Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB3-2.4012.769.2017.2.ASZ
z 31 stycznia 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2017 r. (data wpływu 22 listopada 2017 r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło do Organu w dniu 24 stycznia 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• nieuznania otrzymanej dotacji za podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy;
• braku prawa do odliczenia podatku VAT w stosunku do nabytych towarów i usług na potrzeby realizacji projektu pn. „…”

–jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2017 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem, które wpłynęło do Organu w dniu 24 stycznia 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania otrzymanej dotacji za podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy oraz braku prawa do odliczenia podatku VAT w stosunku do nabytych towarów i usług na potrzeby realizacji projektu pn. „…”.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny, uzupełniony pismem, które wpłynęło do Organu w dniu 24 stycznia 2018 r.:

Gmina S. (Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. Gmina dokonała scentralizowania rozliczeń podatku od towarów i usług wraz z gminnymi jednostkami organizacyjnymi. Wskutek centralizacji podatku VAT w Gminie, z dniem 1 stycznia 2017 r. jednostki budżetowe (organizacyjne) wstąpiły we wszystkie prawa i obowiązki z zakresu podatku od towarów i usług. Jednostka budżetowa ZOFAS – Zespół Obsługi Finansowo-Administracyjnej Szkół w S. jest jednostką organizacyjną Gminy S. prowadzoną w formie jednostki budżetowej. Zespół został utworzony do prowadzenia obsługi szkół podstawowych, gimnazjów i przedszkoli publicznych dla których organem prowadzącym jest Gmina S.

W ramach zadania pn. „…”, Województwo realizuje projekty ogólnorozwojowe, umożliwiające wszechstronny rozwój dzieci i młodzieży z terenu, poprzez pozalekcyjne zajęcia sportowe. W projekcie nauki pływania „…” wzięła udział Gmina S. Umowa nr xxx została zawarta w dniu 13 marca 2017 r.

Projekt realizowany przez Województwo w formie pomocy finansowej Gminie. W imieniu przyjmującego – Gminy, projekt realizuje Zespół Obsługi Finansowo – Administracyjnej Szkół w S. Zgodnie z zawartą umową maksymalnie 50% kosztów realizacji projektu pochodziło z budżetu Województwa t.j. 10 100,00 zł, na realizacje w 2017 r. W zakresie kwoty otrzymanej od rodziców t.j. 12 000,00 zł zaistniał obowiązek podatkowy – Gmina wystawiła fakturę i odprowadziła od kwoty wpłaconej przez rodziców podatek VAT należny. Usługi nauki pływania dzieci finansowane w części przez rodziców, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z realizacją projektu „…” z otrzymanych środków zostały pokryte koszty pracy instruktorów:

• środki z Województwa: 500,00 zł,
• środki z Gminy S.: 11 500,00 zł.
• koszty wejścia na krytą pływalnie (najem obiektu): płatność pokryta ze środków z Województwa zgodnie z umową: 9 600,00 zł.
  
  

Zgodnie z podpisaną z Województwem umową otrzymane dofinansowanie zostało przeznaczone wyłącznie na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanego projektu „…”. Pomoc finansowa została przeznaczona wyłącznie na pokrycie kosztów wymienionych w kosztorysie, który stanowił załącznik do umowy. Kosztorys został sporządzony przez Zakład Obsługi Finansowo-Administracyjnej Szkół, natomiast dofinansowanie zostało przyznane zgodnie z możliwościami finansowymi Wojewody (kwota przyznana na realizację projektu nie została wyliczona konkretnym sposobem). Wysokość przyznanej pomocy finansowej zgodnie z umową mogła być niższa niż Wnioskowana w kosztorysie. Pomoc finansowa została przyznana wybranym gminom na podstawie Uchwały Sejmiku Województwa pod warunkiem zabezpieczenia z budżecie Województwa stosownych środków finansowych.

Gmina zobowiązała się do wydatkowania przedmiotowych środków w sposób najbardziej racjonalny z uwzględnieniem obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa. Środki finansowe niewykorzystane zgodnie z zapisami powinny zostać zwrócone w wyznaczonym terminie. W przypadku niezrealizowania projektu Gmina byłaby zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych. Ze środków dotacji mogły być finansowane jedynie koszty uzasadnione, bez podatku VAT, jeżeli ten podatek jest możliwy do odzyskania przez Gminę na podstawie obowiązujących przepisów.

W związku z tym Gmina ma wątpliwości co do posiadania prawa do odliczenia podatku VAT od zakupów towarów i usług na potrzeby realizacji projektu. W przypadku uzyskania prawa do zwrotu podatku VAT – lub zwrotu podatku VAT za usługi lub towary opłacone ze środków t.j. 10 100 zł, Gmina zobowiązana jest do zwrotu równowartości otrzymanych środków finansowych na wskazany rachunek bankowy.

Gmina informuje, że projekt nie zostałby zrealizowany gdyby Gmina nie otrzymała dotacji z Województwa, natomiast nabywane w ramach projektu towary i usługi były związane wyłącznie ze świadczeniem usług nauki pływania dla dzieci tj. wynajem obiektu, wynagrodzenia instruktora, wynagrodzenie opiekuna, transport, ubezpieczenia, wykonania plakatów informujących o realizacji w Gminie projektu zgodnie z wytycznymi zawartymi w umowie, według dostępnego wzoru na stronie internetowej Województwa. W ramach projektu zostały także zawarte umowy zlecenia dotyczące opieki nad dziećmi podczas dowozu uczniów na basen: płatne ze środków Gminy: 3 385,74 zł oraz ubezpieczenie 120 uczniów szkół podstawowych z terenu Gminy na łączną kwotę 477,00 zł. Pozostałe środki finansowe, jak wyżej wspomniano, pochodzą z Gminy S. oraz zostały wykorzystane m.in. na wydatki na zakup paliwa do autobusu szkolnego dowożącego uczniów na pływalnię na kwotę 2 044,93 zł oraz wykonanie czterech plakatów dla celów informacyjno-promujących o realizacji projektu „…” na kwotę 23,00 zł. Reasumując środki na realizację programu pochodzą z dotacji z Urzędu Marszałkowskiego, wpłat od rodziców oraz środków własnych gminy.

W związku z zaistniałym stanem faktycznym Gmina ma wątpliwości w sprawie możliwości odzyskania podatku VAT – zwrotu podatku VAT za dostawę towarów lub usługi opłacone ze środków dotacji celowej. Nabywane w ramach projektu „…” towary i usługi zostały wykorzystane do różnych kategorii czynności tj. do czynności niepodlegających opodatkowaniu (zawarto umowy zlecenia dotyczące opieki nad dziećmi podczas dowozu na basen uczniów –czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT) oraz czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku VAT (koszty wejścia na krytą pływalnię, zakup paliwa do autobusu dowożącego dzieci na zajęcia, zakup ubezpieczenia).

Zgodnie ze statutem działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu należy do zakresu działania Gminy. Paragraf 8 punkt 1 statutu Gminy (...) działanie oraz zadania Gminy określają: ustawy oraz akty wydawane na podstawie i w granicach upoważnień ustawowych, porozumienia zawarte z innymi jednostkami samorządu terytorialnego i organami administracji rządowej (...) oraz inne uchwały podjęte w celu realizacji zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej. Do zadań własnych gminy zgodnie z ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym art. 7 „Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

W szczególności zadania własne obejmują sprawy (...) 10) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.”

Świadczone w ramach projektu „….” usługi nauki pływania są usługami ściśle związanymi ze sportem i wychowaniem fizycznym, świadczone były dla uczniów uprawiających sport. Projekt, mający na celu mądre i aktywne zagospodarowanie czasu wolnego po zakończeniu zajęć lekcyjnych, daje każdemu uczniowi szkoły podstawowej szansę zdobycia umiejętności pływackich, będąc równocześnie wsparciem finansowym dla gmin, które chcą organizować naukę pływania dla swoich dzieci.

Wnioskodawca realizując projekt „…” nie był nastawiony na osiągnięcie zysków. Celem projektu było upowszechnianiu kultury fizycznej w regionie i promowanie aktywności ruchowej, stwarzając tym samym szansę dla rozwoju sportowych talentów.

Zespół Obsługi Finansowo-Administracyjnej Szkół, Gmina nie są jednostkami objętymi systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. ZOFAS jest jednostką organizacyjną Gminy prowadzoną w formie jednostki budżetowej. Zespół został utworzony do prowadzenia obsługi szkół podstawowych, gimnazjów i przedszkoli publicznych dla których organem prowadzącym jest Gmina. Szkoły są objęte systemem oświaty zgodnie z art. 2 ustawy z dn. 14 grudnia 2016r. Prawo Oświatowe (Dz. U. z 2017r., poz. 59, 949 i 2203).

Świadczenia usługi nauki pływania na rzecz dzieci w ramach projektu „…” są usługami w zakresie kształcenia i wychowania. Kluczowe zagadnienia będące inspiracją do przygotowania i realizowania przez Województwo projektu pn. „…” to przede wszystkim: bezpieczeństwo dzieci na różnego rodzaju kąpieliskach, niewystarczający poziom nauki pływania w szkołach oraz znaczenie nauki pływania w profilaktyce zdrowotnej, zapobieganiu problemom wychowawczym.

Symbol Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług dla czynności związanych z usługą nauki pływania na rzecz uczniów szkół podstawowych – 93.19.19.0 pozostałe usługi związane ze sportem i rekreacją.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w stosunku do nabytych towarów i usług opłaconych ze środków dotacji na potrzeby realizacji projektu „…” przysługuje Gminie prawo do odliczenia podatku VAT?
2. Czy kwota dofinansowania (dotacja) stanowi podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.
3. Czy w stosunku do nabytych towarów i usług na potrzeby realizacji projektu przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT?
   
   

Stanowisko Wnioskodawcy, zmodyfikowane pismem które wpłynęło do Organu w dniu 24 stycznia 2018 r :

Gmina stoi na stanowisku, że nie ma prawa do odliczenia podatku VAT z faktur na zakup materiałów i usług zakupionych w ramach przedmiotowego zadania, sfinansowanych dotacją celową, a także Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w stosunku do nabytych towarów i usług na potrzeby realizacji projektu. Pozyskana dotacja przeznaczona jest na pokrycie wydatków związanych z realizacją projektu, to oznacza, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. W związku z realizacją projektu, Gmina nie będzie otrzymywać wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy, a jedynie zwrot poniesionych kosztów.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, t.j. m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Gmina otrzymała dotację z Województwa, natomiast dotacja ta nie ma bezpośredniego wpływu na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika – nie ma wpływu na cenę usług świadczonych na rzecz dzieci – jest to ogólna dotacja na realizację programu. W przypadku, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usługi, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zwiększała podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Gmina uważa, że kwota dofinansowania – dotacja nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust.1 ustawy. Jest to ogólna dotacja na realizację programu. Gmina otrzymała dotację z Województwa, natomiast dotacja nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Podkreślenia wymaga, że na gruncie podatku od towarów i usług, dana czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że gmina – zgodnie z art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875), posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów, o czym stanowi art. 6 ust. 1 cyt. ustawy.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

W myśl art. 9 ust. 1 wskazanej ustawy, w celu wykonywania zadań, gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina za pośrednictwem swojej jednostki budżetowej – ZOFAS realizuje projekt projekt pn. „…”.

W związku z realizacją projektu, z otrzymanych środków zostały pokryte koszty pracy instruktorów:

• środki z Województwa: 500,00 zł,
• środki z Gminy S.: 11 500,00 zł.
• koszty wejścia na krytą pływalnie (najem obiektu): płatność pokryta ze środków z Województwa zgodnie z umową: 9 600,00 zł.
  
  

Zgodnie z podpisaną z Województwem umową otrzymane dofinansowanie zostało przeznaczone wyłącznie na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanego projektu „…”. Pomoc finansowa została przeznaczona wyłącznie na pokrycie kosztów wymienionych w kosztorysie, który stanowił załącznik do umowy. Środki finansowe niewykorzystane zgodnie z zapisami powinny zostać zwrócone w wyznaczonym terminie. W przypadku niezrealizowania projektu Gmina byłaby zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych. Ze środków dotacji mogły być finansowane jedynie koszty uzasadnione, bez podatku VAT, jeżeli ten podatek jest możliwy do odzyskania przez Gminę na podstawie obowiązujących przepisów.

Projekt nie zostałby zrealizowany gdyby Gmina nie otrzymała dotacji z Województwa, natomiast nabywane w ramach projektu towary i usługi były związane wyłącznie ze świadczeniem usług nauki pływania dla dzieci t.j.: wynajem obiektu, wynagrodzenia instruktora, wynagrodzenie opiekuna, transport, ubezpieczenia, wykonania plakatów informujących o realizacji w Gminie projektu zgodnie z wytycznymi zawartymi w umowie, według dostępnego wzoru na stronie internetowej Województwa.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie czynnością jakiej Gmina dokona na rzecz uczestników projektu „…” będzie odpłatne świadczenie usługi nauki pływania dla dzieci.

W analizowanym przypadku Gmina występuje w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a czynność odpłatnego świadczenia usług nauki pływania dla dzieci realizowanego w ramach zadań Gminy, mieści się w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zatem czynność ta na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy o VAT podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
   
   

Stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy o VAT podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1. stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2. udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3. otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.
   
   

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Istotne znaczenie dla ustalenia czy konkretne dotacje podlegają opodatkowaniu ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich. W szczególności wyroki w sprawach

C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners OD Customs and Excise, w skrócie KNW).

W pierwszym z przywołanych wyroków Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją, a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna (por. J. Martini, Ł. Karpesiuk, „VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości”, C. H. Beck Warszawa 2005 r. s. 265 i nast.).

W drugim z przywołanych wyroków Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika, a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Jak wskazano powyżej włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze, związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Podstawę opodatkowania zwiększają tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na cenę konkretnego towaru, czy konkretnego rodzaju usługi.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż pomimo, że Wnioskodawca wskazał iż dotacja nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług, to jednak sposób wykorzystania tej dotacji wskazuje, że pokrywa ona część wartości świadczonych usług. Należy bowiem podkreślić, że z wniosku wynika, że środki z dotacji zostaną przeznaczone na pokrycie kosztów pracy instruktorów oraz kosztów wejścia na krytą pływalnię (najem obiektu).

Z opisu sprawy wynika zatem, że środki z dotacji są przeznaczone w celu świadczenia usług nauki pływania dla dzieci.

Tym samym biorąc pod uwagę przywołane przepisy prawa, orzecznictwo oraz opis sprawy stwierdzić należy, że dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę na pokrycie kosztów związanych z projektem „…” nie stanowi dla Wnioskodawcy dofinansowania ogólnego do jego działalności gospodarczej lecz służy realizacji tego konkretnego projektu. Należy również zauważyć, że otrzymane środki z Województwa nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy lecz mogą zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na realizację przedmiotowego projektu, bowiem Wnioskodawca wskazał, że w przypadku niezrealizowania projektu Gmina byłaby zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych. Ponadto projekt nie zostałby zrealizowany, gdyby Gmina nie otrzymała dotacji z Województwa.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że skoro otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja do projektu „…” służy sfinansowaniu określonych działań w ramach tego projektu, to oznacza, że w opisanej sytuacji występuje dopłata mająca na celu sfinansowanie sprzedaży. Dofinansowanie to nie będzie zatem dofinansowaniem ogólnym i nie będzie stanowić zwrotu kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę. W konsekwencji Wnioskodawca w związku z realizacją projektu będzie otrzymywał wynagrodzenie za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W konsekwencji, otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja na realizację projektu pn. „…” i przeznaczona na ich realizację będzie stanowić zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej a zatem stanowiącą podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT zatem będzie co do zasady podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego kwota dofinansowania (dotacja) nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, jest nieprawidłowe.

Wątpliwości w przedmiotowej sprawie dotyczą również prawa do odliczenia podatku VAT w stosunku do nabytych towarów i usług na potrzeby realizacji projektu pn. „…”.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ww. ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m. in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że opodatkowaniu podlega usługa a nie opłata. Ponadto opodatkowanie świadczonych usług nie zależy od źródła finansowania np. środki własne, dotacja czy wpłaty rodziców.

W niniejszej interpretacji stwierdzono już, że świadczenie usługi nauki pływania będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Dla rozstrzygnięcia kwestii prawa do prawa do odliczenia podatku VAT w stosunku do nabytych towarów i usług na potrzeby realizacji projektu, niezbędne jest ustalenie, czy świadczenie przez Wnioskodawcę usług nauki pływania generuje podatek należny VAT.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku niektórych czynności.

Zauważyć przy tym należy, że zwolnienie od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zwolnienia od podatku danej czynności jest możliwe tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1. jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
2. uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

–oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy o VAT zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1. 1nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2. 2ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
   
   

Na podstawie art. 43 ust. 17a ustawy o VAT zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

1. są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,
2. świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
3. są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

-z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

W myśl art. 43 ust. 18 ustawy o VAT zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Wnioskodawca nie jest klubem sportowym, związkiem sportowym, związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych.

Z opisu sprawy wynika, że świadczone w ramach projektu „…” usługi nauki pływania są usługami ściśle związanymi ze sportem i wychowaniem fizycznym. Projekt ma na celu mądre i aktywne zagospodarowanie czasu wolnego po zakończeniu zajęć lekcyjnych. Wnioskodawca realizując projekt „…” nie był nastawiony na osiągnięcie zysków. Zespół Obsługi Finansowo-Administracyjnej Szkół, Gmina nie są jednostkami objętymi systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Świadczenia usługi nauki pływania na rzecz dzieci w ramach projektu „…” są usługami w zakresie kształcenia i wychowania. Symbol Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług dla czynności związanych z usługą nauki pływania na rzecz uczniów szkół podstawowych – 93.19.19.0 pozostałe usługi związane ze sportem i rekreacją.

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie do świadczonych usług nauki pływania dla dzieci nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, gdyż Wnioskodawca jak i realizująca projekt jego jednostka budżetowa nie działają w oparciu o przepisy systemu oświaty.

Świadczone w ramach realizowanego projektu usługi nauki pływania dla dzieci nie będą również objęte zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT. Wnioskodawca wprawdzie wskazał, że nauka pływania jest ściśle związana ze sportem i wychowaniem fizycznym, to jednocześnie należy podkreślić, że Wnioskodawca nie jest klubem sportowym, związkiem sportowym, związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych. Tym samym wskazane usługi nie mogą być objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT.

Tym samym świadczone usługi nauki pływania dla dzieci w ramach realizowanego projektu stanowią czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług dokonanych przez Gminę w związku z realizacją projektu „…”, które jak wynika z wniosku będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego że nie ma prawa do odliczenia podatku VAT z faktur na zakup materiałów i usług zakupionych w ramach przedmiotowego zadania, sfinansowanych dotacją celową oraz że Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w stosunku do nabytych towarów i usług na potrzeby realizacji projektu, jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.