2018.01.19 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB3-2.4012.608.2017.2.MN
z 19 stycznia 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 26 września 2017 r. (data wpływu 3 października 2017 r.) uzupełnionym pismem z 22 listopada 2017 r. (data wpływu 28 listopada 2017 r.) pismem, które wpłynęło do Organu 3 stycznia 2018 r. oraz pismem, które wpłynęło do Organu 16 stycznia 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

uznania transakcji sprzedaży nieruchomości za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT,
opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej lokali usługowo-handlowych, budowli i obiektów stanowiących urządzenia budowlane w części przynależnej do tych lokali i budowli, według stawki podatku VAT 23%,
zwolnienia od podatku VAT transakcji sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej lokali mieszkalnych,
prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości w zakresie w jakim planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu w stawce 23%

- jest prawidłowe.

opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej obiektów stanowiących urządzenia budowlane w części przynależnej do lokali mieszkalnych według zasadniczej stawki podatku VAT 23%,

-jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży nieruchomości za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej lokali usługowo-handlowych, budowli i obiektów stanowiących urządzenia budowlane w części przynależnej do tych lokali i budowli, według stawki podatku VAT 23%, zwolnienia od podatku VAT transakcji sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej lokali mieszkalnych, prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości w zakresie w jakim planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu w stawce 23% oraz opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej obiektów stanowiących urządzenia budowlane w części przynależnej do lokali mieszkalnych według zasadniczej stawki podatku VAT 23%. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 22 listopada 2017 r. (data wpływu 28 listopada 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 10 listopada 2017 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.608.2017.1.MN, 0111-KDIB4.314.2017.2.PB pismem, które wpłynęło do Organu 3 stycznia 2018 r. oraz pismem, które wpłynęło do Organu 16 stycznia 2018 r.

We wniosku złożonym przez:

Zainteresowanego będącym stroną postępowania M. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,
Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania Mo. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

uzupełnionym pismem, które wpłynęło do Organu 16 stycznia 2018 r., przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

M. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: „Sprzedający” lub „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą na rynku nieruchomości.

Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej obejmującej działki nr 74/1, 75/1, 84/1, 85/1, 74/3, 75/3, 84/3, 85/3, 84/4, 85/4, obręb nr 5, położone w xxx, dla której Sąd Rejonowy w …, VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr ... (dalej: „Działka”). Na Działce znajduje się budynek handlowo-mieszkalno-usługowy, który stanowi odrębny od gruntu przedmiot własności Spółki, w którym znajdują się lokale usługowo- handlowe oraz mieszkalne (dalej: Budynek). W księdze wieczystej Działka została oznaczona jako grunt zabudowany. Przeznaczenie Budynku wskazane zostało w księdze wieczystej jako pawilon użytkowy dwukondygnacyjny, murowany, kryty papą – stanowiący odrębny od gruntu przedmiot własności Spółki.

Grunt objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z jego zapisami, grunt przeznaczony jest pod zabudowę usługową.

Na Nieruchomości znajduje się również droga wewnętrzna, chodniki i parking (plac manewrowy) związany funkcjonalnie z działalnością Budynku (dalej łącznie: „Budowle”). Na Nieruchomości mogą znajdować się również inne obiekty takie jak wiata śmietnikowa, wiata na wózki sklepowe, lampy oświetleniowe, banery reklamowe, ławki, instalacja wodna, kanalizacyjna, elektryczna, gazowa oraz instalacja CO (dalej: „Obiekty”).

Działka, Budynek, Budowle oraz Obiekty w dalszej części zwane będą łącznie „Nieruchomością”.

Sprzedający nabył Nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży z dnia 27 czerwca 2007 r„ objętej aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza Marka P. w W., Repertorium ... . Nabycie Nieruchomości nastąpiło w ramach transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w stawce 22% VAT. Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.

Budynek oraz Budowle znajdujące się na Nieruchomości zostały wybudowane i oddane do użytkowania jeszcze przed nabyciem Nieruchomości przez Spółkę, tj. przed 2007 r. Od momentu nabycia Nieruchomości Sprzedający, nie ponosił wydatków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym na ulepszenie Budynku, których wartość przekraczałaby 30% jego wartości początkowej.

Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie Budowli. Ulepszenia te polegały na gruntownej przebudowie zagospodarowania terenu wraz z infrastrukturą techniczną przy Budynku. W szczególności przeprowadzone prace polegały na przebudowie placu manewrowego wraz z odwodnieniem, chodnikiem i wejściem do Budynku, przebudowie sieci kanalizacji deszczowej, przyłącza kanalizacji deszczowej oraz rozbiórce istniejących odcinków kanalizacji deszczowej. Prace związane z przebudową Budowli rozpoczęły się 10 maja 2016 r. Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego w T. zaświadczeniem z dnia 24 stycznia 2017 r. potwierdził, że nie wnosi sprzeciwu na użytkowanie przebudowanej infrastruktury. W związku z ww. pracami Spółka poniosła wydatki na ulepszenie Budowli, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w kwocie przekraczającej 30% ich wartości początkowej, od których odliczała podatek VAT naliczony. Po dokonanych ulepszeniach Budowle były oddane do wykorzystywania przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej – z Budowli korzystali najemcy Nieruchomości oraz ich klienci.

Po nabyciu Nieruchomości przez Sprzedającego na Nieruchomości nie zostały wzniesione żadne nowe budynki i budowle oprócz tych, które znajdowały się na niej już wcześniej.

W Budynku znajdują się lokale usługowo-handlowe oraz lokale mieszkalne. W Budynku znajdują się również części wspólne przeznaczone do użytku klientów oraz najemców, np. pomieszczenia techniczne, socjalne, gospodarcze i ciągi komunikacyjne przeznaczone do użytku ogólnego.

Wszystkie lokale znajdujące się w Budynku zostały przez Spółkę wynajęte w ramach umów najmu, dzierżawy, bądź innych umów o podobnym charakterze. Przychody uzyskiwane w wyniku zawarcia ww. umów podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT przy zastosowaniu 23% stawki podatku VAT (tj. lokale użytkowe) lub są zwolnione z VAT (w przypadku lokali mieszkalnych wynajmowanych na cele mieszkalne). Najemcy są uprawnieni do korzystania z części wspólnych Budynku, Budowli oraz Obiektów, parkingów, dróg wewnętrznych, chodników oraz pozostałych obiektów znajdujących się na Nieruchomości.

