Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL3-3.4011.228.2018.2.TW
z 27 sierpnia 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2018 r. (data wpływu 15 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 14 sierpnia 2018 r. (data wpływu 22 sierpnia 2018 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

1. W dniu 14.05.2010 r. Wnioskodawca kupił wraz z żoną od Spółdzielni Mieszkaniowej w X grunt.
2. W dniu 04.09.2014 r. Wnioskodawca wraz z żoną odsprzedał ww. grunt małżonkom K, M M. Ww. kwotę pieniędzy Wnioskodawca wraz z żoną przeznaczył na kupno działki lub budynku z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe.
3. W dniu 09.03.2015 r. Wnioskodawca kupił wraz z żoną grunt wraz z zabudowanym budynkiem usługowo-handlowym położonym w ścisłym centrum X, tj. w Rynku. Cel kupna – budowa budynku mieszkalnego z częścią w parterze na usługową 1/4 obiektu parter.
   Plan zagospodarowania przestrzennego dla tego terenu to: MS4. Przeznaczenie podstawowe – teren zabudowy śródmiejskiej mieszkaniowo-usługowej (część usługowa w części parteru, gdyż jest to ścisłe centrum i nie może być zabudowy tylko mieszkalnej albo tylko usługowej).
4. W związku z tym, że ww. grunt znajduje się w ścisłym centrum miasta obowiązkiem właściciela gruntu przy pracach ziemnych jest badanie gruntu przez uprawnionego archeologa. Dlatego w lutym 2015 r. Wnioskodawca otrzymał ofertę cenową od archeologa i podpisał z nim umowę na prace archeologiczne. Równocześnie trwały działania zmierzające do otrzymania pozwolenia na rozbiórkę istniejącego obiektu, gdyż nowa inwestycja, tj. budynek mieszkalno-usługowy nie może być budowany do starego ze względu na fundamenty istniejące, które nie spełniają wymogów do stawiania trzypiętrowego budynku. W chwili obecnej biuro projektowe jest na etapie wykonywania projektu budowlanego. Jednocześnie zostało przygotowane pismo do Ministerstwa w celu uzyskania pozwolenia na odstępstwo ze względu na to, że ww. budynek będzie budowany na granicy działki z oknami – otwory okienne od strony podwórka.
   
   

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że zakupiona działka zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego to teren MS4 (Przeznaczenie podstawowe – Teren zabudowy śródmiejskiej mieszkaniowo-usługowej). Na parterze będzie lokal użytkowy a na pozostałej części lokal mieszkalny z przeznaczeniem na własne cele mieszkaniowe. Jednocześnie zostaną wydzielone dwa lub trzy lokale mieszkaniowe do dalszej sprzedaży z których pieniądze będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT oraz podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowo Wnioskodawca przeznaczył pieniądze ze sprzedaży działki, wydając je w całości na kupno działki z budynkiem do wyburzenia, w sytuacji gdy Wnioskodawca pieniądze na zakup wykorzystał w ciągu 2 lat od momentu sprzedaży gruntu?
2. Czy Wnioskodawca prawidłowo zinterpretował przepis i pieniądze ze sprzedaży działki akt notarialny z dnia 04.09.2014 roku Wnioskodawca przeznaczył w całości na zakup i prace związane z budową na kupionym gruncie budynku mieszkalnego z częścią w ¼ lokalu użytkowego?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy postąpił on zgodnie z prawem, gdyż w przeciągu 2 lat wydał całość pieniędzy ze sprzedaży gruntu na zakup i budowę obiektu pod mieszkalnictwo, o czym świadczy plan zagospodarowania przestrzennego dla tego terenu i prace wykonane do chwili obecnej w tym czasie. Okres wykonywanych prac jest uzależniony od tego, że grunt znajduje się w ścisłym centrum miasta i miejski konserwator zabytków nakazuje wykonać wiele czynności, które są niezbędne do otrzymania pozwolenia na budowę w tym miejscu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Należy podkreślić, że ww. przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego przepisu należy wyjaśnić, że w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób nabycia tej nieruchomości.

Wnioskodawca wskazał, że wraz z żoną nabył grunt 14 maja 2010 r. Natomiast zbycie wskazanej nieruchomości miało miejsce 4 września 2014 r. Zatem należy zauważyć, że w sprawie doszło do odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, tj. w 2014 r., a więc uzyskany z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 cytowanej ustawy: wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy: za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem – oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego – należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia danej nieruchomości lub prawa majątkowego zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, do których ustawodawca zalicza m.in.: nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym lokalem.

Pojęcie „nabycie”, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zostało w niej zdefiniowane. Należy zatem odwołać się do przepisów prawa cywilnego, które stanowią, że „nabycie” obejmuje każde uzyskanie własności.

Istotne jest bowiem zarówno wydatkowanie środków, jak i podpisanie aktu notarialnego przenoszącego własność, sporządzonego nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca 4 września 2014 r. odsprzedał grunt z zamiarem przeznaczenia kwoty uzyskanej z tej sprzedaży na kupno działki lub budynku z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe. W dniu 9 marca 2015 r. Wnioskodawca kupił wraz z żoną grunt zabudowany budynkiem usługowo-handlowym, na którym zamierza wybudować budynek mieszkalny, który na parterze miałby w 1/4 część usługową. Plan zagospodarowania przestrzennego dla tego terenu to zabudowa mieszkaniowo-usługowa. Wnioskodawca przeznaczył w całości pieniądze uzyskane ze sprzedaży gruntu na cele mieszkaniowe w ciągu 2 lat od momentu jego sprzedaży. Zakupiona działka zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego to teren MS4 (Przeznaczenie podstawowe – Teren zabudowy śródmiejskiej mieszkaniowo-usługowej). Na parterze będzie lokal użytkowy a na pozostałej części lokal mieszkalny z przeznaczeniem na własne cele mieszkaniowe. Jednocześnie zostaną wydzielone dwa lub trzy lokale mieszkaniowe do dalszej sprzedaży z których pieniądze będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT oraz podatkiem dochodowym.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że jedynie w przypadku gdy Wnioskodawca przeznaczy cały przychód uzyskany ze sprzedaży gruntu w terminie określonym w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na zakup innej nieruchomości, w której realizował będzie własne cele mieszkaniowe, wówczas uzyskany dochód w całości będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania ustanowionego przepisem art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 omawianej ustawy. Zwolnienie przedmiotowe obejmuje bowiem taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętym z tego zbycia przychodzie.

Należy jednak zastrzec, że wydatki poniesione na budynek usługowo-handlowy, czy też budowę budynku w części użytkowej nie będą wypełniały przesłanek wymienionych w art. 21 ust. 25 ust. 1 ww. ustawy, ponieważ omawiane zwolnienie z opodatkowania obejmuje przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości przeznaczone na własne cele mieszkaniowe podatnika.

Z analizowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ustawodawca uzależnia skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy, na realizację własnego celu mieszkaniowego.

W niniejszej sprawie wyjaśnienia wymaga fakt, że warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie oznacza, że celem podatnika ma być realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”, czyli miejsca zamieszkania. Ustawodawca uzależnił możliwość skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od zamieszkania w wybudowanym budynku mieszkalnym, co oznacza, że wybudowanie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane mają być w dłuższym okresie czasu. Zatem w niniejszej sprawie warunkiem skorzystania z omawianej ulgi jest nie tylko poniesienie przez Wnioskodawcę wydatków w ustawowym terminie na nieruchomość gruntową oraz wybudowanie na nim budynku mieszkalnego, ale przede wszystkim zamieszkanie w nim przez podatnika.

Skoro w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca zakupił na własne cele mieszkaniowe nieruchomość, tj. działkę gruntu zabudowaną budynkiem usługowo-handlowym i na zakupionym gruncie zamierza wybudować budynek mieszkalno-użytkowy, co jest prawnie dopuszczalne, ponieważ na terenie, na którym położony jest ww. grunt – zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego – powinna powstać zarówno zabudowa mieszkaniowa, jak i użytkowa, a ponadto przed upływem dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie gruntu nabytego w 2010 r., Wnioskodawca wydatkował w całości ten przychód, to zakup jedynie tej części gruntu (z wyłączeniem zabudowy budynkiem usługowo-handlowym przeznaczonym do wyburzenia), która odpowiada powierzchni mieszkaniowej (tej gdzie Wnioskodawca będzie zamieszkiwał, tj. tej bez części mieszkaniowej, która przypadnie na lokale mieszkaniowe przeznaczone do dalszej odsprzedaży jak i bez tej, która przypadnie na cześć użytkową budynku mieszkalno-użytkowego) w wybudowanym budynku mieszkalno-użytkowym oraz wydatki związane z budową budynku mieszkalno-użytkowego z wyłączeniem części mieszkaniowej przeznaczonej do dalszej odsprzedaży i części użytkowej można uznać jako realizację celu mieszkaniowego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c i lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pozostałe wydatki (tj. zakup gruntu w części przeznaczonej na budowę budynku, o którym mowa we wniosku z częścią mieszkaniową przeznaczoną do dalszej odsprzedaży oraz częścią użytkową oraz zabudowa gruntu w postaci budynku usługowo-handlowego do wyburzenia) nie zostały bowiem poniesione na nabycie samego gruntu, czy też budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku (lokalu) mieszkalnego.

W opisanym stanie faktycznym zwolnieniu z opodatkowania podlega zatem jedynie dochód, w wysokości odpowiadającej iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na „własne cele mieszkaniowe”, który będzie zaspokajał własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej.

Reasumując – nie można się zgodzić z Wnioskodawcą, że pieniądze ze sprzedaży działki wydane w całości na kupno działki z budynkiem usługowo-handlowym do wyburzenia oraz przeznaczenie w całości pieniędzy ze sprzedaży działki na zakup i prace związane z budową na kupionym gruncie budynku mieszkalnego z częścią w ¼ lokalu użytkowego jest prawidłowe.

Jak wyjaśniono w niniejszej interpretacji jedynie przeznaczenie dochodu ze sprzedaży nieruchomości gruntowej, zbytej przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości, na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy, tj. na część gruntu (z wyłączeniem zabudowy budynkiem usługowo-handlowym przeznaczonym do wyburzenia), która odpowiada powierzchni mieszkaniowej (tej gdzie Wnioskodawca będzie zamieszkiwał, tj. tej bez części mieszkaniowej, która przypadnie na lokale mieszkaniowe przeznaczone do dalszej odsprzedaży jak i bez tej, która przypadnie na cześć użytkową budynku mieszkalno-użytkowego) w wybudowanym budynku mieszkalno-użytkowym oraz na budowę budynku mieszkalno-użytkowego z wyłączeniem części mieszkaniowej przeznaczonej do dalszej odsprzedaży i części użytkowej, pozwala skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy również wskazać, że dokumenty dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku nie podlegają analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.