w sposób opisany powyżej, a w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego będzie wyższa niż należnego – również do zwrotu nadwyżki w podatku naliczonym, w zakresie, w którym podatek został poniesiony w związku z zakupem przez podatnika różnego rodzaju towarów i usług związanych z kosztami „do podziału”: czynsz najmu lokali i koszty mediów (prąd, woda, ścieki), materiały biurowe i eksploatacyjne, zakup i utrzymanie sprzętu biurowego, wyposażenie biur (meble, sprzęt komputerowy itp.), opłaty telefoniczne i pocztowe, opłaty za dostęp do Internetu, druk materiałów reklamowych oraz promocji Fundacji (kampanie społeczne, kampanie 1% podatku).

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji w związku z wykorzystywaniem nabywanych towarów i usług do działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, tj. do działalności statutowej, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi służą do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W tym miejscu jeszcze raz podkreślić należy, że powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, kiedy ma on zastosowanie. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Wnioskodawca będzie zatem zobowiązany do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu „prewspółczynnika” (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości w odniesieniu do nabywanych (po 1 stycznia 2016 r.) towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.

Powołane bowiem przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy będą miały zastosowanie wyłącznie do sytuacji – jak to ma miejsce w niniejszej sprawie – w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane będą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Jak wskazano powyżej wybrany sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć (nie może być sztucznie zawyżany przez przyjęcie hipotetycznych nierealnych założeń).

Podkreślić należy, że w art. 86 ust. 2b ustawa o podatku od towarów i usług precyzuje, kiedy sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Zgodnie bowiem z ww. przepisem ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Należy wskazać, że wśród danych, które można wykorzystać przy wyborze sposobu określania proporcji ustawodawca wskazuje, obok średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej, średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą, średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą, oraz roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy związanych z prawem do odliczenia podatku VAT zgodnie ze sposobem proporcji wyliczonym w oparciu o metodę powierzchniową wskazać należy, że w ocenie tut. Organu nie jest to sposób, który może być uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Fundację działalności i dokonywanych nabyć. Na poparcie swojego stanowiska Zainteresowany wskazał tylko, że zastosowanie wzoru, w którym dla działalności odpłatnej proporcja liczona będzie na podstawie metody powierzchniowej, wynika z faktu, że w miarę wzrostu liczby pracowników zajmujących się działalnością gospodarczą i odpłatną czy też działalnością nieodpłatną, zwiększy się konieczność wynajmowania większych rozmiarów pomieszczeń dla tych poszczególnych rodzajów działań, a więc wielkość lokali biurowych będzie uzależniona od liczby zatrudnionych pracowników, co wymuszają przepisy BHP określające minimalne normy powierzchni i kubatury przypadające na pracownika.

Z zaprezentowanym stanowiskiem nie sposób się zgodzić, gdyż argumentacja Wnioskodawcy jest nieprecyzyjna, nie zawiera racjonalnych i obiektywnych powodów, dla których metoda powierzchniowa najbardziej odpowiada specyfice działalności Fundacji. Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca prowadzi opodatkowaną działalność gospodarczą w zakresie usług udostępniania praw do korzystania ze znaków towarowych oraz usług z zakresu franczyzy, jak również odpłatną działalność pożytku publicznego w zakresie wypoczynku dla dzieci i młodzieży oraz inną nieodpłatną działalność.

Należy również zaznaczyć, że Wnioskodawca w uzupełnieniu poprzez zaprzeczenie pozostałych metod liczenia „proporcji” określonych w ustawie, nie wskazał w żaden sposób wiarygodnych argumentów, przemawiających za brakiem ich zastosowania. Ponadto, Fundacja powinna kierować się przede wszystkim specyfiką prowadzonej przez nią działalności, a nie dokonywać wyboru metody, która może zostać obiektywnie uznana za sposób najmniej pracochłonny, który w rzeczywistości nie będzie przekładał się na rodzaj wykonywanych czynności w ramach działalności gospodarczej oraz innych zadań statutowych.

Jedynym natomiast argumentem – według Wnioskodawcy – przemawiającym za zastosowaniem metody powierzchniowej jest fakt, że Fundacja będzie musiała w miarę rozwoju swojej działalności zatrudniać większą ilość pracowników, a w konsekwencji z uwagi na dostosowanie wielkości pomieszczeń do liczby pracowników, będzie konieczne zwiększenie wynajęcia pomieszczeń biurowych. Nie jest to jednak argument wystarczający do uznania tego sposobu określenia proporcji za bardziej reprezentatywny.

Wskazać również należy, że przyjęta przez Wnioskodawcę metoda nie zapewni obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, bowiem powierzchnia lokali nie będzie odzwierciedlała w pełni wielkości działalności gospodarczej (tj. udostępnianie praw do korzystania ze znaków towarowych oraz usług franczyzy) i czynności wykonywanych poza działalnością gospodarczą. Wnioskodawca przyjął, że metoda powierzchniowa najbardziej odzwierciedla specyfikę działalności Fundacji, jednakże nie przedstawił wiarygodnych przesłanek pozwalających na stwierdzenie, że tzw. metoda powierzchniowa będzie gwarantowała, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny. Tut. Organ wyjaśnia, że nie zgadza się z takim stwierdzeniem Wnioskodawcy. Najważniejszym powodem zaprezentowanej oceny tut. Organu jest fakt, że Wnioskodawca świadczy określone odpłatne usługi udostępniania znaku towarowego i franczyzy, które generują określony obrót opodatkowany, a obok wykonuje czynności statutowe, które stanowią główny przedmiot działalności Wnioskodawcy. W takiej sytuacji wskazana metoda do odliczenia podatku naliczonego nie przekłada się na specyficzną działalność Wnioskodawcy jako Fundacji, bowiem metoda powierzchniowa nie uwzględnia tych elementów prowadzonej działalności, które mają wpływ na jej prowadzenie i funkcjonowanie. Fakt zajmowania większej powierzchni związanej z działalnością gospodarczą niekoniecznie przełoży się na zwiększenie obrotów z tytułu udostępniania znaku towarowego, szczególnie w obliczu faktu, że działania promocyjne i reklamowe Fundacji związane są zarówno z jej działalnością gospodarczą jak i działaniami statutowymi. Co oznacza, że dodatkowy pracownik zajmujący powierzchnię związaną z działalnością gospodarczą tak naprawdę realizuje oba działania Fundacji, które w tej sytuacji są ze sobą ściśle powiązane. Ponadto, przesłanką przemawiającą za brakiem możliwości zastosowania przez Wnioskodawcę metody powierzchniowej jest również brak jednoznacznego wydzielenia powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i do działalności innej niż działalność gospodarcza. Zdaniem tut. Organu, nie można w sposób jednoznaczny przyporządkować powierzchni, na której jest wykonywana działalność gospodarcza jak i statutowa. Na powierzchni innej niż wynajmowana, mogą być wykonywane prace związane zarówno z działalnością gospodarczą, jak również z działalnością inną niż działalność gospodarcza. W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał m.in., że uniwersalność metody powierzchniowej „(…) polega między innymi na tym, że w miarę wzrostu liczby pracowników zajmujących się działalnością gospodarczą (z odpłatną) czy też działalnością nieodpłatną, tym samym zwiększa się konieczność wynajmowania większych rozmiarów pomieszczeń dla tych poszczególnych rodzajów działań, a więc wielkość lokali biurowych będzie uzależniona od liczby zatrudnionych pracowników co wymuszają przepisy BHP określające minimalne normy powierzchni i kubatury przypadające na pracownika.” Wskazanie przez Fundację, że wielkość lokali biurowych będzie uzależniona od liczby zatrudnionych pracowników na skutek przepisów BHP, przemawia za brakiem uzasadnienia u Wnioskodawcy wydzielenia powierzchni tylko do obsługi działalności gospodarczej, bowiem jak wskazano wcześniej, pracownicy, którzy przede wszystkim zajmują się działalnością gospodarczą niejako pośrednio również realizują działania statutowe Fundacji. Zauważyć należy, że w przypadku gdyby „na jednej powierzchni”, w zależności od potrzeby, pracownicy wykonywali czynności związane z działalnością gospodarczą oraz inną niż gospodarcza, nie można uznać, że jest to powierzchnia wykorzystywana wyłącznie do działalności gospodarczej. Zatem trudno uznać, że możliwe jest jednoznaczne wydzielenie powierzchni służącej wyłącznie do działalności gospodarczej (udostępnianie znaku towarowego) i do działalności innej niż działalność gospodarcza, co wyklucza wykorzystanie przez Wnioskodawcę metody powierzchniowej. Przedstawiona metoda nie jest zatem w pełni obiektywna i nie jest w stanie odzwierciedlać pełnej rzeczywistej kwoty mającej wpływ na ustalenie sposobu proporcji. Z regulacji zawartych w art. 86 ust. 2b ustawy wynika, że przyjęta metoda określenia proporcji ma nie tylko odzwierciedlać specyfikę prowadzonej działalności, ale również obiektywnie odzwierciedlać część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż ta działalność, tym samym wskazany przez Fundację sposób oparty na danych dotyczący średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością – przedstawiony jako najbardziej odzwierciedlający specyfikę działalności jednostki – jest w tak przedstawionych okolicznościach nieprecyzyjny. Nie można bowiem uznać, zważywszy na charakter prowadzonej działalności przez Fundację, że ma ona możliwość przyporządkowania wydatków według wskazanej przez nią metody w oparciu o określenie średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i czynności wykonywanych poza tą działalnością. Proponowana metoda spowodowałaby, że przyjęty sposób określenia proporcji rozmijałby się z rzeczywistością i mogłoby to prowadzić do uzyskania nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego. Zatem, zaproponowany przez Fundację sposób określenia proporcji w celu ustalenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie jest prawidłowy.