Składniki majątkowe mające być przedmiotem zbycia nie mają swojego wyodrębnionego miejsca w strukturze organizacyjnej Spółki, jako dział, wydział czy odział. Składniki te. nie stanowią i nie będą stanowić funkcjonalnie odrębnej całości w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Spółka nie posiada regulaminów wewnętrznych Nieruchomości czy uchwał wyodrębniających Nieruchomość z ogółu działalności Sprzedającej. Sprzedająca nie sporządza też osobnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości, a wynik działalności z nią związanej ujmowany jest w wymaganych przez przepisy księgach rachunkowych Sprzedającej i sprawozdaniu finansowym obejmującym całą działalność Sprzedającej.

Dnia 13 lipca 2017 r. Sprzedająca zawarła z Mo. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: „Kupujący”) przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa przedwstępna”).

Sprzedająca oraz Kupujący będą dalej łącznie nazywani „Stronami”.

Strony ustaliły, że w ramach planowanej transakcji dojdzie do sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego.

Na podstawie art. 678 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 459, dalej: „KC”) umowy najmu zawarte przez Sprzedającą zostaną przeniesione na Kupującego w ramach planowanej transakcji. W związku z przejęciem przez Kupującego umów najmu w trybie art. 678 § 1 KC, na Kupującego przejdą również ściśle związane z nieruchomością prawa i obowiązki wynikające z umów najmu, tj. zabezpieczenia ustanowione przez poszczególnych najemców. Spółka będzie zobowiązana złożyć na koncie depozytowym kwotę złożonych przez najemców kaucji gotówkowych, przy czym kwota depozytu będzie podlegać zwolnieniu na rzecz Kupującego w dniu następującym po przekazaniu notariuszowi potwierdzenia dokonania płatności ceny ustalonej przez Strony za dostawę Nieruchomości.

Co do zasady przedmiotem planowanej transakcji nie będzie wyposażenie Nieruchomości. Nie jest jednak wykluczone, że w ramach transakcji na rzecz Kupującego mogą zostać przeniesione drobne ruchomości znajdujące się w Budynku.

W ramach planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia umów (innych niż opisane powyżej umowy najmu), zobowiązań czy wierzytelności związanych z dotychczasową działalnością prowadzoną przez Sprzedającego, za wyjątkiem zabezpieczeń ustanowionych przez poszczególnych najemców, o których mowa powyżej. W ramach planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego majątkowych praw autorskich, pokrewnych praw autorskich, praw własności przemysłowej, czy innych praw własności intelektualnej. W szczególności nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego żadnych znaków towarowych, know-how, praw do nazwy, praw do domen internetowych, tajemnicy handlowej, itp.

W ramach planowanej transakcji nie dojdzie również do przejęcia środków pieniężnych (z wyłączeniem kaucji gotówkowych, złożonych przez najemców w celu zabezpieczenia umów najmu), praw z papierów wartościowych i zapasów związanych z prowadzoną przez Sprzedającego działalnością gospodarczą. Spółka nie przeniesie również na Kupującego żadnych rachunków bankowych.

Co do zasady umowy dotyczące obsługi Nieruchomości (np. umowy dotyczące ochrony fizycznej, sprzątania, odbioru nieczystości) i zaopatrywania jej w media (np. dotyczące dostaw wody, prądu, ścieków) zostaną rozwiązywane przez Spółkę. Kupujący będzie zawierał odrębne umowy w tym zakresie. Decyzja w zakresie wyboru dostawców zostanie podjęta przez Kupującego niezależnie, w oparciu analizę dostępnych na rynku ofert i w ramach odrębnych negocjacji.

W ramach negocjacji związanych z planowanym nabyciem Nieruchomości lub/i z prowadzeniem tzw. procesu „due dilligence”, prowadzonego przed dniem zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży, Kupujący mógł zapoznać się z pewnymi informacjami, które mogłyby potencjalnie mieć status tajemnicy przedsiębiorstwa. Miało to jednak ograniczony zakres i zmierzało wyłącznie do zapoznania się ze stanem prawnym i faktycznym Nieruchomości dla celów przeprowadzenia planowanej transakcji.

W ramach transakcji nie zostaną również przejęte przez Kupującego księgi rachunkowe prowadzone uprzednio przez Sprzedającego. Rozliczenia finansowo-księgowe dotyczące Nieruchomości będą prowadzone przez inne podmioty, w szczególności Kupujący może zawrzeć odrębne umowy w zakresie obsługi księgowej Nieruchomości. Sprzedający nie nabywał usług zarządzania Nieruchomością wobec czego tego typu umowy dotyczące zarządzania również nie zostaną objęte transakcją.

Sprzedający na dzień przeprowadzenia transakcji nie będzie zatrudniał żadnych pracowników ściśle związanych z Nieruchomością. Wobec tego, w ramach transakcji nie dojdzie do przejęcia przez Kupującego pracowników Sprzedającego.

W ramach planowanej transakcji nie zostaną przeniesione na Kupującego żadne decyzje administracyjne, licencje, zezwolenia czy koncesje uzyskane przez Spółkę.

Po przeprowadzeniu transakcji Kupujący może otrzymać niektóre dokumenty, które okażą się niezbędne do prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości.

Po przeprowadzeniu transakcji Kupujący planuje prowadzić działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, polegającą na wynajmie lokali znajdujących się w Budynku. Część wynajętych lokali będzie opodatkowana VAT przy zastosowaniu stawki 23% (lokale usługowo-handlowe) a część będzie podlegała zwolnieniu z VAT (lokale mieszkalne wynajmowane na cele mieszkaniowe). W przyszłości Kupujący nie wyklucza, że nabędzie również inne nieruchomości. Nie można również wykluczyć, że ze względu na uwarunkowania biznesowe w przyszłości Kupujący podejmie decyzję o sprzedaży Nieruchomości.

Zarówno Sprzedająca jak i Kupujący są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą posiadali taki status na dzień transakcji.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że w zakresie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej od podatku od towarów i usług (VAT):

Parking – rozumiane jest wg. Wnioskodawcy jako budowla – zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy prawo budowlane;

Instalacja wodna – rozumiane jest wg Wnioskodawcy jako urządzenie budowlane;

droga wewnętrzna – rozumiane jest wg Wnioskodawcy jako budowla;

Instalacja kanalizacyjna – rozumiane jest wg Wnioskodawcy jako urządzenie budowlane;

Instalacja elektryczna – rozumiane jest wg Wnioskodawcy jako urządzenie budowlane;

chodniki – rozumiane jest wg Wnioskodawcy jako budowle;

Instalacja gazowa – rozumiane jest wg Wnioskodawcy jako urządzenie budowlane;

Instalacja CO – rozumiane jest wg Wnioskodawcy jako urządzenie budowlane;

Wiata śmietnikowa – rozumiane jest wg Wnioskodawcy jako urządzenie budowlane;

Wiata na wózki – rozumiane jest wg Wnioskodawcy jako urządzenie budowlane;

Lampy oświetleniowe – rozumiane jest wg Wnioskodawcy jako urządzenie budowlane;

Banery reklamowe – rozumiane jest wg. Wnioskodawcy jako urządzenie budowlane;

Ławki – rozumiane jest wg Wnioskodawcy jako urządzenie budowlane.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

Czy planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT? (oznaczone we wniosku numerem 1)
W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy transakcja nabycia Nieruchomości będzie w części dotyczącej lokali usługowo-handlowych, Budowli oraz Obiektów opodatkowana VAT przy zastosowaniu 23% stawki podatku VAT, a w części dotyczącej lokali mieszkalnych zwolniona z VAT przy założeniu, że Kupujący oraz Sprzedający złożą oświadczenie o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT w stosunku do dostawy lokali usługowo-handlowych znajdujących się w Budynku? (oznaczone we wniosku numerem 2)
Czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości na zasadach ogólnych, tj. w szczególności podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT? (oznaczone we wniosku numerem 4)

Stanowisko Wnioskodawcy:

w zakresie pytania nr 1 (oznaczone we wniosku numerem 1)

Zdaniem Stron planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 1

Przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT jest w szczególności odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Towary zostały dla celów VAT zdefiniowane w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Mając na uwadze powyższą definicję. Nieruchomości (rzeczy) powinny być na gruncie VAT traktowane jako towary.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT za dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W art. 6 ustawy o VAT znajduje się natomiast zamknięty katalog czynności, do których nie stosuje się przepisów ustawy o VAT. I tak, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się w szczególności do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przedsiębiorstwo wobec braku definicji legalnej na gruncie ustawy o VAT, należy definiować poprzez odwołanie do art. 55¹ ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (t.j.: Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm., dalej: „KC”). Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. KC zawiera przykładowe wyliczenie elementów jakie obejmuje przedsiębiorstwo, w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Strony podkreślają, że w ich ocenie Nieruchomość nie będzie stanowiła ani przedsiębiorstwa (w rozumieniu KC) ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w rozumieniu ustawy o VAT).

Planowana transakcja zasadniczo nie będzie obejmowała elementów takich jak umowy związane z obsługą Nieruchomości, zobowiązania i wierzytelności związane z dotychczasową działalnością Sprzedającej. Planowana transakcja nie będzie przenosiła majątkowych praw autorskich, pokrewnych praw autorskich, praw własności przemysłowej, czy innych praw własności intelektualnej. Nie dojdzie również do przeniesienia na Kupującego żadnych znaków towarowych, know-how, praw do nazwy, praw do domen internetowych, tajemnicy handlowej, itp. W związku z dostawą Nieruchomości nie dojdzie również do przejęcia pracowników Sprzedającej.

W ramach negocjacji oraz procesu due dilligence Kupujący może zapoznawać się z pewnymi informacjami, które mogą potencjalnie mieć status tajemnicy przedsiębiorstwa. Miałoby to jednak ograniczony zakres i zmierzało wyłącznie do zapoznania się ze stanem prawnym i faktycznym Nieruchomości dla celów przeprowadzenia planowanej transakcji, a zatem nie będzie miało to wpływu na określenie statusu Nieruchomości jako ZCP czy przedsiębiorstwa. Prowadzenie procesu due dilligence jest powszechną praktyką rynkową związaną z negocjacjami i podejmowaniem decyzji biznesowych. Fakt, że w trakcie takiego procesu Kupujący mógł zapoznać się z pewnymi informacjami dotyczącymi dotychczasowej działalności Sprzedającego nie ma z punktu widzenia istnienia przedsiębiorstwa czy ZCP znaczenia.

Sam fakt, że transakcja nie będzie obejmowała wymienionych wyżej elementów świadczy o tym, że Nieruchomość nie może być uznana za „zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych”. Nieruchomość nie będzie miała zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie cele gospodarcze, a zatem nie będzie mogła być uznana za przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowaną część. W ramach planowanej transakcji nie zostaną przeniesione na Kupującego umowy związane z bieżącym funkcjonowaniem Nieruchomości (np. umowy dotyczące mediów). Nie ulega wątpliwości, że bez takich umów prowadzenie działalności polegającej na wynajmie lokali o charakterze mieszkalnym oraz handlowo-usługowym nie jest możliwe. Kupujący będzie samodzielnie zawierał takie umowy. Kupujący nie przejmie również ksiąg rachunkowych prowadzonych uprzednio przez Sprzedającą ani jego rachunków bankowych. Nawet jeżeli Kupujący otrzymałby pewne dokumenty dotyczące Nieruchomości to będzie to miało jedynie na celu umożliwienie Kupującemu prawidłowego korzystania z Nieruchomości. Nawet gdyby doszło do przekazania wybranych dokumentów to będzie to dalece niewystarczające, aby można było z ich powodu uznać, że Nieruchomość stanowi funkcjonujące przedsiębiorstwo lub ZCP. Podobne stanowisko dotyczy ruchomości, które mogą znajdować się na Nieruchomości – nawet jeżeli zostaną przeniesione na Kupującego to nie mają one znaczenia z punktu widzenia powstania przedsiębiorstwa lub ZCP.

W ramach planowanej transakcji dojdzie do przejęcia umów najmu, które zawarła Spółka. Fakt ten nie zależy jednak od woli Sprzedającej i Kupującego – wynika on z art. 678 § 1 KC, który jest przepisem bezwzględnie obowiązującym tj. strony transakcji nie mają możliwości jego wyłączenia. Przejęcie umów najmu w ramach art. 678 § 1 KC nie należy do decyzji Stron, wobec czego nie może mieć wpływu na istnienie przedsiębiorstwa bądź ZCP. jeżeli nie zostaną przeniesione w ramach transakcji dodatkowe elementy świadczące o istnieniu przedsiębiorstwa bądź ZCP. Stanowisko takie zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej z dnia 18 listopada 2013 r., nr 1PPP1/443-832/13-4/AS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że: „nie można również zgodzić się z Wnioskodawcą, że sam budynek wraz z umowami najmu, przechodzącymi na nabywcę z mocy prawa na podstawie art. 678 Kodeksu cywilnego tworzy zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż nabywca nie będzie mógł przy użyciu tylko tych składników prowadzić działalności gospodarczej, bez zawarcia szeregu dodatkowych umów, dokupienia innych składników materialnych i niematerialnych, zapewnienia zaplecza personalnego itp. Zatem, o tym czy doszło do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres zbywanego majątku, praw i zobowiązań, zbycie musi dotyczyć zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako całości, a nie tylko niektórych jej składników, nawet o znacznej wartości”.

W tym miejscu istotne jest wskazanie, że w orzecznictwie podkreśla się, że aby można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa czy ZCP konieczne jest istnienie wyodrębnionego zespołu składników pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15). W skład takiego ZCP wchodzić muszą: „składniki materialne i niematerialne tworzące zorganizowany kompleks przeznaczony dla realizacji zadań gospodarczych” (wyrok WSA w Kielcach z dnia 13 sierpnia 2009 r., sygn. 1 SA/Ke 225/09). W niniejszej sprawie Nieruchomość nie tworzy zbioru składników materialnych i niematerialnych pozwalającego na kontynuowanie działalności gospodarczej przez Kupującego. Elementy przekazane w ramach planowanej transakcji nie są wystarczające do realizacji zadań gospodarczych przez Kupującego. Wobec tego, nie można mówić o istnieniu ZCP w przypadku planowanej transakcji nabycia Nieruchomości.

Reasumując, zdaniem Kupującego i Sprzedającego, Nieruchomość stanowi składnik majątkowy, który nie może zostać uznany za przedsiębiorstwo czy ZCP. Należy w tym miejscu zwrócić uwagę, że w orzecznictwie wyrażono pogląd, że: „dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u. konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania” (wyrok z dnia 27 września 2011 r., sygn. I FSK 1383/10).

Nieruchomość nie stanowi takiego zespołu składników – stanowi ona zbiór przedmiotów majątkowych, który nie wykazuje cechy zorganizowania typowej dla przedsiębiorstwa czy ZCP. W opinii NSA: „sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, iż faktycznie nastąpiła jego sprzedaż” (Wyrok NSA z dnia 6 października 1995 r., sygn. SA/Gd 1959/94).

Mając na uwadze to stanowisko, podstawowa przesłanka do stwierdzenia istnienia przedsiębiorstwa, bądź jego zorganizowanej części nie zachodzi w przedstawionym opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, gdyż przedmiotem planowanej transakcji będą wyodrębnione, samodzielne elementy, które mogłyby jedynie potencjalnie, po uzupełnieniu ich o szereg istotnych składników, stanowić przedsiębiorstwo lub ZCP. Obecnie składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji nie posiadają możliwości do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. W danych okolicznościach Nieruchomość stanowi zatem jedynie pewien zbiór składników majątkowych, które nie są wyodrębnione ani organizacyjnie, ani funkcjonalnie, ani finansowo. Z całą pewnością w oparciu wyłącznie o te składniki, nie jest możliwe kontynuowanie działalności Sprzedającego.

Mając na uwadze powyższe, Strony stoją na stanowisku, że Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części, a zatem planowana transakcja zbycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów.

w zakresie pytania nr 2 (oznaczone we wniosku numerem 2)

Zdaniem Stron planowana transakcja nabycia Nieruchomości będzie w części dotyczącej lokali usługowo-handlowych, Budowli oraz Obiektów opodatkowana VAT przy zastosowaniu 23% stawki podatku VAT przy założeniu, że Kupujący oraz Sprzedający złożą oświadczenie o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT w stosunku do dostawy lokali usługowo- handlowych znajdujących się w Budynku. W stosunku do lokali mieszkalnych transakcja będzie zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2

Planowana transakcja na gruncie VAT będzie stanowiła opodatkowaną dostawę towarów. Kwestię opodatkowania dostawy gruntu (towaru), na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Dokonując wykładni pojęć budynku czy budowli użytych w art. 29a ust. 8 ustawy o VAT należy odwołać się do definicji legalnych zawartych w ustawie z dnia z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290, z późn. zm., dalej: „Prawo budowlane”). Zgodnie z art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, budynkiem jest obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Budowla została z kolei zdefiniowana w pkt 3) art. 3 Prawa budowlanego jako, każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Katalog zawarty w definicji budowli ma charakter otwarty wobec czego do definicji budowli należy zaliczyć również np. parkingi. Świadczy o tym również fakt, że w załączniku do Prawa budowlanego parkingi zostały zakwalifikowana do kategorii XXII obiektów budowlanych.

Na Nieruchomości, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, znajdują się obiekty, które zgodnie z Prawem Budowlanym powinny być zakwalifikowane jako budynki i budowle. Bez wątpienia zatem Nieruchomość ma status nieruchomości zabudowanej.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolnieniu z podatku VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast definicja pierwszego zasiedlenia została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zgodnie z którą, pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Mając na uwadze powyższą konstrukcję zwolnienia z podatku VAT, kluczowe jest określenie, czy i kiedy po wybudowaniu lub ulepszeniu budynku i Budowli doszło do ich pierwszego zasiedlenia. Pozwoli to określić, czy planowana transakcja będzie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W celu określenia momentu pierwszego zasiedlenia należy dokonać wykładni pojęcia „oddania do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. W świetle przywołanej definicji, aby doszło do pierwszego zasiedlania w rozumieniu przepisów ustawy o VAT nie wystarczy samo oddanie obiektu do użytkowana po zakończonej budowie czy przebudowie (ulepszeniu). Konieczne jest dokonanie tego w wyniku czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (np. w ramach umowy najmu czy sprzedaży podlegającej opodatkowaniu VAT). Stanowisko to było wcześniej prezentowane w orzeczeniach i interpretacjach indywidualnych.

Wykładnią pojęcia pierwszego zasiedlenia zajmował się NSA. W wyroku z dnia 14 maja 2015r., sygn. I FSK 382/14 NSA wskazał, że: „wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie (pierwszego zasiedlenia – przypis autora) należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

W świetle przywołanego orzeczenia, aby doszło do pierwszego zasiedlenia, wystarczające jest, aby budynek po wybudowaniu został oddany do używania na cele prowadzenia działalności gospodarczej. Obecnie w praktyce przyjmuje się więc, że dla pierwszego zasiedlenia nie jest konieczne dokonanie sprzedaży, wynajęcia czy dzierżawy danego obiektu (w ramach transakcji podlegającej opodatkowaniu VAT). Przesłanką wystarczającą dla pierwszego zasiedlenia jest samo wykorzystywanie danego budynku czy budowli po jej wybudowaniu do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Mając to na uwadze oddanie danych obiektów do używania najemcom lokali oraz ich klientom równoznaczne jest z dokonaniem ich zasiedlenia.

Reasumując, za pierwsze zasiedlenie należy uznać oddanie nieruchomości do używania w ramach własnej działalności gospodarczej po jej wybudowaniu jak również dokonanie sprzedaży danej nieruchomości, jej wynajęcie czy wydzierżawienie (w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT).

W przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Budynek został wybudowany jeszcze przed nabyciem Nieruchomości przez Spółkę. Transakcja nabycia Nieruchomości w 2007 r. podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem zasadniczej stawki 22% VAT. Od tego czasu Budynek nie był ulepszany w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym powyżej 30% jego wartości początkowej.

Budowle i inne obiekty znajdujące się na Nieruchomości również zostały nabyte przez Spółkę w ramach transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT w 2007 r. Spółka dokonała istotnych wydatków na ulepszenie Budowli. Wydatki te były związane z przebudową zagospodarowania terenu wraz z infrastrukturą techniczną przy Budynku (tj. przebudowa placu manewrowego wraz z odwodnieniem, chodnika i wejść do budynku, przebudowa sieci kanalizacji deszczowej, przyłączy kanalizacji deszczowej oraz rozbiórka istniejących odcinków kanalizacji deszczowej). Prace związane z przebudową Budowli rozpoczęły się 10 maja 2016 r. Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego w T. zaświadczeniem z dnia 24 stycznia 2017 r. potwierdził, że nie wnosi sprzeciwu na użytkowanie przebudowanej infrastruktury. W związku z ww. pracami Spółka poniosła wydatki na ulepszenie Budowli, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w kwocie przekraczającej 30% ich wartości początkowej. Po dokonanym ulepszeniu Budowle były oddane do wykorzystywania przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej – z Budowli korzystali najemcy Nieruchomości oraz ich klienci.

W odniesieniu do Budynku doszło zatem do pierwszego zasiedlenia najpóźniej w 2007 r., to oznacza, że od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej transakcji minie okres ponad 2 lat. Wobec tego, zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT przewidujący zwolnienie z VAT dostawy budynków. Mając to na uwadze, bezprzedmiotowe jest analizowanie możliwości zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT w stosunku do dostawy Budynku, gdyż przepis ten może znaleźć zastosowanie tylko wówczas, gdy nie ma podstaw do zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 10 pkt 10 ustawy o VAT.

Art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, który znajdzie zastosowanie w odniesieniu do planowanego nabycia przez Spółkę Budynku przewiduje możliwość wyboru opcji opodatkowania na mocy art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi,
złożą, przed dniem dokonania dostawy właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie to musi zawierać:

imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
adres budynku, budowli lub ich części.

Strony zwracają uwagę, że art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT wprost wskazuje, że zwolnieniu z VAT podlegają dostawy budynku, budowli bądź ich części. Zgodnie z normą art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części jeżeli spełni warunki wskazane w tym przepisie. Mając na uwadze powołane wyżej przepisy, możliwa jest sytuacja, w której dana nieruchomość będzie częściowo opodatkowana (w części w której zostało złożone oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT) a częściowo zwolniona z VAT. Przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT dopuszczają bowiem wprost możliwość złożenie oświadczenia o wyborze opcji opodatkowania w odniesieniu do części nieruchomości.

Konkludując, Spółka stoi na stanowisku, że planowana transakcja w zakresie nabycia Budynku będzie:

podlegała opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu 23% stawki VAT w części dotyczącej lokali handlowo-usługowych zakładając, że Sprzedający oraz Kupujący złożą przed dniem dokonania dostawy zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opcji opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 tejże ustawy,
zwolniona z VAT w części dotyczącej lokali mieszkalnych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zakładając, że Sprzedający oraz Kupujący nie złożą przed dniem dokonania dostawy zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opcji opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 tejże ustawy.

W odniesieniu do Budowli Spółka poniosła wydatki na ulepszenie w wartości przekraczającej 30% ich wartości początkowej, wobec czego pierwsze zasiedlenie budowli będzie miało miejsce z dniem oddania Budowli do używania po ich ulepszeniu tj. w styczniu 2017 r. Od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej transakcji minie zatem okres krótszy niż 2 lata.

W razie uznania, że oddanie do używania Budowli po ich ulepszeniu (przekraczającym 30% ich wartości początkowej) nie może stanowić pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT, dostawa Budowli w ramach planowanej transakcji będzie stanowiła pierwsze zasiedlenie – będzie to pierwsze oddanie do użytkowania Budowli, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy po ich ulepszeniu, o którym mowa w art. 2 pkt 14 lit b) ustawy o VAT.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, niezależnie od przyjętej wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia, dla dostawy Budowli nie znajdzie zastosowania regulacja art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż dostawa będzie dokonywana w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia bądź w ramach pierwszego zasiedlenia.

W odniesieniu do Budowli nie znajdzie również zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zgodnie z którym dostawa budynków, budowli lub ich części, która nie została objęta zwolnieniem o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT może podlegać zwolnieniu, jednak pod warunkiem łącznego spełnienia poniższych przesłanek:

w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zarówno z tytułu nabycia Nieruchomości (w tym Budowli), jak również w związku z poniesionymi nakładami na przebudowę Budowli. W rezultacie, również zwolnienie z VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania w przypadku planowanej przez Spółkę transakcji.

Strony stoją na stanowisku, że Obiekty znajdujące się na Nieruchomości nie stanowią budynków ani budowli w rozumieniu Prawa budowlanego. Mając na uwadze, że zwolnienia z VAT (art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT) dotyczą wyłącznie budynków, budowli lub ich części, zdaniem Spółki dostawa Obiektów będzie podlegała opodatkowaniu w stawce 23% VAT.

Podsumowując, Strony stoją na stanowisku, że planowana transakcja w zakresie nabycia Budowli będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu 23% stawki podatku VAT.

Konkludując, jeżeli w stosunku do dostawy lokali handlowo-usługowych znajdujących się w Budynku Strony złożą zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT i wyborze opcji opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT, transakcja mająca za przedmiot Nieruchomość będzie częściowo podlegała opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu 23% stawki podatku VAT, a częściowo będzie zwolniona z opodatkowania VAT. Zwolnienie z VAT w takiej sytuacji będzie miało zastosowanie do tej części wynagrodzenia z tytułu nabycia Nieruchomości, która będzie dotyczyła lokali mieszkalnych znajdujących się w Budynku.

w zakresie pytania nr 4 (oznaczone we wniosku numerem 4)

Mając na uwadze stanowisko w zakresie pytania 1 i 2, Strony są zdania, że w stosunku do planowanej transakcji nabycia Nieruchomości Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych w zakresie w jakim planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu w stawce 23%.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 4

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wprowadza jedną z najistotniejszych zasad podatku VAT – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo to przysługuje zasadniczo wtedy, gdy nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dodatkowo, aby można było mówić o prawie do odliczenia, musi wystąpić podatek naliczony.

W związku z tym, że nabycie przez Kupującego Nieruchomości będzie podlegało opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu 23% stawki podatku VAT, po stronie Kupującego wystąpi podatek naliczony w wysokości wynikającej z faktur otrzymanych przez Kupującego (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy o VAT).

Dodatkowo, mając na uwadze, że nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (świadczenie usług najmu), Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych przewidzianych w Dziale IX ustawy o VAT. Również w przypadku, gdyby w przyszłości Kupujący podjął decyzję o sprzedaży Nieruchomości, będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z planowaną transakcją (przy założeniu, że sprzedaż ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie będzie zwolniona z VAT).

Odliczenie podatku naliczonego będzie przysługiwało z uwzględnieniem całokształtu przepisów o odliczaniu VAT, w tym przy założeniu, że nie będą miały miejsca okoliczności negatywne wyłączające prawo do odliczenia, w szczególności nie będzie miała miejsca żadna z sytuacji opisanych w art. 88 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe regulacje, Strony stoją na stanowisku, że Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości w zakresie w jakim planowana transakcja będzie opodatkowana przy zastosowaniu 23% stawki VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

uznania transakcji sprzedaży nieruchomości za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT,
opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej lokali usługowo-handlowych, budowli i obiektów stanowiących urządzenia budowlane w części przynależnej do tych lokali i budowli, według stawki podatku VAT 23%,
zwolnienia od podatku VAT transakcji sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej lokali mieszkalnych,
prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości w zakresie w jakim planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu w stawce 23%
jest prawidłowe.
opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej obiektów stanowiących urządzenia budowlane w części przynależnej do lokali mieszkalnych według zasadniczej stawki podatku VAT 23%,

-jest prawidłowe.

opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej obiektów stanowiących urządzenia budowlane w części przynależnej do lokali mieszkalnych według zasadniczej stawki podatku VAT 23%,

-jest nieprawidłowe.

Na wstępie niniejszej interpretacji należy wyjaśnić, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych w podatku od towarów i usług w zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerami 1, 2, i 4. W zakresie pytania nr 3 dotyczące oceny sposobu wyliczenia podstawy opodatkowania dla dostawy nieruchomości w zakresie dotyczącym dostawy lokali mieszkalnych oraz pytania nr 5 dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 cyt. ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
koncesje, licencje i zezwolenia;
patenty i inne prawa własności przemysłowej;
majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
tajemnice przedsiębiorstwa;
księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zdefiniował „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, aby można było uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, muszą być łącznie spełnione następujące warunki:

zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego można poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem zbycia;
wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej obejmującej działki nr 74/1, 75/1, 84/1, 85/1, 74/3, 75/3, 84/3, 85/3, 84/4, 85/4. Na Działce znajduje się budynek handlowo-mieszkalno-usługowy, który stanowi odrębny od gruntu przedmiot własności Spółki, w którym znajdują się lokale usługowo- handlowe oraz mieszkalne („Budynek”). Na Nieruchomości znajduje się również droga wewnętrzna, chodniki i parking (plac manewrowy) związany funkcjonalnie z działalnością Budynku (dalej łącznie: „Budowle”). Na Nieruchomości mogą znajdować się również inne obiekty takie jak wiata śmietnikowa, wiata na wózki sklepowe, lampy oświetleniowe, banery reklamowe, ławki, instalacja wodna, kanalizacyjna, elektryczna, gazowa oraz instalacja CO („Obiekty”).

Sprzedający nabył Nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży z dnia 27 czerwca 2007 r. w ramach transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w stawce 22% VAT. Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.

W związku z ww. pracami Spółka poniosła wydatki na ulepszenie Budowli, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w kwocie przekraczającej 30% ich wartości początkowej, od których odliczała podatek VAT naliczony. Po dokonanych ulepszeniach Budowle były oddane do wykorzystywania przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej – z Budowli korzystali najemcy Nieruchomości oraz ich klienci.

Składniki majątkowe mające być przedmiotem zbycia nie mają swojego wyodrębnionego miejsca w strukturze organizacyjnej Spółki, jako dział, wydział czy odział. Składniki te nie stanowią i nie będą stanowić funkcjonalnie odrębnej całości w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Strony ustaliły, że w ramach planowanej transakcji dojdzie do sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego.

Co do zasady przedmiotem planowanej transakcji nie będzie wyposażenie Nieruchomości. W ramach planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia umów (innych niż umowy najmu), zobowiązań czy wierzytelności związanych z dotychczasową działalnością prowadzoną przez Sprzedającego, za wyjątkiem zabezpieczeń ustanowionych przez poszczególnych najemców. W ramach planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego majątkowych praw autorskich, pokrewnych praw autorskich, praw własności przemysłowej, czy innych praw własności intelektualnej. W szczególności nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego żadnych znaków towarowych, know-how, praw do nazwy, praw do domen internetowych, tajemnicy handlowej, itp.

W ramach transakcji nie zostaną również przejęte przez Kupującego księgi rachunkowe prowadzone uprzednio przez Sprzedającego.

W ramach planowanej transakcji nie zostaną przeniesione na Kupującego żadne decyzje administracyjne, licencje, zezwolenia czy koncesje uzyskane przez Spółkę.

Jak wynika z treści wniosku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 55¹ Kodeksu cywilnego. W wyniku transakcji na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione wierzytelności (za wyjątkiem zabezpieczeń ustanowionych przez poszczególnych najemców), prawa z papierów wartościowych i zapasów związanych z prowadzoną przez Sprzedającego działalnością gospodarczą, środki pieniężne (z wyłączeniem kaucji gotówkowych, złożonych przez najemców w celu zabezpieczenia umów najmu) i rachunki bankowe, zobowiązania, decyzje administracyjne, koncesje, licencje i zezwolenia, prawa własności przemysłowej (w tym np. know-how), prawa autorskie i prawa pokrewne (w tym np. prawa do nazwy, prawa do domen internetowych, znaki towarowe), tajemnice handlowe, umowy związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Sprzedającego (za wyjątkiem umów najmu), w tym w szczególności umowy o usługi księgowe, dostawą mediów. Nie dojdzie również do przekazania ksiąg rachunkowych prowadzonych uprzednio przez Sprzedającego.

Nieruchomość nie jest formalnie wyodrębniona w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Sprzedającego. W szczególności nie są dla niej prowadzone odrębne księgi, nie jest sporządzany odrębny bilans. Spółka nie posiada regulaminów wewnętrznych Nieruchomości czy uchwał wyodrębniających Nieruchomość z ogółu działalności Sprzedającej. Sprzedająca nie sporządza też osobnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości, a wynik działalności z nią związanej ujmowany jest w wymaganych przez przepisy księgach rachunkowych Sprzedającej i sprawozdaniu finansowym obejmującym całą działalność Sprzedającej.

Przedmiotem planowanej transakcji będzie wyłącznie nabycie Nieruchomości wraz ze znajdującymi się na niej budynkami, budowlami oraz obiektami. Nieruchomość nie jest formalnie wyodrębniona w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiot dostawy nie został organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.

Zatem w tak przedstawionych okolicznościach sprawy należy uznać, że skoro przedmiot planowanej transakcji nie wykazuje odrębności organizacyjnej, ani nie stanowi zespołu składników majątkowych wraz ze zobowiązaniami, który mogłyby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze to nie będzie mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zatem przedmiot Transakcji nie może zostać uznany ani za przedsiębiorstwo w rozmienieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego ani za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W konsekwencji, skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, transakcja ta będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w tej części jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii opodatkowania dostawy Nieruchomości składającej się z prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości, jak również posadowionych na niej budynków, budowli i obiektów.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W myśl art. 1 pkt 23 ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 2024) obowiązującej od 1 stycznia 2017 r. w art. 146a we wprowadzeniu do wyliczenia wyrazy „2016 r.” zastępuje się wyrazami „2018 r.”.

Powyższe oznacza, że stawka wymieniona w art. 146a pkt 1 ustawy będzie obowiązywała nadal do 31 grudnia 2018 r.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ww. ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W kwestii rozumienia pojęcia „pierwsze zasiedlenie” wypowiedział się NSA w wyroku o sygn. I FSK 382/14 z dnia 14 maja 2015 r. W opinii Sądu, definicja „pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w Dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112, czyli przebudowy budynku. Zdaniem Sądu polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Stwierdzono też, że polski ustawodawca przekroczył granice swobodnego uznania pozbawiając podatników – takich jak w okolicznościach przedmiotowej sprawy – zwolnienia z VAT.

W konsekwencji, w kontekście analizowanej sprawy, a więc wybudowania i przyjęcia do użytkowania budynku Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”. Naczelny Sąd Administracyjny uznał więc, że skoro spółka użytkowała w części budynek na potrzeby działalności gospodarczej i czyniła to przez kilka lat, to spełniła warunki przewidziane dla zwolnienia od VAT na zasadach wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

W przypadku budynków, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwił podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie do art. 43 ust. 7a ww. ustawy warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Dokonując analizy powyższych przepisów stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu należy również zwrócić uwagę na uregulowania zawarte w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290).

Zgodnie z art. 3 pkt 1, pkt 2, pkt 2a, pkt 3 oraz pkt 3a ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o:

1) obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;

2) budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

2a) budynku mieszkalnym jednorodzinnym – należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku;

3) budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

3a) obiekcie liniowym – należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych – należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że na nieruchomości znajdują się obecnie:

budynek handlowo-mieszkalno-usługowy (budynek),
droga wewnętrzna, chodniki i parking (budowle),
jak również inne obiekty tj. instalacje (wodna, kanalizacyjna, elektryczna, gazowa oraz instalacja CO), wiata śmietnikowa, wiata na wózki sklepowe, lampy oświetleniowe, banery reklamowe, ławki – urządzenia techniczne zgodnie z wyżej powołanym przepisem art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane.

Jak wskazano w opisie sprawy Budynek oraz Budowle znajdujące się na Nieruchomości zostały wybudowane i oddane do użytkowania jeszcze przed nabyciem Nieruchomości przez Spółkę, tj. przed 2007 r. (w ramach transakcji opodatkowanej podatkiem VAT). Od momentu nabycia Nieruchomości Sprzedający, nie ponosił wydatków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym na ulepszenie Budynku, których wartość przekraczałaby 30% jego wartości początkowej.

Zatem z okoliczności sprawy przedstawionych we wniosku wynika, że w stosunku do budynku handlowo-mieszkalno-usługowego (w którym znajdują się lokale mieszkalne i lokale usługowe) doszło już do pierwszego zasiedlenia – zajęcia ww. budynku i od tego momentu minął już okres dłuższy niż dwa lata.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa przedmiotowego budynku będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, bowiem od pierwszego zasiedlenia – zajęcia ww. budynku minął okres dłuższy niż dwa lata, a budynek nie podlegał też ulepszeniom w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że skoro dostawa budynku posadowionego na przedmiotowym gruncie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to również dostawa prawa użytkowania wieczystego tego gruntu na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT w części przyporządkowanej do tego budynku posadowionego na tej działce. Zaznaczenia wymaga, że zwolnienie to odnosi się wyłącznie do tych działek i tych ich części, na których posadowiony jest ww. budynek.

Przy czym, zauważyć należy, że przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy Strony transakcji będą miały możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy wskazanego budynku lub jego części. W sytuacji gdy Strony transakcji skorzystają z ww. prawa i zrezygnują ze zwolnienia z podatku, planowana transakcja w ww. zakresie, będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, tj. 23%, na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy. Taką samą stawką podatku VAT, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, będzie wówczas objęte przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiony jest przedmiotowy budynek.

W konsekwencji, planowana transakcja w zakresie sprzedaży przedmiotowego budynku będzie:

podlegała opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu 23% stawki VAT w części dotyczącej lokali handlowo-usługowych w sytuacji gdy Sprzedający oraz Kupujący złożą przed dniem dokonania dostawy zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opcji opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 tejże ustawy,
zwolniona z VAT w części dotyczącej lokali mieszkalnych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w sytuacji gdy Sprzedający oraz Kupujący nie złożą przed dniem dokonania dostawy zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opcji opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 tejże ustawy.

Taką samą stawką podatku VAT, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, będzie wówczas objęte przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiony jest przedmiotowy budynek w części przyporządkowanej do określonej części tego budynku.

Odmienna sytuacja będzie miała miejsca odnośnie budowli posadowionych na przedmiotowym gruncie – droga wewnętrzna, chodniki i parking. Spółka ponosiła bowiem wydatki na ulepszenie tych budowli w kwocie przekraczającej 30% ich wartości początkowej, od których odliczała podatek VAT naliczony (prace związane z przebudową Budowli rozpoczęły się 10 maja 2016 r., natomiast zaświadczeniem z 24 stycznia 2017 r. Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego w T. potwierdził, że nie wnosi sprzeciwu na użytkowanie przebudowanej infrastruktury). Po dokonanych ulepszeniach Budowle były oddane do wykorzystywania przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej – z Budowli korzystali najemcy Nieruchomości oraz ich klienci. Najemcy są uprawnieni do korzystania z części wspólnych Budynku, Budowli oraz Obiektów, parkingów, dróg wewnętrznych, chodników oraz pozostałych obiektów znajdujących się na Nieruchomości.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa przedmiotowych budowli nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, bowiem od pierwszego zasiedlenia – (oddania w najem) ww. budowli nie minął okres dłuższy niż dwa lata.

Z konstrukcji katalogu zwolnień wymienionego w art. 43 ustawy o VAT wynika, że jeżeli nie znajduje zastosowania zwolnienie z podatku od towarów i usług wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, konieczna jest weryfikacja, czy dana czynność podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zatem odnośnie dostawy ww. budowli należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jednak, aby dostaw budynku lub budowli mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 pkt 10a ustawy o VAT, jednocześnie spełnione musza zostać oba warunki o których mowa w tym przepisie tzn.:

w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym zgodnie z przepisem art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Sprzedającemu przysługiwało prawo do doliczenia przy nabyciu wszystkich ww. budowli, ponadto ponosił on wydatki na ich ulepszenie w kwocie przekraczającej 30% ich wartości początkowej, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Skoro Sprzedający miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu wszystkich ww. budowli (droga wewnętrzna, chodniki i parking) oraz od wydatków na ulepszenie tych budowli to oznacza, że nie zostały spełnione warunki określona w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a i b ustawy, zatem dostawa tych budowli nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie tego przepisu.

Należy zatem ustalić czy sprzedaż ww. budowli będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wniosku wynika, że Sprzedającemu przysługiwało prawo do doliczenia przy nabyciu wszystkich ww. budowli i nie wykorzystywał tych budowli do czynności wyłącznie zwolnionych.

Zatem dostawa ww. budowli nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. przepisów i będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki podatku w wysokości 23%.

W konsekwencji dostawa prawa użytkowania wieczystego tego gruntu nie będzie mogła przyjmować ewentualnego zwolnienia z opodatkowania w oparciu art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w związku z art. art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, w części przyporządkowanej do tych budowli posadowionych na przedmiotowej działce.

Jednakże ze względu na to, że na przedmiotowej nieruchomości gruntowej jak wynika z opisu sprawy znajdują się zarówno budowle i części budynku, których sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki podatku w wysokości 23%, jak i część budynku, którego sprzedaż jest zwolniona od podatku VAT, dokonując zbycia nieruchomości zabudowanej ww. obiektami należy określić jaka część danego gruntu związana jest z budowlami i częścią budynku którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku VAT, a jaka z częścią budynku, którego sprzedaż korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w tej części jest prawidłowe.

W odniesieniu do dostawy opisanych we wniosku instalacji i obiektów tj. instalacje (wodna, kanalizacyjna, elektryczna, gazowa oraz instalacja CO), wiata śmietnikowa, wiata na wózki sklepowe, lampy oświetleniowe, banery reklamowe oraz ławki, które zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy stanowią urządzenia budowlane. Tymczasem urządzenia budowlane zgodnie z wyżej powołanym przepisem art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane stanowią urządzenia techniczne i są nierozerwalnie związane z funkcjonowaniem budynku i budowli wskazać należy, że urządzenia te nie stanowią samodzielnej budowli zdefiniowanej w art. 3 pkt 3 ww. ustawy, którą uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Zatem urządzenia budowlane należy traktować jako element przynależny do budynków i budowli oraz opodatkować według stawek właściwych dla tych budynków i budowli.

Dlatego też instalacje wodna, kanalizacyjna, elektryczna, gazowa oraz instalacja CO wiata śmietnikowa, wiata na wózki sklepowe, lampy oświetleniowe, banery reklamowe oraz ławki jako urządzenia budowlane, mające być przedmiotem planowanej dostawy, będą podlegały opodatkowaniu według takiej stawki podatku VAT, jaką opodatkowana będzie budynek/budowla, z którą są związane, a więc zgodnie z zasadami opodatkowania dostawy wymienionych we wniosku budynku i budowli.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że skoro dostawa części budynku dotyczącej lokali handlowo-usługowych i wszystkich budowli posadowionych na mającej być przedmiotem sprzedaży działce będzie opodatkowana według podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%, to również dostawa urządzeń budowlanych w części przynależnej do tych lokali i budowli będzie opodatkowana według tej samej stawki.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w tej części jest prawidłowe.

Odmienna sytuacja będzie miała miejsca odnośnie dostawy urządzeń budowlanych w części przynależnej do lokali mieszkaniowych. Skoro bowiem dostawa części budynku dotyczącej lokali mieszkaniowych będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT to również dostawa urządzeń budowlanych w części przynależnej do tych lokali będzie zwolniona od podatku na podstawie tego przepisu.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w części dotyczącej opodatkowania dostawy obiektów stanowiących urządzenia budowlane w części przynależnej do lokali mieszkaniowych, jest nieprawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego, w związku z nabyciem Nieruchomości, o której mowa w niniejszym wniosku.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, zarówno Sprzedający jak i Kupujący są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą posiadali taki status na dzień transakcji. Po przeprowadzeniu transakcji Kupujący planuje prowadzić działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, polegającą na wynajmie lokali znajdujących się w Budynku. Część wynajętych lokali będzie opodatkowana VAT przy zastosowaniu stawki 23% (lokale usługowo-handlowe) a część będzie podlegała zwolnieniu z VAT (lokale mieszkalne wynajmowane na cele mieszkaniowe). Przedmiot Transakcji nie będzie podlegał wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Jednocześnie, jak wykazano w niniejszej interpretacji w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, planowana dostawa części budynku (lokali usługowo-handlowych), opisanych budowli oraz przynależnych do nich urządzeń technicznych i pozostałych obiektów wchodzących w skład tej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podatku w wysokości 23%.

Zatem, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jaki będzie ona wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w myśl którego Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości w zakresie w jakim planowana transakcja będzie opodatkowana przy zastosowaniu 23% stawki VAT, jest prawidłowe.

Reasumując, stanowisko Zainteresowanych w zakresie:

uznania transakcji sprzedaży nieruchomości za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT,
opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej lokali usługowo-handlowych, budowli i obiektów stanowiących urządzenia budowlane w części przynależnej do tych lokali i budowli, według stawki podatku VAT 23%,
zwolnienia od podatku VAT transakcji sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej lokali mieszkalnych,
prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości w zakresie w jakim planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu w stawce 23%

-jest prawidłowe.

opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej obiektów stanowiących urządzenia budowlane w części przynależnej do lokali mieszkalnych według zasadniczej stawki podatku VAT 23%,

-jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin