2018.03.29 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP4.4012.2.2018.3.EK
z 29 marca 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2017 r. (data wpływu 2 stycznia 2018 r.) uzupełnione pismem z dnia 21 lutego 2018 r. (data wpływu 22 lutego 2018 r.) na wezwanie Organu z dnia 9 lutego 2018 r. (skutecznie doręczone 14 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy wymiany Tokenów na ETH – jest prawidłowe,

zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy wymiany innej kryptowaluty na walutę tradycyjną – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy wymiany Tokenów na ETH oraz innej kryptowaluty na walutę tradycyjną. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 21 lutego 2018 r. (data wpływu 22 lutego 2018 r.) na wezwanie Organu z dnia 9 lutego 2018 r. (skutecznie doręczone 14 lutego 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka została założona w Polsce w 2015 r. i obecnie tworzy grupę kapitałową, która jest międzynarodowym liderem w działalności polegającej na koordynowaniu współpracy pomiędzy markami (reklamodawcami) a osobami, które wspierają akcje marketingowe realizowane na rzecz tych marek dzięki uzyskanej w elektronicznych mediach społecznościowych popularności (tzw. influencerzy). Działalność w powyższym zakresie prowadzona jest między innymi za pośrednictwem specjalnej aplikacji internetowej stworzonej przez Spółkę (dalej: Aplikacja) popularnej w wielu krajach na świecie.

W ramach innowacyjnego przedsięwzięcia, Spółka stworzyła własną kryptowalutę opartą o protokół Ethereum (dalej: Tokeny). Zasadniczym biznesowym celem wskazanego przedsięwzięcia jest utworzenie globalnego i przyjaznego użytkownikom „ekosystemu”, który stworzy nowe możliwości współpracy pomiędzy spółkami wchodzącymi w skład grupy kapitałowej, a w dalszej kolejności, pomiędzy spółkami zależnymi, markami oraz świadczącymi na ich rzecz usługi marketingowe influencerami. W szczególności, celem Spółki jest istotne usprawnienie przebiegu procesów biznesowych w relacjach marketingowych, w szczególności poprzez wyeliminowanie kosztów związanych z przewalutowaniem płatności oraz istotne przyspieszenie przepływów pomiędzy spółkami z grupy kapitałowej Spółki i użytkownikami Aplikacji. Spółka planuje między innymi dokonywać wymiany Tokenów na dobra w postaci usług/towarów. Działalność Spółki nie ma i nie będzie mieć charakteru giełdy kryptowalutowej, lecz jedynie stymulatora ekosystemu, który poprzez swoją aktywność (np. poprzez organizowane programy lojalnościowe, akcje promocyjne itp.) będzie wspierał wymianę dóbr i usług opartą o Tokeny. Spółka wprowadziła do obiegu ograniczoną ilość Tokenów, przy czym wydanie Tokenów nie wiąże się z przyznaniem jakichkolwiek uprawnień korporacyjnych. Tokeny nie reprezentują, ani nie przyznają żadnych praw własności, udziałów, zabezpieczeń lub równorzędnych praw, jak również żadnych praw do otrzymywania przyszłych udziałów w przychodach, praw własności intelektualnej lub jakiejkolwiek innej formy uczestnictwa lub do aplikacji i/lub spółki Wnioskodawcy i jej spółek stowarzyszonych. Istotą procesu dystrybucji Tokenów jest wydanie uczestnikom dystrybucji Tokenów w zamian za przekazanie przez nich na rzecz Spółki określonej ilości kryptowaluty Ether (dalej: ETH). Proces wymiany ETH na Tokeny realizowany był automatycznie poprzez zawarcie tzw. smart contract między Spółką a partycypantem, za pośrednictwem sieci Ethereum blockchain.

Jak wspomniano powyżej, Spółka dokonała i będzie dokonywać spieniężenia części otrzymanych ETH tj. wymiany kryptowaluty na walutę tradycyjną w celu, między innymi wspierania rozwoju ekosystemu, dla celów którego zostały utworzone oraz rozdystrybuowane Tokeny. Dodatkowo, Spółka dokonała i będzie dokonywać płatności kryptowalutami (ETH, Tokeny) za towary lub usługi oraz będzie przekazywała kryptowaluty do spółek zależnych.

Z uwagi na niestandardowy charakter transakcji i brak bezpośrednich regulacji dotyczących kryptowalut w przepisach podatkowych, Wnioskodawca jest zainteresowany potwierdzeniem konsekwencji podatkowych swojej innowacyjnej działalności biznesowej.

W uzupełnieniu wniosku, na pytanie: „Czy Tokeny można uznać za alternatywny środek płatniczy, którego jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego?” Wnioskodawca wskazał, że Tokeny można uznać za alternatywny środek płatniczy, którego przeznaczeniem jest funkcja analogiczna do środka płatniczego.

Należy doprecyzować stanowisko Wnioskodawcy poprzez wskazanie, że Tokeny, będące rodzajem kryptowaluty (zapisu cyfrowego typu blockchain oparty aktualnie o protokół Ethereum), mają służyć jako środek rozliczeniowy o funkcjach analogicznych do funkcji środka płatniczego, powszechnie używany w rozliczeniach pomiędzy Spółką, innymi podmiotami z Grupy, markami oraz influencerami świadczącymi na ich rzecz usługi marketingowe. Spółka pragnie podkreślić, że Ethereum, jako zdecentralizowana sieć oparta na technologii blockchain, pozwala na składowanie wirtualnej waluty Ether bądź innych kryptowalut oraz Tokenów w tzw. portfelach i transfer wirtualnej waluty pomiędzy tymi portfelami, jak również na realizację tzw. smart contracts, czyli zaprogramowanych zachowań związanych z kryptowalutą (dokładniej - przesyłanie kryptowaluty z jednego portfela do innego po spełnieniu dowolnego zaprogramowanego wcześniej warunku, a także przechowywanie informacji związanych z działaniem danego smart contract w infrastrukturze Ethereum).

Jako, że Tokeny stanowią odmianę kryptowaluty opartej o protokół Ethereum, są one pewnego rodzaju wirtualnymi zapisami o charakterze zbliżonym do pieniądza bezgotówkowego. Podobnie jak Bitcoin czy Ether, Tokeny reprezentują pewną wartość, która jednakże jest zdeterminowana wyłącznie poprzez wolnorynkowe mechanizmy popytu i podaży. Przeznaczeniem Tokenów jest funkcja środka rozliczeniowego (analogiczna do funkcji środka płatniczego) - objęcie Tokena oznacza nabycie pewnej wartości materialnej, która może zostać użyta w rozliczeniach za usługi. W szczególności podkreślić należy, że Tokeny nie reprezentują, ani nie przyznają żadnych praw własności, udziałów, zabezpieczeń lub równorzędnych praw, jak również żadnych praw do otrzymywania przyszłych udziałów w przychodach, praw własności intelektualnej lub jakiejkolwiek innej formy uczestnictwa lub do aplikacji i/lub spółki Wnioskodawcy i jej spółek z grupy kapitałowej. Co również istotne - Tokeny stanowią alternatywę dla tradycyjnej waluty, która również może być używana przez uczestników specjalnej Aplikacji stworzonej przez Spółkę (co oznacza, że użytkownik może dokonać lub otrzymać rozliczenie w walucie tradycyjnej lub z wykorzystaniem Tokenów). Wobec powyższego, należy stwierdzić, że Tokeny stanowią alternatywny środek płatniczy, którego jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego.

Na pytanie: „Czy Tokeny są akceptowalne przez strony transakcji jako alternatywny środek płatniczy?” Spółka wskazała, że potwierdza, że Tokeny są (będą) akceptowane przez strony transakcji jako alternatywny środek płatniczy/rozliczeniowy.

Wnioskodawca wyjaśnia, że specyfika innowacyjnego przedsięwzięcia realizowanego przez Spółkę zakłada istotne usprawnienie przebiegu procesów biznesowych w relacjach marketingowych, w szczególności poprzez istotne przyspieszenie przepływów pomiędzy użytkownikami Aplikacji. W tym celu, uczestnicy „ekosystemu" mają możliwość dokonywania rozliczeń za nabywane usługi z użyciem Tokenów, przy czym są one realizowane na kilku poziomach, np.:

marki rozliczają się przy użyciu Tokenów za realizowane kampanie reklamowe,

wynagrodzenia influencerów za udział w poszczególnych kampaniach są rozliczane w Tokenach.