W świetle dokonanej analizy powołanych przepisów prawa należy uznać, że sposób liczenia „proporcji” przedstawiony przez Wnioskodawcę jest nieprawidłowy.

Mając na uwadze powyższe ustalenia oraz powołane przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy należy stwierdzić, że w przypadku nabycia towarów i usług związanych z kosztami „do podziału”: czynsz najmu lokali i koszty mediów (prąd, woda, ścieki), materiały biurowe i eksploatacyjne, zakup i utrzymanie sprzętu biurowego, wyposażenie biur (meble, sprzęt komputerowy itp.), opłaty telefoniczne i pocztowe, opłaty za dostęp do Internetu, druku materiałów reklamowych oraz promocji Fundacji, wykorzystywanych przez Wnioskodawcę zarówno do działalności gospodarczej, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji kiedy Zainteresowany nie ma możliwości przypisania tych towarów i usług do działalności gospodarczej – Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jak również zwrotu nadwyżki podatku naliczonego według zaproponowanego we wniosku sposobu obliczania proporcji.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ponadto kwestii ustalenia, czy w związku z faktem, że z dniem 1 stycznia 2016 r. wprowadzono możliwość częściowego odliczenia podatku od towarów i usług dla czynności związanych z działalnością gospodarczą oraz czynnościami poza działalnością gospodarczą będzie miał on prawo do korekty uprzednio złożonych deklaracji VAT od momentu rozpoczęcia wynajmowania lokalu dedykowanego do prowadzenia działalności gospodarczej i odpłatnej.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:

ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny;
ust. 2 pkt 4 lit. c – powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik:
1. otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,
2. uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek;
ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d – powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Termin „dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych” do odliczenia podatku będzie liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

W świetle powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że prawo do odliczenia w rozpatrywanej sprawie powstanie w okresie rozliczeniowym, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług oraz Wnioskodawca posiada dokument (fakturę VAT).

Jeżeli jednak podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku naliczonego lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, będzie miał prawo dokonać korekty deklaracji, o czym stanowi art. 86 ust. 13 ustawy. Należy jednak podkreślić, że może dokonać korekty deklaracji jedynie za ten okres rozliczeniowy, nie mając wyboru złożenia korekty za kolejne dwa okresy rozliczeniowe.

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Wskazany przepis statuuje ogólną zasadę – prawo podatnika do korygowania uprzednio złożonych deklaracji. Przy czym, stosownie do art. 3 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy, zestawienia oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Stosownie do art. 81b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, uprawnienie do skorygowania deklaracji:

ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej – w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
przysługuje nadal po zakończeniu:
1. kontroli podatkowej,
2. postępowania podatkowego – w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Zgodnie z art. 81b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych. Organ podatkowy zawiadamia pisemnie składającego korektę o jej bezskuteczności.

Korekta deklaracji (zeznań) ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Może on dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym już wypełnieniu deklaracji z dołączonym pisemnym uzasadnieniem wyjaśniającym przyczynę korekty.

Jak wskazano w opisie sprawy, Fundacja wykonuje czynności w ramach prowadzonej działalności (czynności opodatkowane) oraz poza działalnością gospodarczą. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca nie wykonuje czynności zwolnionych od podatku. Zatem, w tej sytuacji Zainteresowany będzie miał możliwość do częściowego odliczenia podatku od towarów i usług związanego z kosztami „do podziału”, tj. czynszu najmu lokali i kosztów mediów (prąd, woda, ścieki), materiałów biurowych i eksploatacyjnych, zakupu i utrzymania sprzętu biurowego, wyposażenia biur (meble, sprzęt komputerowy, itp.), opłat telefonicznych i pocztowych, opłat za dostęp do Internetu, druku materiałów reklamowych oraz promocji Fundacji (kampanie społeczne, kampanie 1% podatku) – w zakresie w jakim nabywane towary i usługi będą służyły do wykonywania tego typu czynności, zgodnie z przepisami art. 86 ust. 2a-2h ustawy, a w konsekwencji – o ile do tej pory nie dokonywał odliczenia lub też odliczał podatek w nieprawidłowej wysokości – będzie miał prawo do korekty deklaracji w oparciu o art. 86 ust. 13 ustawy.

Jednakże z uwagi na rozstrzygnięcie co do nieprawidłowo określonego sposobu wyliczenia proporcji, o której mowa w przepisach art. 86 ust. 2a-2h ustawy w oparciu o metodę powierzchniową nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że będzie miał prawo do korekty podatku naliczonego od momentu rozpoczęcia wynajmowania lokalu dedykowanego do prowadzenia działalności gospodarczej i odpłatnej.

Jeszcze raz w tym miejscu podkreślić należy, że prawo do odliczenia przysługuje Fundacji zgodnie z zasadami wynikającymi z ww. przepisu art. 86 ustawy, a jeżeli Wnioskodawca z tego prawa nie skorzystał lub odliczył podatek w niewłaściwej wysokości to ma prawo do korekty na zasadach i w terminie określonym w art. 86 ust. 13 ustawy. Tym samym, prawo do odliczenia podatku naliczonego w przedmiotowej sprawie nie jest zależne od daty wynajęcia przez Wnioskodawcę pomieszczeń.

Mając powyższe na uwadze, oceniając stanowisko Wnioskodawcy oraz uwzględniając stanowisko w zakresie uznania sposobu obliczenia proporcji w oparciu o art. 86 ust. 2a-2h ustawy za nieprawidłowe należy stwierdzić, że Fundacja nie będzie miała prawa do korekty podatku naliczonego od momentu rozpoczęcia wynajmowania lokalu dedykowanego do prowadzenia działalności gospodarczej i odpłatnej, ale w oparciu o przepis art. 86 ust. 13 ustawy.

Tym samym stanowisko Fundacji w całości należało uznać za nieprawidłowe.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto, zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). W szczególności dla przyjętego rozstrzygnięcia znaczenie miały informacje, że nabywane przez Wnioskodawcę towary i usługi, związane z kosztami „do podziału”: czynsz najmu lokali i koszty mediów (prąd, woda, ścieki), materiały biurowe i eksploatacyjne, zakup i utrzymanie sprzętu biurowego, wyposażenie biur (meble, sprzęt komputerowy itp.), opłaty telefoniczne i pocztowe, opłaty za dostęp do Internetu, druk materiałów reklamowych oraz promocji Fundacji (kampanie społeczne, kampanie 1% podatku), będą wykorzystywane przez Zainteresowanego zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, oraz do celów innych niż działalność gospodarcza. W przypadku zatem zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja straci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin