Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0115-KDIT3.4011.168.2018.1.AK
z 14 maja 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2018 r. (data wpływu 19 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Źródłem utrzymania Wnioskodawcy w chwili obecnej jest prowadzona działalność gospodarcza, polegająca na wykonywaniu robót budowlanych i remontowych. Dochody z tej działalności opodatkowuje liniowym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z uwagi na rodzaj działalności, która jest bardzo absorbująca oraz w celu lokaty kapitału i finansowego zabezpieczenia przyszłości, podjął decyzję o wybudowaniu na gruncie, który jest w części Jego własnością a w części dzierżawiony, budynku z lokalami użytkowymi na wynajem. Będzie to parterowy pawilon z 7 lokalami, w których Najemcy będą prowadzić działalność usługowo - handlową. Budowa tego obiektu będzie finansowana częściowo ze zgromadzonych środków własnych, częściowo z zaciągniętego kredytu bankowego (który został już uruchomiony).

Budynek nie będzie wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Wydatki związane z zakupem materiałów budowlanych oraz robotami budowlano - wykończeniowym będą dokumentowane fakturami, wystawionymi na Jego nazwisko.

VAT naliczony na tych fakturach będzie wykazywany w deklaracjach kwartalnych VAT-7K, wysyłanych do Urzędu Skarbowego z tytułu prowadzonej w chwili obecnej działalności gospodarczej.

Lokale będą oddane w stanie deweloperskim do samodzielnego wykończenia przez poszczególnych najemców, którzy będą je urządzać i wyposażać pod kątem swojej działalności gospodarczej.

Wszystkie lokale będą wyposażone w podliczniki energii elektrycznej i wody, co oznacza, że media będą przez Wnioskodawcę refakturowane na podstawie faktycznego zużycia przez poszczególnych najemców.

Administracją budynku będzie Wnioskodawca zajmować się osobiście, przewiduje jedynie zatrudnienie konserwatora, który będzie dbał o stan obiektu – głównie o części wspólne i otoczenie zewnętrzne. Do dbania o ład i porządek wewnątrz obiektu zostaną zobowiązani najemcy na podstawie podpisanych umów.

W obecnej chwili prowadzi wstępne uzgodnienia co do warunków wynajmu z różnymi firmami, które są zainteresowane najmem tych lokali. Jeśli nie uda się podpisać umów najmu na wszystkie lokale, będzie szukał ich nadal za pośrednictwem lokalnej prasy oraz ogłoszeń w portalach internetowych.

Wnioskodawca zamierza zawierać umowy najmu długoterminowe na czas nieokreślony jako osoba fizyczna, poza działalnością gospodarczą czyli będzie to najem prywatny. Zdaje sobie sprawę z tego, że najemcy mogą się zmieniać, na co prawdopodobnie nie będzie miał wpływu. Zakłada jednak, że najem lokali będzie przynosił stałe dodatkowe środki pieniężne, które będzie mógł przeznaczać na rozwój prowadzonej działalności gospodarczej, na zaspokajanie własnych potrzeb, jak również na pomoc finansową dla dzieci (w formie pieniężnych darowizn).

Przychody z tytułu najmu czyli wysokość czynszów, określone w umowach z najemcami, będą dokumentowane fakturami, wystawianymi co miesiąc dla poszczególnych firm. VAT należny z tych faktur jak również z refaktur za zużycie mediów, będzie wykazywany w deklaracjach kwartalnych VAT-7K, wysyłanych do Urzędu Skarbowego z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.

Dla opodatkowania przychodów podatkiem dochodowym z najmu lokali użytkowych chciałby wybrać jako formę ryczałt ewidencjonowany, składając w urzędzie skarbowym pisemne oświadczenie w tym zakresie, na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku Wnioskodawcy - najmu prywatnego 7 lokali użytkowych – ma On prawo:

• zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych wybrać najem jako oddzielne źródło przychodów, poza działalnością gospodarczą;
• zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne opłacać od przychodów z najmu ryczałt ewidencjonowany według stawki 8,5% (lub 12,5% od nadwyżki ponad 100 000 00 zł)?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatnik ma prawo do zadecydowania, czy wynajem nieruchomości będzie prowadzony w ramach działalności gospodarczej czy też jako odrębne źródło przychodów, co potwierdza art. 10 ust. 1 ustawy o podatku od osób fizycznych wymieniając dwa źródła przychodów pkt 3 - pozarolnicza działalność gospodarcza, pkt 6 - najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Z wyżej wymienionego artykułu wynika, że dla wyboru opodatkowania przychodów z najmu istotna jest wola osoby, wynajmującej składniki swojego prywatnego majątku oraz fakt, że składniki nie będą wprowadzone do ewidencji środków trwałych w ramach działalności gospodarczej.

W przypadku Wnioskodawcy wystąpi najem prywatnych składników majątku, umowy najmu będą zawierane poza działalnością gospodarczą, jest to więc najem prywatny, który może być opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5% (lub 12,5% od nadwyżki ponad 100 000 00 zł) zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Reasumując zdaniem Wnioskodawcy rodzaj i liczba wynajmowanych lokali oraz wysokość przychodów z najmu nie wpływają na kwalifikację najmu do innego źródła przychodów, ponieważ żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ani o zryczałtowanym podatku dochodowym na to nie wskazuje.

Wnioskodawca podkreśla, że stanowisko w podobnej sprawie (wynajem wielu lokali mieszkalnych lub/oraz lokali użytkowych) zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 20 lutego 2018 r. sygn. nr 0114-KDIP3-1.4011.494.2017.1.KS. stwierdzając, że:

„ ... nie ma podstaw w zakresie kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy, podejmowanych przez podatnika czynności, które mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie tym majątkiem. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą”.

„ … niewątpliwie prowadzony najem będzie miał zarobkowy charakter, czyli nastawiony będzie na osiągnięcie zysku (dochodu) w postaci czynszu. Nie stanowi to jednak wystarczającej, samodzielnej przesłanki do zakwalifikowania przychodów uzyskiwanych z tego tytułu do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli nie są spełnione pozostałe przesłanki działalności gospodarczej wskazane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

„ ... ilość i rodzaj wynajmowanych lokali nie jest przesłanką bezwzględnie przesądzającą o kwalifikacji uzyskiwanych przychodów z najmu do określonego źródła przychodu. Ustawodawca w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazał bowiem aby były to jedyne i ostateczne przesłanki, które determinują kwalifikację tego rodzaju przysporzeń majątkowych do określonego źródła przychodów. Decydujące znaczenie mają bowiem wszystkie okoliczności faktyczne danej sprawy”.

Wnioskodawca uważa, że w Jego przypadku zaistnieją wszystkie okoliczności, które pozwolą na wybór opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w stosunku do przychodów, jakie uzyska z najmu siedmiu lokali użytkowych, znajdujących się w budynku, który zamierza wybudować.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

• pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
• najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Do grupy przychodów z działalności gospodarczej należą także przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą – zgodnie z brzmieniem art. 14 ust. 2 pkt 11 tej ustawy.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

• prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym artykule daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków:

• po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową,
• po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz,
• po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.

Zarobkowy charakter działalności oznacza, że działalność ta jest nastawiona na osiągnięcie zysku i ma na celu zapewnienie określonego dochodu, co odróżnia ją od działalności społecznej. Przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają natomiast czynności nastawione wyłącznie na zaspokojenie własnych potrzeb osoby, która je podejmuje.

Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym to prowadzenie tej działalności w sposób metodyczny, zaplanowany, systematyczny, uporządkowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Wykonywanie działalności w sposób ciągły to prowadzenie jej w sposób stały, nie okazjonalny. Ciągłość działania wiąże się z jej planowanym charakterem i realizacją poszczególnych zamierzeń. Przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy, istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności, celem osiągnięcia dochodu, np. powtarzalny najem przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter; o ciągłości nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań oraz ich rozmiar. Działanie we własnym imieniu oznacza, że podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji, czy nie, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania bądź zgłoszenia do właściwego rejestru tej działalności (tzw. uniwersalna definicja pozarolniczej działalności gospodarczej).

Dlatego nie w każdym przypadku podatnik może zaliczyć przychód z wynajmowanych nieruchomości do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tego źródła przychodu.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z treścią art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

W przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawne stwierdzić należy, że przychody uzyskiwane z tytułu najmu można zaliczyć do odrębnego od pozarolniczej działalności gospodarczej źródła przychodów, jakim jest najem, wyłącznie wtedy, gdy nie jest on przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej, bądź gdy przedmiotem najmu nie są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca podjął decyzję o wybudowaniu, ze środków uzyskanych z działalności gospodarczej, budynku z lokalami użytkowymi na wynajem – parterowy pawilon z 7 lokalami. Umowy najmu będą zawierane po zakończeniu budowy na czas określony – długoterminowo. Okres najmu uzależniony będzie od potrzeb konkretnego najemcy. Mając na względzie całokształt przedstawionych we wniosku okoliczności stwierdzić należy, że przedmiotowy najem spełniał będzie przesłanki ciągłości i zorganizowania właściwe działalności gospodarczej. Inwestując w budowę i podejmując decyzję o rozpoczęciu działalności o tak znacznych rozmiarach, Wnioskodawca musiał bowiem założyć jej powtarzalny i trwały charakter oraz liczyć na to, iż najem stanie się stałym źródłem dochodu w perspektywie długofalowej. Opis prowadzenia najmu lokali zmusza ponadto do przyjęcia, że najem ten nie może być wykonywany bez podjęcia zorganizowanych, systematycznych i uporządkowanych działań, angażujących w znacznym stopniu czas i środki Wnioskodawcy. Sam Wnioskodawca wskazuje, że najemców lokali zamierza pozyskiwać za pośrednictwem lokalnej prasy oraz ogłoszeń w portalach internetowych. Administracją budynku będzie Wnioskodawca zajmować się osobiście, przewiduje jednak zatrudnienie konserwatora, który będzie dbał o stan obiektu – głównie o części wspólne i otoczenie zewnętrzne. Opisane przez Wnioskodawcę działania nie mogą być traktowane jedynie jako „najem prywatny”. Wymagają bowiem uwagi, dużej aktywności i umiejętności Wnioskodawcy, który w relacjach gospodarczych występuje jako profesjonalista.

Trudno zatem w tej sytuacji mówić o zwykłym zarządzie własnym majątkiem, na pierwszy plan wysuwa się jednak przemyślane, właściwe przedsiębiorcy dążenie do stworzenia i rozwijania dochodowego przedsięwzięcia.

Odnosząc się do okoliczności faktycznych sprawy wskazać przy tym należy, że zapis art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie oznacza bynajmniej, że do źródła przychodów, jakim jest najem, należy zaliczyć wynajem kilku nieruchomości bez względu na jego rozmiary oraz charakter. Z wykładni literalnej art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy wynika jasno, że wynajem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą nie jest przychodem z najmu, lecz z działalności gospodarczej. O tym, czy mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z najmem decyduje spełnianie przesłanek określonych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie decyzja Wnioskodawcy, że nie planuje prowadzić działalności gospodarczej. Innymi słowy, o tym, czy nieruchomości będą wchodziły w skład majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą polegającą na wynajmie, nie decyduje wola Wnioskodawcy, lecz to, czy najem lokali spełnia przesłanki definicji działalności gospodarczej zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że przychód z tytułu wynajmu przedmiotowych lokali należy zakwalifikować do przychodów z najmu, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro bowiem rozmiar, powtarzalność, ciągłość, zarobkowy charakter najmu – co ma miejsce w rozpatrywanej sprawie – wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to wynajem lokali spełnia przesłanki uznania tego przedsięwzięcia za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a uzyskiwane z tego tytułu przychodu powinny zostać rozliczone na zasadach właściwych dla tej działalności.

Wobec powyższego, przychody Wnioskodawcy z tytułu najmu wszystkich wskazanych we wniosku lokali powinny być zaliczane do źródła przychodów – pozarolnicza działalność gospodarcza, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zostać opodatkowane, zgodnie z wybraną formą opodatkowania dla tego źródła przychodów. Zatem, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.