Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
IPTPB3/423-262/11-2/IR
Data
2011.12.29
Referencje
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Temat
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów --> Pojęcie kosztów uzyskania przychodów
Słowa kluczowe
dowody wewnętrzne
koszty pośrednie
koszty uzyskania przychodów
Istota interpretacji
Czy koszty uzyskania przychodów zarówno pośrednio związane z uzyskanym w roku podatkowym przychodem, a stanowiące dostawy niefakturowane, ujęte w księgach roku To, za który Wnioskodawca sporządzi zeznanie podatkowe CIT-8 na podstawie wewnętrznych dowodów księgowych, tj. „poleceń księgowania" będą stanowić koszty uzyskania przychodów tego roku podatkowego?
Wniosek ORD-IN
374 kB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2011 r. (data wpływu 12 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów pośrednich na podstawie dowodów wewnętrznych – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 12 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów bezpośrednich i kosztów pośrednich.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawca – Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiada siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest zarejestrowanym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka prowadzi działalność gospodarczą głównie w zakresie budownictwa. W ramach tej działalności Wnioskodawca na podstawie zawieranych z dostawcami umów lub udzielanych zleceń, dokonuje zakupów towarów, materiałów i usług bezpośrednio lub pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami podlegającymi opodatkowaniu. Z uwagi na złożoność realizowanych projektów, bardzo często zdarza się tak, iż na dzień zakończenia roku podatkowego (rok To) Wnioskodawca odnotowuje w księgach przychody należne ze sprzedaży usług wykonanych w tym roku podatkowym, do których faktury lub rachunki dokumentujące koszty bezpośrednie lub pośrednie, wynikające ze zrealizowanych w tym roku dostaw usług, towarów i materiałów, otrzyma od swych kontrahentów dopiero po dacie sporządzenia sprawozdania finansowego. Wnioskodawca określa, iż w takim przypadku zobowiązany będzie do odniesienia w ciężar kosztów danego roku podatkowego To, jako tzw. „dostawy niefakturowane", kosztów bezpośrednio lub pośrednio związanych z przychodem tego okresu, udokumentowanych na podstawie wewnętrznych dowodów księgowych, tj. „poleceń księgowania”
Wewnętrzny dowód księgowy dokumentując zaistniałe w roku obrotowym zdarzenia gospodarcze bazuje na informacjach wynikających z podpisanych umów, zleceń oraz innych dokumentów wskazujących ilości i wartości przyjętych usług i zużytych towarów i materiałów. Określa on w szczególności: - strony i datę transakcji,
- wartość, o ile to możliwe również ilości w jednostkach naturalnych wykonanych dostaw,
- podpisy osób sporządzających dowód księgowy i odpowiedzialnych za przyjęcie dostawy
i jest sporządzany w taki sposób, aby ujmowane w księgach wartości transakcji były oszacowane w sposób wiarygodny.
W ten sposób naliczone i udokumentowane poleceniami księgowania koszty roku podatkowego To Wnioskodawca ujmie w księgach jak zaprezentowano poniżej: - strona WN konta zespołu 401 - Zużycie materiałów i energii / strona MA konto zespołu 202 Dostawy niefakturowane,
- strona WN konta zespołu 402 - Usługi obce / strona MA konto zespołu 202 – Dostawy niefakturowane.
Konta zespołu 202 - Dostawy niefakturowane prezentowane są w bilansie Spółki jako zobowiązania z tytułu dostaw i usług a prawidłowość ujęcia księgowań na tych kontach podlega weryfikacji i akceptacji przez biegłego rewidenta badającego sprawozdanie finansowe Spółki na dzień zakończenia roku obrotowego/podatkowego. W przypadku, gdyby pomiędzy wartością dostawy niefakturowanej ujętej przez Wnioskodawcę w zobowiązaniach i odpowiednio kosztach bezpośrednio lub pośrednio związanych z przychodem danego roku obrotowego (podatkowego) To, a wartością z faktury otrzymanej od kontrahenta po dacie sporządzenia sprawozdania finansowego za ten rok obrotowy (podatkowy) wystąpiła różnica, to różnica ta zostanie ujęta w następnym roku obrotowym (podatkowym) - roku T1, jako zwiększenie lub zmniejszenie kosztów tego następnego roku. Różnice te nie są istotne z punktu widzenia rzetelności prezentacji wyniku finansowego roku obrotowego (podatkowego) w którym są ujęte. Wnioskodawca informuje, iż taki sposób prezentacji dostaw niefakturowanych wymuszają na Nim postanowienia Krajowego Standardu Rachunkowości nr 6 „Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe" (dalej KSR nr 6), stanowiącego Załącznik do Uchwały Komitetu Standardów Rachunkowości z dnia 14 października 2008 r. Celem KSR nr 6 jest określenie jednolitych zasad ujmowania w księgach rachunkowych rezerw, biernych rozliczeń międzyokresowych oraz zobowiązań warunkowych, jak też ich wyceny oraz kryteriów prezentacji i ujawniania w sprawozdaniu finansowym. Wnioskodawca podaje też, iż szczegółowe postanowienia KSR nr 6 zostaną przywołane przez Niego na etapie prezentacji stanowiska w zakresie oceny prawnej zdarzenia przyszłego. Ponadto Wnioskodawca informuje, iż termin sporządzenia sprawozdania finansowego w Jego przypadku nie przekracza terminu przewidzianego do złożenia zeznania CIT-8 o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej CIT-8). Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca rozważa zastosowanie obowiązujących Go dla celów rachunkowych zasad rozliczania kosztów bezpośrednich i pośrednich, wynikających z Krajowego Standardu Rachunkowości nr 6 „Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe", również dla celów podatkowych. Wnioskodawca zamierza przyjąć wskazane rozwiązanie polegające na kwalifikacji kosztów z dostaw niefakturowanych, dokumentowanych wewnętrznymi dowodami księgowymi do kosztów uzyskania przychodów poczynając od roku podatkowego 2011.
W związku z powyższym zadano następujące pytania:
- Czy koszty uzyskania przychodów zarówno bezpośrednio jak również pośrednio związane z uzyskanym w roku podatkowym przychodem, a stanowiące dostawy niefakturowane, ujęte w księgach roku To, za który Wnioskodawca sporządzi zeznanie podatkowe CIT-8 na podstawie wewnętrznych dowodów księgowych, tj. „poleceń księgowania" będą stanowić koszty uzyskania przychodów tego roku podatkowego...
- Czy Wnioskodawca ma prawo uznać za koszty uzyskania przychodów roku podatkowego następującego po roku, za który sporządzane będzie zeznanie podatkowe CIT-8, (tj. roku T1) kwot ewentualnych różnic pomiędzy kwotami kosztów wykazanymi w wewnętrznych dowodach księgowych, tj. poleceniach księgowania, które będą ujęte w roku podatkowym To a otrzymanymi fakturami, rachunkami (i/lub innymi zewnętrznymi dowodami księgowymi) dokumentującymi te koszty, które Wnioskodawca otrzyma po dacie sporządzenia sprawozdania finansowego za rok To...
Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1 w części dotyczącej kosztów pośrednich. Natomiast w zakresie pytania nr 1 w części dotyczącej kosztów bezpośrednich i w zakresie pytania nr 2 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia. Zdaniem Wnioskodawcy, kwoty kosztów pośrednich dotyczących roku To ujęte w księgach roku To, na podstawie wewnętrznych dowodów księgowych tj. poleceń księgowania jako dostawy niefakturowane, jako szacunek dokonany na wiarygodnie ustalonych podstawach (umowy, zlecenia z kontrahentami, wiedza wynikająca z innych dokumentów odnośnie ilości i wartości przyjętych usług/towarów i materiałów zużytych w roku To) - stanowią koszty uzyskania przychodów w roku T0 w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stanowisko swoje Wnioskodawca opiera na następujących przepisach prawa. Zgodnie z postanowieniami art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. dalej: ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych) „podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy(...)". Tymi odrębnymi przepisami określającymi w szczególności zasady wyceny, ewidencji i dokumentacji kosztów w przedsiębiorstwie jest ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm. dalej: ustawa o rachunkowości). Co prawda przepisy ustawy o rachunkowości nie mogą być uznawane za źródło prawa podatkowego, to jednak w pewnych obszarach zasady przyjęte w rachunkowości niejako wprost (automatycznie) przekładają się na skutki rachunku podatkowego. Wynika to z faktu, iż przepisy ustawy o rachunkowości służąc obrotowi gospodarczemu kładą nacisk między innymi na zapewnienie w sprawozdaniach finansowych przedstawienia rzetelnego obrazu majątkowego i finansowego jednostki - nie tylko na dzień bilansowy ale również z uwzględnieniem kolejnych okresów sprawozdawczych, co wynika z określonej w art. 6 ustawy o rachunkowości podstawowej zasady rachunkowości, tj. zasady współmierności przychodów i kosztów w czasie. Realizacja nadrzędnego celu jakim jest prezentacja wyniku finansowego jednostki w sposób rzetelny uzależniona jest od odpowiedniego prowadzenia ksiąg rachunkowych, a więc stosownie do wymogów opisanych między innymi w art. 20 i art. 21 ustawy o rachunkowości. W myśl art. 20 ustawy o rachunkowości „do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić, w postaci zapisu, każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie sprawozdawczym” co ma zapewnić rzetelność tych ksiąg, jako materiału dowodowego dokumentującego prowadzenie działalności gospodarczej. Zgodnie z treścią art. 20 i art. 21 ustawy o rachunkowości podstawą ujęcia w księgach rachunkowych są dowody księgowe, które jako warunek konieczny muszą wskazywać między innymi przedmiot operacji gospodarczej, wiarygodne określenie stron uczestniczących w tej operacji, określenie jej wartości i innych danych, pozwalających na zidentyfikowanie zdarzenia gospodarczego. Analiza wskazanych wyżej przepisów obu ustaw: ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawy o rachunkowości prowadzi do wniosku, iż nieudokumentowanie wydatków zgodnie z przepisami dotyczącymi zasad prowadzenia rachunkowości prowadzi wprost art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, skutkiem czego wydatki takie nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów tej ustawy. Dlatego też dokumenty prawidłowo sporządzone w myśl regulacji ustawy o rachunkowości, poprawny ich obieg i kontrola dają pewność, że jednostka w sposób właściwy wylicza również dochód do opodatkowania. Dowodem księgowym jest każdy dokument, który stanowi podstawę dokonania zapisu w księgach rachunkowych. Mogą to być zarówno dowody zewnętrzne takie jak: faktury VAT, rachunki, druki potwierdzające podróż służbową, dowody kasowe i bankowe, umowy, jak również różnorodne wewnętrzne dowody księgowe np. polecenia księgowania, o ile są one wiarygodne, a więc w sposób rzetelny prezentujące operacje gospodarcze zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem. Sporządzane przez Wnioskodawcę wewnętrzne dowody księgowe tj. polecenia księgowania wypełniają zakres wymogów wskazanych w art. 20 i art. 21 ustawy o rachunkowości, a więc stanowią podstawę do ujęcia w księgach rachunkowych zapisów, dokumentujących w sposób wiarygodny rodzaj, wysokość oraz datę dokonania operacji gospodarczej czyli poniesienia kosztu. W takim wypadku zdaniem Wnioskodawcy prowadzona ewidencja rachunkowa spełnia wymóg art. 9 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nakładający na podatnika obowiązek zapewnienia możliwości określenia wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za dany rok podatkowy. Brak zatem posiadania faktury, rachunku nie przesądza zdaniem Wnioskodawcy o braku możliwości zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów roku To kosztów pośrednio związanych z przychodami i poniesionych w roku To, udokumentowanych innymi dowodami. Zdaniem Wnioskodawcy, oczywiście przy założeniu, iż koszty takie spełniają normę art. 15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc będą to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnik ma co do zasady prawo do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów roku podatkowego T0 kosztów pośrednio związanych z przychodem, o ile zostały one w tym roku poniesione. Takie uprawnienie wynika wprost z treści normy art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednocześnie w art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym ustawodawca zawiera definicję dnia poniesienia kosztu uzyskania przychodów z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4a i 4f-4h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za ten dzień uznaje dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Taka konstrukcja przepisu wyraźnie wskazuje zdaniem Wnioskodawcy, że podatnik ma prawo do memoriałowego, zgodnego z przepisami o rachunkowości, zaliczenia w koszty uzyskania przychodów roku podatkowego (T0) kosztów wynikających z operacji gospodarczych dokonanych w tym roku (T0), o ile zostały one ujęte w księgach tego roku na podstawie innych czyli np. wewnętrznych dowodów księgowych, tj. poleceń księgowania; w przypadku braku posiadania przez podatnika faktury (rachunku) i z zastrzeżeniem, że koszty te nie stanowiłyby rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Definicji pojęć rezerw oraz biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów należy szukać w uregulowaniach, przywołanego w opisie zdarzenia przyszłego KSR nr 6 „Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe".
Zgodnie z treścią art. 2.3 KSR nr 6 „do biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów będących rezerwami nie zalicza się biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów, o których mowa w art. 39 ust. 2 pkt 1 ustawy. Są to w szczególności:(...) b). zobowiązania wynikające z przyjętych przez jednostkę niefakturowanych dostaw i usług. Zalicza się je do zobowiązań z tytułu dostaw i usług, i to także wtedy, gdy ustalenie przez jednostkę dokładnej ilości i/lub ceny dostawy/usługi może wymagać szacunków.
Jednocześnie w myśl art. 2.1 KSR nr 6 stanowiącego rozwinięcie art. 3 ust. 1 pkt 20 ustawy o rachunkowości przez zobowiązanie rozumie się „wynikający z przeszłych zdarzeń obowiązek wykonania świadczeń o wiarygodnie określonej wartości, które spowodują wykorzystanie już posiadanych lub przyszłych aktywów jednostki. Przeszłymi zdarzeniami są np. sprzedaż produktów i towarów, zakup towarów, materiałów i usług, korzystanie z pracy najemnej, powstanie obowiązku podatkowego. Przykładami świadczeń są: zapłata, wydanie lub naprawa towarów bądź produktów, usunięcie szkód". Analizując przedstawiony stan prawny Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż ujmowane przez Niego w księgach rachunkowych roku To koszty pośrednie z tytułu dostaw niefakturowanych, zrealizowanych w roku podatkowym To, udokumentowane na podstawie wewnętrznych dowodów księgowych, tj. poleceń księgowania nie stanowią rezerw ani biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów lecz zobowiązania z tytułu dostaw i usług. Co więcej ich prezentacja jako zobowiązania z tytułu dostaw i usług jest zasadna nawet wówczas, gdy ustalenie ich dokładnej ilości i/lub ceny dostawy/usługi może wymagać szacunków. Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zgodnie z treścią art. 15 ust. 4d w związku z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych faktycznie zrealizowane i ujęte w księgach w roku podatkowego T0 koszty pośrednie, wynikające z wiarygodnie oszacowanych dostaw niefakturowanych, udokumentowanych na podstawie wewnętrznych dowodów księgowych, tj. poleceń księgowania będą stanowiły koszt uzyskania przychodów roku podatkowego To w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Niezależnie od powyższego tytułem uwagi należy wskazać, że przepis art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) stanowi, że podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i należnego podatku.
Konsekwencją przyjęcia przez ustawodawcę jako przedmiotu podatku dochodu, a nie zysku bilansowego, jest określenie pojęcia dochodu - art. 7 ust. 2 ww. ustawy, który stanowi nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.
Ponadto podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna jest pisemną interpretacją przepisów prawa podatkowego, a nie ustawy o rachunkowości i Krajowego Standardu Rachunkowości - art. 3 pkt 2 i art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.
Referencje
|