Atrakcyjne możliwości rozliczeń (w tym również przyznawanie zniżek i bonusów za nabycie towaru lub usługi z wykorzystaniem Tokenów) świadczą o tym, że Tokeny będą w przyszłości akceptowane przez strony transakcji jako alternatywny środek płatniczy/rozliczeniowy. Na pytanie: „Czy Tokeny są akceptowalne jako środek płatniczy poza stworzonym przez Wnioskodawcę „ekosystemem?” Spółka wyjaśniała, że Tokeny mogą być akceptowane jako środek płatniczy/rozliczeniowy poza stworzonym przez Wnioskodawcę „ekosystemem". Na wstępie należy zaznaczyć, że celem realizowanego przedsięwzięcia było zrewolucjonizowanie systemu rozliczeń za usługi marketingowe, dlatego też w założeniu adresatami Tokenów mieli być użytkownicy „ekosystemu” korzystający z Aplikacji.

Niemniej jednak, mając na uwadze specyfikę rynku kryptowalut, wskazać należy, że nie ma przeszkód, aby Tokeny zostały zaakceptowane również poza „ekosystemem", przy czym pozostaje to bez wpływu Wnioskodawcy. Każdy Token stworzony w ramach sieci Ethereum może być w sposób dowolny przesyłany przez jej użytkowników dysponujących Tokenami. Podobnie jak w przypadku kryptowalut (Bitcoin, Ether itp.), skala wykorzystania danej kryptowaluty w rozliczeniach na realne towary i usługi zależy od popytu rynkowego i zainteresowania społecznego (trendów). Obserwując spore zainteresowanie zrealizowanym ICO, Spółka stwierdza, że Tokeny mogą być potencjalnie akceptowane jako alternatywny środek płatniczy poza stworzonym przez Wnioskodawcę „ekosystemem" - jest to jednak obszar niezależny od aktywności Wnioskodawcy i kierowany wyłącznie mechanizmami rynkowymi.

Na pytanie: „Co oznacza, że działalność Spółki będzie mieć charakter stymulatora ekosystemu, który poprzez swoją aktywność (np. poprzez organizowane programy lojalnościowe, akcje promocyjne) będzie wspierał wymianę dóbr i usług opartą o Tokeny?” Wnioskodawca wyjaśnił, że działalność Spółki polegająca na stymulowaniu „ekosystemu" oznacza, że pula Tokenów, która pozostała w posiadaniu Spółki, a także Tokenów otrzymywanych przez nią w przyszłości w formie wynagrodzenia za świadczone usługi, może być wykorzystywana m.in. do prowadzenia zorganizowanych akcji mających na celu popularyzowanie tego środka wymiany wśród uczestników systemu indaHash. Innymi słowy, podmioty nabywające i świadczące usługi marketingowe za pośrednictwem Aplikacji, tj. marki, influencerzy, followersi itp. będą zachęcani do prowadzenia swoich rozliczeń za pomocą Tokenów poprzez przyznawanie im swoistych premii dostępnych tylko w razie podjęcia decyzji o przyjęciu lub świadczeniu należnego wynagrodzenia z wykorzystaniem Tokenów.

W praktyce będzie to oznaczało, że podmiot nabywający usługi, który będzie dokonywał rozliczeń z wykorzystaniem Tokenów, będzie mógł nabyć te usługi taniej niż gdyby wynikało to z ich wartości określonej w walucie tradycyjnej. Analogicznie, podmiot sprzedający usługę, który zdecyduje się na dokonanie rozliczenia w Tokenach, będzie mógł otrzymać świadczenie o wartości wyższej niż wynikającej z ceny wyrażonej w walucie tradycyjnej. Dodatkowo, Spółka jako koordynator „ekosystemu" będzie mogła dodatkowo przekazywać Tokeny w ramach akcji promocyjnych i w ten sposób zachęcać klientów do korzystania z Tokenów (np. organizując promocję polegającą na przedłużeniu lub rozszerzeniu usługi pod warunkiem dokonania płatności w Tokenach). Przedmiotowe akcje promocyjne oraz premie, których koszt w Tokenach ponosił będzie Wnioskodawca, mają w założeniu zbudować zaufanie uczestników systemu do tego rodzaju rozliczeń i docelowo upowszechnić je w ramach „ekosystemu" z korzyścią dla wszystkich zainteresowanych stron.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy transakcje wymiany jednostek kryptowalut jednego rodzaju za jednostki kryptowalut innego rodzaju (np. Tokena na ETH), jak również wymiany kryptowaluty na walutę tradycyjną stanowią czynności objęte zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcje wymiany jednostek kryptowalut jednego rodzaju za jednostki kryptowalut innego rodzaju (np. Tokena na ETH), jak również wymiany kryptowaluty na walutę tradycyjną stanowią czynności objęte zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

Zgodnie z ustawą o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczącego usługę.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym towarami - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. W konsekwencji powszechnie przyjmuje się, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Jednocześnie, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT - zwalnia się od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną.

O zasadności traktowania kryptowalut (na przykładzie Bitcoina) jako środków płatniczych wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w wyroku z dnia 22 października 2015 r. w sprawie C-264/14 - Skatteverket przeciwko Davidowi Hedqvistowi wskazując, że jedynym przeznaczeniem wirtualnej waluty Bitcoin jest funkcja środka płatniczego oraz, że jest on akceptowany przez niektórych przedsiębiorców. Dla celów opodatkowania VAT Bitcoin jest traktowany jak środek płatniczy i podlega zwolnieniu od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT. Co istotne, tezy wyroku nie ograniczają się wyłącznie do waluty bitcoin i dotyczą (po spełnieniu warunków wskazanych w wyroku) także innych kryptowalut. W pkt 49 cytowanego wyroku TSUE stwierdził bowiem, że: „transakcje dotyczące walut nietradycyjnych, czyli innych niż pieniądze, które są prawnymi środkami płatniczymi w jednym lub kilku krajach, o ile waluty te zostały zaakceptowane przez strony transakcji jako alternatywny środek płatniczy wobec prawnych środków płatniczych i ich jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego, stanowią transakcje finansowe”.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, należy uznać, że pojęcie walut używanych jako prawny środek płatniczy (dla celów podatku od towarów i usług) obejmuje również walutę bitcoin i inne kryptowaluty tym samym wpisuje się w normę art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

Powyższe znajduje powszechne potwierdzenie w stanowisku organów podatkowych, przykładowo w:

interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 listopada 2017 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.386.2017.1.KB.
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 stycznia 2017 r., sygn. 1462-IPPP1.4512.1027.2016.1.MP,
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 października 2015 r., sygn. IPPP3/4512-626/15-2/RD,
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 czerwca 2015 r., sygn. IPPP2/4512-280/15-2/BH,
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 stycznia 2015 r., sygn. IPPP3/443-1063/14-2/KB.

Analiza okoliczności sprawy przedstawionych przez Wnioskodawcę w odniesieniu do obowiązujących w tym zakresie przepisów pozwala stwierdzić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie będą stanowiły dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ w opisanym zdarzeniu kryptowaluty (Tokeny lub ETH) nie wpisują się w definicję towaru. Czynności te należy więc uznać za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Jako iż pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego), w analizowanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym niewątpliwie można mówić o odpłatności świadczenia, ponieważ Wnioskodawca za wymieniane kryptowaluty otrzymuje zapłatę w postaci innej kryptowaluty bądź waluty tradycyjnej.

Zatem transakcje wymiany jednostek kryptowalut jednego rodzaju za jednostki kryptowalut innego rodzaju (np. Tokena na ETH), jak również wymiany kryptowaluty na walutę tradycyjną, będące świadczeniem usług w ramach których pojęcie walut używanych jako prawny środek płatniczy obejmować będzie również kryptowaluty, może być uznana za usługę zwolnioną od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy bowiem, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby zatem daną czynność uznać za świadczenie usługi, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zauważyć jednakże należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast „odpłatny” to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka została założona w Polsce w 2015 r. i obecnie tworzy grupę kapitałową, która jest międzynarodowym liderem w działalności polegającej na koordynowaniu współpracy pomiędzy markami (reklamodawcami) a osobami, które wspierają akcje marketingowe realizowane na rzecz tych marek dzięki uzyskanej w elektronicznych mediach społecznościowych popularności (tzw. influencerzy). Działalność w powyższym zakresie prowadzona jest między innymi za pośrednictwem specjalnej aplikacji internetowej stworzonej przez Spółkę (dalej: Aplikacja) popularnej w wielu krajach na świecie. W ramach innowacyjnego przedsięwzięcia, Spółka stworzyła własną kryptowalutę opartą o protokół Ethereum (dalej: Tokeny). Zasadniczym biznesowym celem wskazanego przedsięwzięcia jest utworzenie globalnego i przyjaznego użytkownikom „ekosystemu”, który stworzy nowe możliwości współpracy pomiędzy spółkami wchodzącymi w skład grupy kapitałowej, a w dalszej kolejności, pomiędzy spółkami zależnymi, markami oraz świadczącymi na ich rzecz usługi marketingowe influencerami. W szczególności, celem Spółki jest istotne usprawnienie przebiegu procesów biznesowych w relacjach marketingowych, w szczególności poprzez wyeliminowanie kosztów związanych z przewalutowaniem płatności oraz istotne przyspieszenie przepływów pomiędzy spółkami z grupy kapitałowej Spółki i użytkownikami Aplikacji. Spółka planuje między innymi dokonywać wymiany Tokenów na dobra w postaci usług/towarów. Działalność Spółki nie ma i nie będzie mieć charakteru giełdy kryptowalutowej, lecz jedynie stymulatora ekosystemu, który poprzez swoją aktywność (np. poprzez organizowane programy lojalnościowe, akcje promocyjne itp.) będzie wspierał wymianę dóbr i usług opartą o Tokeny.

Spółka wprowadziła do obiegu ograniczoną ilość Tokenów, przy czym wydanie Tokenów nie wiąże się z przyznaniem jakichkolwiek uprawnień korporacyjnych. Tokeny nie reprezentują, ani nie przyznają żadnych praw własności, udziałów, zabezpieczeń lub równorzędnych praw, jak również żadnych praw do otrzymywania przyszłych udziałów w przychodach, praw własności intelektualnej lub jakiejkolwiek innej formy uczestnictwa lub do aplikacji i/lub spółki Wnioskodawcy i jej spółek stowarzyszonych. Istotą procesu dystrybucji Tokenów jest wydanie uczestnikom dystrybucji Tokenów w zamian za przekazanie przez nich na rzecz Spółki określonej ilości kryptowaluty Ether (dalej: ETH). Proces wymiany ETH na Tokeny realizowany był automatycznie poprzez zawarcie tzw. smart contract między Spółką a partycypantem, za pośrednictwem sieci Ethereum blockchain. Spółka dokonała i będzie dokonywać spieniężenia części otrzymanych ETH tj. wymiany kryptowaluty na walutę tradycyjną w celu, między innymi wspierania rozwoju ekosystemu, dla celów którego zostały utworzone oraz rozdystrybuowane Tokeny. Dodatkowo, Spółka dokonała i będzie dokonywać płatności kryptowalutami (ETH, Tokeny) za towary lub usługi oraz będzie przekazywała kryptowaluty do spółek zależnych.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, że Tokeny można uznać za alternatywny środek płatniczy, którego przeznaczeniem jest funkcja analogiczna do środka płatniczego. Tokeny, będące rodzajem kryptowaluty (zapisu cyfrowego typu blockchain oparty aktualnie o protokół Ethereum), mają służyć jako środek rozliczeniowy o funkcjach analogicznych do funkcji środka płatniczego, powszechnie używany w rozliczeniach pomiędzy Spółką, innymi podmiotami z Grupy, markami oraz influencerami świadczącymi na ich rzecz usługi marketingowe. Spółka pragnie podkreślić, że Ethereum, jako zdecentralizowana sieć oparta na technologii blockchain, pozwala na składowanie wirtualnej waluty Ether bądź innych kryptowalut oraz Tokenów w tzw. portfelach i transfer wirtualnej waluty pomiędzy tymi portfelami, jak również na realizację tzw. smart contracts, czyli zaprogramowanych zachowań związanych z kryptowalutą (dokładniej - przesyłanie kryptowaluty z jednego portfela do innego po spełnieniu dowolnego zaprogramowanego wcześniej warunku, a także przechowywanie informacji związanych z działaniem danego smart contract w infrastrukturze Ethereum).

Przeznaczeniem Tokenów jest funkcja środka rozliczeniowego (analogiczna do funkcji środka płatniczego) - objęcie Tokena oznacza nabycie pewnej wartości materialnej, która może zostać użyta w rozliczeniach za usługi. W szczególności podkreślić należy, że Tokeny nie reprezentują, ani nie przyznają żadnych praw własności, udziałów, zabezpieczeń lub równorzędnych praw, jak również żadnych praw do otrzymywania przyszłych udziałów w przychodach, praw własności intelektualnej lub jakiejkolwiek innej formy uczestnictwa lub do aplikacji i/lub spółki Wnioskodawcy i jej spółek z grupy kapitałowej. Co również istotne - Tokeny stanowią alternatywę dla tradycyjnej waluty, która również może być używana przez uczestników specjalnej Aplikacji stworzonej przez Spółkę (co oznacza, że użytkownik może dokonać lub otrzymać rozliczenie w walucie tradycyjnej lub z wykorzystaniem Tokenów).

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że Tokeny stanowią alternatywny środek płatniczy, którego jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego.

Wnioskodawca wskazał, że Tokeny są (będą) akceptowane przez strony transakcji jako alternatywny środek płatniczy/rozliczeniowy. Specyfika innowacyjnego przedsięwzięcia realizowanego przez Spółkę zakłada istotne usprawnienie przebiegu procesów biznesowych w relacjach marketingowych, w szczególności poprzez istotne przyspieszenie przepływów pomiędzy użytkownikami Aplikacji. W tym celu, uczestnicy „ekosystemu" mają możliwość dokonywania rozliczeń za nabywane usługi z użyciem Tokenów, przy czym są one realizowane na kilku poziomach, np.: marki rozliczają się przy użyciu Tokenów za realizowane kampanie reklamowe, wynagrodzenia influencerów za udział w poszczególnych kampaniach są rozliczane w Tokenach.

Jak wskazano w uzupełnieniu wniosku celem realizowanego przedsięwzięcia było zrewolucjonizowanie systemu rozliczeń za usługi marketingowe, dlatego też w założeniu adresatami Tokenów mieli być użytkownicy „ekosystemu" korzystający z Aplikacji.

Wnioskodawca wyjaśnił również, że działalność Spółki polegająca na stymulowaniu „ekosystemu" oznacza, że pula Tokenów, która pozostała w posiadaniu Spółki, a także Tokenów otrzymywanych przez nią w przyszłości w formie wynagrodzenia za świadczone usługi, może być wykorzystywana m.in. do prowadzenia zorganizowanych akcji mających na celu popularyzowanie tego środka wymiany wśród uczestników systemu indaHash. Innymi słowy, podmioty nabywające i świadczące usługi marketingowe za pośrednictwem Aplikacji, tj. marki, influencerzy, followersi itp. będą zachęcani do prowadzenia swoich rozliczeń za pomocą Tokenów poprzez przyznawanie im swoistych premii dostępnych tylko w razie podjęcia decyzji o przyjęciu lub świadczeniu należnego wynagrodzenia z wykorzystaniem Tokenów.

Przedmiotowe akcje promocyjne oraz premie, których koszt w Tokenach ponosił będzie Wnioskodawca, mają w założeniu zbudować zaufanie uczestników systemu do tego rodzaju rozliczeń i docelowo upowszechnić je w ramach „ekosystemu" z korzyścią dla wszystkich zainteresowanych stron.

Na wstępie należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie stanowią dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ponieważ w opisanym zdarzeniu waluta wirtualna nie stanowi towaru.

Jak wskazano wcześniej, w art. 8 ust. 1 ustawy, przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem określeniem „usługi” w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach.

W ocenie Organu, opisane przez Wnioskodawcę świadczenie, polegające na zamianie tokenów na ETH oraz sprzedaży kryptowalut w zamian za waluty tradycyjne, wypełnia definicję usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i ze względu na ich odpłatny charakter podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy zatem przeanalizować czy zarówno zamiana tokenów na inną kryptowalutę (ETH) jak również wymiana kryptowaluty na walutę tradycyjną stanowią czynności objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi jednak art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy – zwalnia się od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną.

Powyższe zwolnienie od podatku stanowi implementację do krajowego porządku prawnego przepisu art. 135 ust. 1 lit. e dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej Dyrektywą.

I tak, zgodnie z art. 131 Dyrektywy – zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

W myśl art. 135 ust. 1 lit. e Dyrektywy – państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środki płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innych metali, jak również banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które przedstawiają wartość numizmatyczną.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji waluty, banknotów i monet jako środków płatniczych. Należy zatem dokonać ich wykładni w oparciu o orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W tym miejscu należy wskazać na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 22 października 2015 r. w sprawie C-264/14 Hedqvist, w którym TSUE rozpatrywał kwestię opodatkowania czynności wymiany waluty wirtualnej Bitcoin na walutę tradycyjną i odwrotnie.

W ww. wyroku TSUE orzekł, że transakcje polegające na wymianie waluty tradycyjnej na walutę wirtualną „bitcoin” i odwrotnie dokonywane za zapłatą kwoty marży, którą stanowi różnica pomiędzy ceną, po której nabywana jest waluta, a ceną po jakiej jest sprzedawana, stanowią odpłatne świadczenie usług. Usługi takie są zwolnione od podatku na mocy art. 135 ust. 1 lit. e) Dyrektywy 2006/112/WE.

Co istotne, tezy wyroku nie ograniczają się wyłącznie do waluty Bitcoin i dotyczą (po spełnieniu warunków wskazanych w wyroku) także innych kryptowalut. W pkt 49 wyroku TSUE stwierdził bowiem, że „transakcje dotyczące walut nietradycyjnych, czyli innych niż pieniądze, które są prawnymi środkami płatniczymi w jednym lub kilku krajach, o ile waluty te zostały zaakceptowane przez strony transakcji jako alternatywny środek płatniczy wobec prawnych środków płatniczych i ich jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego, stanowią transakcje finansowe”. TSUE stwierdził ponadto, że „z kontekstu i celu art. 135 ust. 1 lit. e) wynika, że wykładnia tego przepisu, według której obejmuje on transakcje dotyczące tylko walut tradycyjnych, częściowo pozbawiłaby go skutków. (…) jedynym przeznaczeniem wirtualnej waluty »bitcoin« jest funkcja środka płatniczego oraz że jest ona w tym celu akceptowana przez niektórych przedsiębiorców. W konsekwencji należy dojść do wniosku, że art. 135 ust. 1 lit. e) dyrektywy VAT obejmuje również świadczenie usług takich jak w postępowaniu głównym, które polegają na wymianie walut tradycyjnych na jednostki wirtualnej waluty »bitcoin« i odwrotnie, dokonywane za zapłatą kwoty odpowiadającej marży wynikającej z różnicy pomiędzy ceną, po jakiej dany przedsiębiorca nabywa waluty, a ceną po jakiej je sprzedaje klientom” (pkt 51-53 ww. wyroku TSUE).

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, że Tokeny spełniają funkcję środka płatniczego oraz, że funkcja ta jest akceptowana przez niektórych przedsiębiorców.

Zatem analiza przywołanych wyżej przepisów w kontekście przedmiotowej sprawy pozwala stwierdzić, że wymiana jednostek wirtualnych walut, zarówno Tokenów na ETH, jak również Ether (bądź inną kryptowalutę) na walutę tradycyjną stanowi czynność objętą zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy. Wirtualne waluty (również Tokeny), poprzez akceptację stron transakcji jako alternatywne środki płatnicze, będą służyć w tych sytuacjach jako nośnik wartości pieniężnej oraz środki płatnicze podobnie jak waluty używane jako prawny środek płatniczy. Zatem zamiana wirtualnych walut (Tokeny na ETH) jak również kryptowalutę na walutę tradycyjną będzie stanowić świadczenie usług oraz może być uznana za usługę zwolnioną od podatku VAT w myśl art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Organ informuje, że niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 3 wniosku), natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie nr 1 i 2 wniosku) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie podkreślić należy, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę oraz jest odpowiedzią na konkretne pytanie będące przedmiotem wniosku. Tut. Organ nie ma uprawnień ani nawet możliwości badania prawidłowości faktów czy stwierdzeń podanych przez Wnioskodawcę, jak również dokonania oceny czy badania legalnych aspektów działalności Wnioskodawcy. Tut. Organ bowiem nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

W związku z faktem, że interpretacja indywidualna jest wydawana w trybie przepisów rozdziału 1a Działu II-go ustawy Ordynacja podatkowa, to rozstrzyga ona kwestie objęte pytaniem wyłącznie w zakresie prawa podatkowego Tym samym wywołuje ona wyłącznie skutki w sferze podatkowej, a nie żadnej innej. Uzyskanie interpretacji podatkowej nie rozstrzyga więc o legalności danej działalności.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin