Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT1-1.4012.293.2020.2.ŻR
z 25 czerwca 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2020 r. (data wpływu 9 kwietnia 2020r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 czerwca 2020 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• niezaliczenia do podstawy opodatkowania kwoty wkładu własnego mieszkańca wnoszonego na rzecz Gminy,
  

• niezaliczenia do podstawy opodatkowania kwoty otrzymanej dotacji przeznaczonej na realizację projektu pn…..,
  

• braku prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na rzecz Gminy przez Wykonawcę w związku z realizacją projektu pn. ….,
  

• jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• niezaliczenia do podstawy opodatkowania kwoty wkładu własnego mieszkańca wnoszonego na rzecz Gminy,
  

• niezaliczenia do podstawy opodatkowania kwoty otrzymanej dotacji przeznaczonej na realizację projektu w ramach programu….,
  

• braku prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na rzecz Gminy przez Wykonawcę w związku z realizacją projektu pn. ….
  
  

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 10 czerwca 2020 r. (data wpływu) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Gmina … (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej VAT). Gmina zamierza zrealizować przedsięwzięcia niskoemisyjne budynków jednorodzinnych w ramach programu …. (dalej: Projekt lub Inwestycja). Projekt ma na celu zmniejszenie liczby osób i rodzin zagrożonych lub dotkniętych ubóstwem energetycznym w Gminie… , poprzez wymianę starych nieefektywnych źródeł ciepła na paliwa stałe na nowe niskoemisyjne, termomodemizację budynku oraz ewentualną dywersyfikację źródeł energii elektrycznej w oparciu o odnawialne źródła energii, ograniczenie zanieczyszczeń powietrza poprzez zmniejszenie emisji CO₂ do atmosfery, poprawę warunków życia mieszkańców, zwiększenie bezpieczeństwa energetycznego budynków, zwiększenie efektywności wykorzystywania regionalnych zasobów, co realizuje cele strategiczne Województwa … i Politykę …...

Gmina w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2019.poz. 506. ze zm.), realizując ww. Projekt, wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują zadania w zakresie ładu przestrzennego gospodarki nieruchomościami ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Gmina zawarła porozumienie o współfinansowanie realizacji przedsięwzięć niskoemisyjnych ze środków Funduszu Termomodernizacji i Remontów na podstawie ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów. W ramach porozumienia planowane jest zrealizowanie przez Gminę … trzystu przedsięwzięć niskoemisyjnych. Minister Przedsiębiorczości i Technologii, na podstawie porozumienia, współfinansuje 70% ponoszonych kosztów realizacji przedsięwzięć niskoemisyjnych w ustalonych transzach. Wysokość dofinansowania należnego Gminie ze środków Funduszu Termomodernizacji i Remontów nie jest uzależniona od wpłat dokonanych przez mieszkańców.

Zakres Projektu obejmuje przede wszystkim wymianę lub likwidację starych źródeł ciepła i montaż proekologicznych, nowoczesnych, łatwych w obsłudze, sprawniejszych cieplnie źródła ogrzewania budynków mieszkalnych na terenie Gminy. Nowymi źródłami ciepła będą w szczególności pompy ciepła, kotły gazowe, kotły olejowe, piece elektryczne, podłączenie do sieci ciepłowniczej oraz nowoczesne kotły na paliwo stałe spełniające wymogi określone w § 4 uchwały nr … Sejmiku Województwa … z dnia 23 styczna 2017 r. w sprawie wprowadzenia na obszarze Województwa … ograniczeń i zakazów w zakresie eksploatacji instalacji, w których następuje spalanie paliw, wraz z niezbędną instalacją (dalej: Urządzenia). Prace mogą objąć również termomodernizację jednorodzinnych budynków mieszkalnych lub podłączenie do sieci ciepłowniczej lub gazowej.

Inwestycje będą realizowane przez wykonawcę, z którym Gmina zawrze umowę we własnym zakresie. Wykonawca zostanie wyłoniony w drodze przetargu nieograniczonego na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (t.j. Dz.U z 2019.poz. 1843, ze zm.). Gmina będzie odpowiadać za nadzór nad prowadzonymi Inwestycjami oraz ich rozliczenie. Faktury od Wykonawcy będą wystawiane na Gminę.

Program jest dedykowany osobom najuboższym, które mają trudności z samodzielnym wnioskowaniem o środki i późniejszym rozliczaniu ich w innych programach pomocowych. Właściciele nieruchomości objętych inwestycją, będą ostatecznymi beneficjentami Projektu. Pośrednio będą nimi wszyscy mieszkańcy Gminy.

Zgodnie z regulaminem Projektu, aby zostać zakwalifikowanym do wsparcia w ramach realizacji Programu…:

1. mieszkaniec musi być właścicielem lub współwłaścicielem albo posiadaczem samoistnym lub współposiadaczem samoistnym całości lub części budynku mieszkalnego jednorodzinnego lub lokalu, w którym będzie realizowane przedsięwzięcie, przy czym udział tej osoby lub zakres jej współposiadania nie może być mniejszy niż połowa; w przypadku, gdy umowa jest zawierana z więcej niż jednym współwłaścicielem lub współposiadaczem samoistnym, suma ich udziałów we współwłasności lub zakres ich współposiadania samoistnego nie może być mniejsza niż połowa,
2. w budynku musi być użytkowane stare źródło ciepła (ogrzewania) w postaci niskowydajnego i nieekologicznego kotła na paliwo stałe do centralnego ogrzewania lub inne źródła ciepła z możliwością spalania odpadów stałych niespełniające wymogów określonych w tzw. uchwale „antysmogowej” dla Województwa…,
3. w okresie 3 miesięcy poprzedzających miesiąc zawarcia umowy, mieszkaniec osiągał średni miesięczny dochód na jednego członka gospodarstwa domowego nieprzekraczający 175% kwoty najniższej emerytury w gospodarstwie jednoosobowym i 125% tej kwoty w gospodarstwie wieloosobowym oraz powierzchnia użytkowa na jedną osobę stale zamieszkującą budynek nie może być większa niż 50 m²,
4. mieszkaniec posiada środki własne oraz zasoby majątkowe nieprzekraczające kwoty 424 000 zł, z uwzględnieniem wartości budynku jednorodzinnego. Mieszkaniec będzie musiał złożyć oświadczenie zawierające informacje o tych środkach i zasobach majątkowych, zgodnie ze wzorem określonym w rozporządzeniu ministra (oświadczenie będzie wymagane przed podpisaniem umowy),
5. mieszkaniec faktycznie zamieszkuje w budynku lub lokalu, którego dotyczy przedsięwzięcie niskoemisyjne.
   
   

Pomoc mogą otrzymać osoby, które w okresie 3 miesięcy poprzedzających miesiąc zawarcia umowy z Gminą, miały określony ustawą średni miesięczny dochód na jednego członka gospodarstwa domowego (w rozumieniu ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o dodatkach mieszkaniowych dochód nie może przekraczać 175% kwoty najniższej emerytury w gospodarstwie jednoosobowym i 125% tej kwoty w gospodarstwie wieloosobowym) oraz spełnią co najmniej jedno kryterium określone we wniosku. tj.:

1. Wnioskodawca jest rencistą lub jest w wieku emerytalnym i prowadzi samodzielne gospodarstwo domowe.
2. Wnioskodawca jest samotnym rodzicem/opiekunem prawnym w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych.
3. Rodzina zamieszkująca w budynku ma strukturę wielopokoleniową i w jej skład wchodzą dzieci do 26 roku życia uczące się i pozostające na utrzymaniu - prowadzą wspólne gospodarstwo domowe.
4. Wnioskodawca lub członek rodziny lub osoba, wobec której Wnioskodawca jest opiekunem prawnym, są osobami z orzeczoną niepełnosprawnością lub są niezdolne do pracy lub samodzielnej egzystencji.
5. Wnioskodawca otrzymuje świadczenie wychowawcze na pierwsze dziecko.
6. Wnioskodawca otrzymuje świadczenie wychowawcze na trzecie i kolejne dziecko.
7. W okresie od 1 stycznia 2017 r. do dnia złożenia wniosku, rodzina korzystała ze świadczeń realizowanych przez MGOPS.
8. Wnioskodawca oraz osoby zamieszkujące w budynku złożyły oświadczenia, że nie posiadają tytułu prawnego do nieruchomości o powierzchni przekraczającej 30 arów oraz innego budynku mieszkalnego lub lokalu.
9. Zużycie prądu w budynku na podstawie faktur za dwa ostatnie okresy rozliczeniowe z dostawcą energii w przeliczeniu na 1 osobę nie przekracza 500 kWh rocznie - proszę załączyć potwierdzenie.
   
   

Realizacja Projektu będzie finansowana z trzech źródeł:

1. Dofinansowania ze środków Funduszu ….,
2. Środków własnych Gminy (w tym środków Unii Europejskiej w ramach RPO Województwa … na lata 2014 - 2020),
3. Wkładu własnego mieszkańca, będącego beneficjentem ostatecznym.
   
   

W celu udzielenia pomocy, Gmina zawrze umowy cywilnoprawne z poszczególnymi mieszkańcami. Gmina planuje, iż wkład własny mieszkańca będzie wynosił 10% kosztu przedsięwzięcia niskoemisyjnego. W związku z tym, że Program pomocowy jest skierowany do osób najuboższych, wkład własny mieszkańca może zostać zrealizowany poprzez pracę własną lub członków rodziny na rzecz Gminy. Okres pracy, w którym nastąpi uzyskanie wymaganego wkładu własnego nie może przekroczyć 12 miesięcy od daty umowy. Pomoc nie będzie udzielana Wnioskodawcom posiadającym zasoby do samodzielnej realizacji usług na cele przedsięwzięcia niskoemisyjnego budynku. Łączna wartość pomocy rzeczowej, nie może przekroczyć 60 tys. zł dla budynku. Dodatkowo z mieszkańcem będzie zawierana umowa gwarantująca utrzymanie przez niego efektów realizacji inwestycji.

Gmina zapewni utrzymanie efektów przedsięwzięć niskoemisyjnych przez okres 10 lat od daty zakończenia realizacji porozumienia, w ramach którego zostały zrealizowane. W celu utrzymania efektów przedsięwzięć niskoemisyjnych, Gmina będzie weryfikować przestrzeganie warunków umowy co najmniej raz w roku, przez okres 10 lat od daty zakończenia realizacji porozumienia. W celu utrzymania efektów przedsięwzięć niskoemisyjnych, Gmina zapewni beneficjentom dostęp do usług doradztwa energetycznego.

Projektem objęte będą zarówno budynki mieszkalne jednorodzinne, które zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r., stanowią budynki mieszkalne sklasyfikowane w grupowaniu PKOB 1110 oraz 1121 o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m² oraz budynki mieszkalne o powierzchni użytkowej przekraczającej 300m².

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że dofinansowanie uzyskane ze środków Funduszu Termomodernizacji i Remontów będzie mogło zostać wykorzystane wyłącznie na realizację projektu polegającego wymianie/montażu urządzeń (źródeł ciepła) oraz ewentualnej termomodernizacji budynku (przedsięwzięcia niskoemisyjne zgodnie z ustawą o z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów) zgodnie z zawartym porozumieniem z Ministrem Przedsiębiorczości i Technologii (aktualnie: Ministrem Rozwoju).

Warunki umowy na wymianę/montaż urządzeń (źródeł ciepła) w ramach realizacji przedsięwzięć niskoemisyjnych w ramach zawartego porozumienia z Ministrem Przedsiębiorczości i Technologii będą jednakowe dla wszystkich mieszkańców. Każdy mieszkaniec otrzyma pomoc o różnej wartości, jednak poziom pomocy będzie identyczny dla każdego, tj. wynoszący 90% kosztów inwestycji. Zakres inwestycji wynikał będzie z zaleceń audytora energetycznego w wyniku przeprowadzenia audytu energetycznego.

Zgodnie z zawartą umową pomiędzy Gminą … a mieszkańcem: Obowiązki mieszkańca (beneficjent pomocy):

1. W celu wykonania przedsięwzięcia niskoemisyjnego w Budynku Beneficjent pomocy wyraża zgodę na nieodpłatne udostępnienie Gminie niezbędnej części Budynku oraz otoczenia Budynku na czas niezbędny do wykonania prac, w terminie do 5 dni od dnia zgłoszenia otrzymanego od Gminy lub Wykonawcy.
2. W celu wykonania zobowiązania opisanego w ust. 1, Beneficjent pomocy jest zobowiązany w szczególności do:
   1. złożenia oświadczenia o upoważnieniu Gminy do dysponowania Nieruchomością Beneficjenta na cele budowlane,
   2. przygotowania Budynku do wykonania przedsięwzięcia niskoemisyjnego, zgodnie z zaleceniami przekazanymi przez Wykonawcę w terminie 7 dni przed planowaną datą rozpoczęcia prac, w szczególności do uprzątnięcia otoczenia Budynku i dróg komunikacyjnych, w tym dojścia do Budynku,
   3. udostępnienia Wykonawcy Nieruchomości i Budynku w celu wykonania niezbędnych robót budowlanych i niezakłócania ich wykonywania,
   4. uczestnictwa w odbiorze prac zrealizowanych przez Wykonawcę, w terminie wyznaczonym przez Wykonawcę,
   5. stosowanie się do wszelkich zaleceń Gminy dotyczących działań wspierających Program, w tym dotyczących nadzoru i zarządzania Programem.
3. Beneficjent pomocy wyraża zgodę na wykorzystanie i rozpowszechnianie przez Gminę wizerunku Nieruchomości oraz Budynku w celach promocyjnych związanych z Programem…, jak również na umieszczenie na Budynku tabliczki o wymiarach nie większych niż 30 cm x 40 cm informującej o wykonaniu przedsięwzięcia niskoemisyjnego w ramach Programu…..
4. Beneficjent pomocy jest zobowiązany do prowadzenia eksploatacji Budynku, w którym zostanie zrealizowane przedsięwzięcie niskoemisyjne, zgodnie z przeznaczeniem przez okres minimum 10 lat od dnia zakończenia prac dotyczących przedsięwzięcia niskoemisyjnego.
5. Przez okres minimum 10 lat od dnia zakończenia prac na cele przedsięwzięcia niskoemisyjnego, Beneficjent pomocy nie może dokonać żadnych zmian i przeróbek części budynku, które podlegały realizacji przedsięwzięcia niskoemisyjnego bez pisemnego powiadomienia i uzgodnienia z Gminą, zwłaszcza takich, które mogłyby spowodować umniejszenie substancji Budynku.
6. Przez okres minimum 10 lat od dnia zakończenia prac termomodernizacyjnych Beneficjent pomocy nie może zamontować w instalacji innego, w tym również dodatkowego źródła ciepła.
7. Beneficjent pomocy zwróci Gminie 100% kosztów udzielonej pomocy, jeżeli przed upływem 10 lat od udzielenia pomocy:
   1. stosowane będzie jakiekolwiek dodatkowe urządzenie grzewcze na paliwo stałe niespełniające standardów niskoemisyjnych,
   2. urządzenia, systemy, instalacje lub inne elementy, będące przedmiotem przedsięwzięcia niskoemisyjnego zostaną usunięte lub naruszona zostanie ich integralność, bez zgody Gminy wyrażonej w związku z zaistniałymi uwarunkowaniami technicznymi dotyczącymi tych urządzeń, systemów, instalacji lub innych elementów, będących przedmiotem przedsięwzięcia niskoemisyjnego,
   3. w urządzeniach lub systemach grzewczych będących przedmiotem przedsięwzięcia niskoemisyjnego będą spalane odpady, w rozumieniu ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 701 z poźn. zm.),
   4. urządzenia lub systemy grzewcze będące przedmiotem przedsięwzięcia niskoemisyjnego będą eksploatowane niezgodnie z instrukcją obsługi oraz przewody kominowe, do których są podłączone te urządzenia lub systemy, nie będą czyszczone przez osoby posiadające uprawnienia kominiarskie, w terminach określonych w przepisach o ochronie przeciwpożarowej oraz w przepisach techniczno-budowlanych.
8. Beneficjent pomocy przez okres minimum 10 lat zrealizowania przedsięwzięcia niskoemisyjnego zobowiązany jest do przechowywania faktur lub innych dokumentów potwierdzających zakupu paliwa w zakresie zgodności z parametrami określonymi w dokumentacji technicznej, a także ilości zakupionego paliwa, odpowiadające potrzebom Budynku podlegającego przedsięwzięciu niskoemisyjnemu.
   
   

Obowiązki Gminy …:

Na mocy Umowy Gmina przyznaje i udziela pomoc rzeczową Beneficjentowi pomocy ujętemu na liście wnioskodawców otrzymujących pomoc (liście beneficjentów), która obejmuje wykonanie przedsięwzięcia niskoemisyjnego w Budynku w zakresie niezbędnym do uzyskania wymogów efektywności energetycznej i kosztowej.

Na pytanie nr 4 zawarte w wezwaniu „Czy kwota odpłatności, o której mowa we wniosku, dla wszystkich mieszkańców będzie taka sama, jeśli nie, to od czego będzie uzależniona?” Wnioskodawca wskazał „Jest uzależniona od kosztów oraz zakresu przedsięwzięcia niskoemisyjnego w Budynku w zakresie niezbędnym do uzyskania efektów energetycznych (zmniejszenie zapotrzebowania na energię) budynków objętych wsparciem. Pomoc rzeczowa obejmuje wykonanie usługi na cele przedsięwzięcia niskoemisyjnego, która obejmuje działania niezbędne dla osiągnięcia poprawy efektywności energetycznej budynku, wynikające z audytu energetycznego, w szczególności:

1. przygotowanie dokumentacji technicznej,
2. uzyskanie niezbędnych zgód, pozwoleń, opinii i innych decyzji administracyjnych zezwalających na realizację interwencji w ramach pomocy,
3. wykonanie przyłączy,
4. wykonanie prac budowlanych wraz z niezbędnymi materiałami w tym m.in. ocieplenie ścian, wymiana okien i drzwi, parapetów zewnętrznych, obróbek blacharskich, niezbędna modernizacja instalacji c.o., wymiana źródła ciepła, montaż instalacji odnawialnych źródeł energii,
5. inne prace, o ile zostaną uznane za niezbędne do prawidłowego wykonania przedsięwzięcia niskoemisyjnego i zostały ujęte w audycie energetycznym budynku.
   
   

Mieszkaniec otrzymujący pomoc jest zobowiązany do poniesienia 10% realnych kosztów przedsięwzięcia niskoemisyjnego.”

Następnie na pytanie nr 5 „Czy jest możliwość wyrażenia w pieniądzu wkładu własnego mieszkańców wnoszonego w postaci pracy na rzecz Gminy?” Zaineresowany odpowiedział „Wkład własny mieszkańca w wysokości 10% kosztów może być wniesiony w pieniądzu lub w postaci pracy na rzecz Gminy. Zgodnie z przyjętymi zasadami rozliczenia wkładu własnego w postaci pracy, wartość jednej godziny pracy określono na 25 zł.”

Wkład własny mieszkańca wniesiony czy to w formie pieniężnej czy poprzez odpracowanie na rzecz Gminy, wynosi zawsze 10% realnych kosztów przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, a koszt ten jest indywidualny dla każdego budynku w zależności od zakresu i kosztu termomodernizacji tego budynku, maksymalnie jednak koszt ten może wynosić 60 tys zł. Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie 5, jako wartość jednej godziny pracy w ramach wnoszenia wkładu własnego określono na poziomie 25 zł.

Wartość wkładu własnego wnoszonego w postaci pracy własnej określono w formie ryczałtowej - 25 zł za godzinę pracy. Stawkę za godzinę pracy określono w zarządzeniu Burmistrza Miasta i Gminy…, wydanego na podstawie odpowiedniej uchwały Rady Miejskiej w….

Na pytanie nr 8 „Czy umowy, które będą zawarte z mieszkańcami, przewidują możliwość odstąpienia od umowy zarówno przez mieszkańców, jak i przez Gminę? Jeśli tak, to jakie będą przesłanki (uregulowania) odnośnie odstąpienia od umowy przez ww. strony?” Wnioskodawca wskazał „Tak. Zgodnie z treścią umowy pomiędzy mieszkańcem i Gminą:

“1. Strony zgodnie oświadczają, iż Beneficjent pomocy ma prawo odstąpić od niniejszej Umowy do dnia przekazania mu informacji o terminie rozpoczęcia przez Wykonawcę robót na Nieruchomości.

2. Odstąpienie następuje poprzez oświadczenie złożone Gminie na piśmie pod rygorem nieważności.
3. Po wykonaniu przedsięwzięcia niskoemisyjnego na rzecz Beneficjenta pomocy, co należy uznać jako wykonanie niniejszej Umowy, Beneficjent pomocy ma możliwość odstąpienia lub wypowiedzenia niniejszej Umowy pod warunkiem zwrotu Gminie 100% kosztów udzielonej pomocy.””
   
   

Następnie na pytanie nr 9 „Czy wysokość otrzymanego dofinansowania będzie uzależniona od ilości nieruchomości biorących udział w projekcie?” Zainteresowany wskazał „Tak, wysokość otrzymanego dofinansowania uzależniona będzie od ilości termomodernizowanych budynków i realnych kosztów wynikających z tych działań. Wartość porozumienia dotyczącego realizacji przedsięwzięć niskoemisyjnych pomiędzy Gminą … a Ministrem Przedsiębiorczości i Technologii określono na podstawie ilości planowanych do termomodernizacji budynków jednorodzinnych z wymianą starych i nieefektywnych kotłów (300 budynków x średnio 53 tysięcy zł na budynek).”

Na pytanie nr 10 „Czy wysokość otrzymanego dofinansowania uzależniona będzie od liczby urządzeń (źródeł ciepła)? Wnioskodawca odpowiedział „Adekwatnie do odpowiedzi na pytanie 9, wysokość otrzymanego dofinansowania będzie uzależniona od ilości termomodernizowanych budynków, w tym od również ilości zlikwidowanych starych nieefektywnych źródeł ciepła. Zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie oraz zawartym porozumieniem dotyczącym realizacji przedsięwzięć niskoemisyjnych pomiędzy Gminą … a Ministrem Przedsiębiorczości i Technologii w każdym budynku nastąpi wymiana starego nieefektywnego źródła ciepła.”

W dalszej kolejności Wnioskodawca na pytanie nr 11 „Należy wskazać strukturę udziału poszczególnych źródeł finansowania realizowanego projektu?” wskazał „Struktura udziału poszczególnych źródeł finansowania przedstawia się następująco:

• 90 % kosztów przedsięwzięcia niskoemisyjnego pochodzi z dofinansowania, na które składa się:
  • 70% - środki przekazane z Ministerstwa Przedsiębiorczości i Technologii,
    
  • 30% kosztów przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w budynku - środki własne Gminy lub dofinansowanie UE,
  • 10% kosztów przedsięwzięcia niskoemisyjnego pochodzi ze środków wkładu własnego mieszkańca.
  
  
  

Przykładowo dla przedsięwzięcia niskoemisyjnego o wartości kosztów wynoszących 58 000 zł:

• 90% kosztów, czyli 52 200 zł, stanowi dofinansowanie w tym:
  • 36 540 zł środki przekazane przez Ministra Przedsiębiorczości i Technologii,
    
  • 15 660 zł środki własne Gminy lub środki dofinansowanie UE,
    
  • 10% kosztów, czyli 5 800 zł, stanowi wkład mieszkańca.
  
  
  

Gmina w ramach otrzymanego dofinansowania będzie pokrywała wydatki dotyczące wykonania prac budowlanych wraz z niezbędnymi materiałami, w tym m.in. ocieplenie ścian, wymiana okien i drzwi, parapetów zewnętrznych, obróbek blacharskich, niezbędna modernizacja instalacji c.o., wymiana źródła ciepła, montaż instalacji odnawialnych źródeł energii. W każdym budynku zakres pokrywanych prac w ramach dofinansowania może być różny i jest uzależniony od charakteru prac w budynku.

Wnioskodawca będzie rozliczał ponoszone wydatki wynikające z dofinansowania w Ministerstwie Rozwoju w sprawozdaniach kwartalnych oraz rocznych zgodnie z podpisanym porozumieniem na realizację przedsięwzięć niskoemisyjnych. Dotacje będzie rozliczał na podstawie wartości wydatków w przedstawionych fakturach/rachunkach/listach płac wskazując wartość wydatków i źródeł ich pokrycia (dotacja/wkład własny Gminy/wkład mieszkańca).

Zgodnie z zawartym porozumieniem, pomiędzy Gminą …. a Ministrem Przedsiębiorczości i Technologii, zwrotowi podlega ta część środków Funduszu (przekazanych dotacji), która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości. W przypadku zatem niezrealizowania projektu Gmina będzie zobowiązana zwrócić wartość środków, która nie została wykorzystana na cele realizacji porozumienia.

Gdyby Wnioskodawca nie otrzymał dofinansowania, NIE realizowałby projektu objętego zakresem wniosku.

Na pytanie nr 16 „Z czego, z jakich źródeł będzie finansowany wkład własny Gminy przeznaczony na realizację ww. projektu?” Wnioskodawca odpowiedział „Wkład własny Gminy będzie wnoszony ze środków własnych budżetu Gminy … oraz ze środków z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na 2014-2020 poddziałania 4.1.1 (środki pochodzące z Unii Europejskiej).”

Następnie na pytanie nr 17 „Czy wkład własny Gminy będą stanowiły również środki Unii Europejskiej, np. pożyczka, dotacja? Jeśli tak, należy wskazać podstawę prawną uzyskania środków Unii Europejskiej na realizację ww. projektu.” Wnioskodawca wskazał „Wkład własny będzie pochodził m.in. ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na 2014 - 2020 poddziałania 4.1.1 (środki pochodzące z Unii Europejskiej) projektu pn. “…” w ramach zawartej umowy nr ….”

Na pytanie nr 18 „Jaka dotacja objęta jest zakresem pytania nr 2?” Wnioskodawca wskazał „Dotacja wynosi 90% kosztów przedsięwzięcia niskoemisyjnego. Nie można wskazać na aktualnym, jaki zakres i w jakim poziomie dofinansowania dla danego mieszkańca, w jakiej proporcji będzie pochodził z dofinansowania Funduszu/środków własnych Gminy/środków UE. Proporcje pomiędzy źródłami dofinansowania mogą być zmienne w zależności od zakresu przedsięwzięcia niskoemisyjnego stwierdzonego do realizacji w audycie energetycznym.”

Zgodnie z opisem stanu faktycznego wniosku, Wnioskodawca - Gmina … pragnie podkreślić, iż realizowany projekt nie będzie służył czynnościom opodatkowanym ani zwolnionym z podatku od towarów i usług. Wnioskodawca w ramach projektu realizuje zadanie własne mające na celu ograniczenie emisji zanieczyszczeń i poprawę jakości powietrza w Gminie. Zatem nie występuje tu w charakterze podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (podatnika). Zatem nabywane towary i usługi będą służyły czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nabywane w ramach projektu towary i usługi nie będą wykorzystywane do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i nie będą wykorzystywane do celów mieszanych, tj. zarówno do działalności jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Zgodnie z wcześniejszymi wyjaśnieniami, Wnioskodawca nie będzie występował w tym przypadku w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą. Tym samym nabywane towary i usługi będą służyły czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Następnie na pytanie nr 21 „W sytuacji, gdy towary i usługi nabyte przez Gminę w związku z realizacją przedmiotowego projektu będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, należy wskazać czy istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?” Wnioskodawca wskazał „Nie dotyczy.”

Na pytanie nr 22 „W sytuacji, gdy nabyte w związku z realizacją ww. projektu towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych i zwolnionych, czy będzie istniała możliwość przyporządkowania całości kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności?” Zainteresowany odpowiedział „Nie dotyczy. Nabywane w ramach projektu towary i usługi nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych i zwolnionych.”

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy kwota wkładu własnego mieszkańca, wnoszonego w formie pieniężnej lub w formie pracy na rzecz Gminy, ustalona w umowie zawartej z uczestnikiem Projektu pn…., stanowi podstawę opodatkowania w rozumieniu przepisów ustawy o VAT?
2. Czy kwota dotacji przyznanej Wnioskodawcy na realizację Projektu pn…., stanowi podstawę opodatkowania w rozumieniu przepisów ustawy o VAT?
3. Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku od towarów i usług VAT naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych na rzecz Gminy przez Wykonawcę za zakup i montaż Urządzeń oraz termomodernizacji budynków w ramach Projektu?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Kwota wkładu własnego mieszkańca wnoszonego w formie pieniężnej lub w formie pracy na rzecz Gminy ustalona w umowie zawartej z uczestnikiem Projektu pn. …nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.
2. Kwota dotacji przyznanej Wnioskodawcy na realizacją Projektu pn. … nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.
3. Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczania podatku naliczonego od wydatków na zakup i montaż Urządzeń oraz termomodernizacji budynków w ramach Projektu.
   
   

Ad. 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosowanie zaś do art. 9 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy o VAT).

Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie, jak i zaniechanie. Zasadniczo zatem, za usługę należy uznać każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Jednakże zauważyć należy również, że usługą będzie tytko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym dana czynność podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, iż płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, za świadczenia usług należy rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które wynika zasadniczo z dwustronnego stosunku o charakterze zobowiązaniowym. Innymi słowy, konieczne jest istnienie podmiotu będącego odbiorcą (tj. nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego przedmiotową usługę.

Jednakże, należy mieć na uwadze, iż samo spełnienie ww. przesłanek nie przesądza jednoznacznie, iż w danej sytuacji mamy do czynienia ze świadczeniem usług podlegających opodatkowaniu VAT. Taka sytuacja ma bowiem miejsce wyłącznie wówczas, gdy czynności wykonywane w ramach świadczonej usługi dokonywane będą przez podmiot:

• mający status podatnika oraz
  

• działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.
  
  

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet, jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Taka sytuacja niewątpliwie będzie mała miejsce w przypadku Gminy. Jak wskazano bowiem w opisie sprawy, Gmina realizuje Projekt w ramach programu…, którego głównym celem jest walka ze smogiem w najbardziej zanieczyszczonych Gminach kraju. Program ten jest kierowany do mniej zamożnych mieszkańców, w tym właścicieli budynków jednorodzinnych. Koszt wkładu własnego nie może przekraczać 10% wartości inwestycji, a kwota pomocy rzeczowej łącznie 60 tyś zł na budynek. Środki przyznane na podstawie porozumienia, o którym mowa w art. 11c - finansowanie przedsięwziąć niskoemisyjnych ust. 1, stanowią dochody gminy, w rozumieniu art. 3 - dochody jednostek samorządu terytorialnego ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz.U. z 2020 poz. 23, ze zm.). Ustawa określa zasady finansowania ze środków Funduszu Termomodernizacji i Remontów części kosztów przedsięwzięć termomodernizacyjnych i remontowych oraz przedsięwzięć niskoemisyjnych. Okres trwałości projektu w tym przypadku wynosi 10 lat, a przy naruszeniu warunków umowy, dofinansowanie w postaci premii termomodernizacyjnej czy remontowej podlega zwrotowi na warunkach określonych w ustawie.

W świetle treści powyższej ustawy nie ma wątpliwości, że w ramach Projektu Gmina realizuje zadanie własne w celu ograniczenia emisji zanieczyszczeń i poprawy jakości powietrza w Gminie, w szczególności przez realizację przedsięwzięć niskoemisyjnych, a nie prowadzi działalności gospodarczej.

W ustawie zdefiniowano przedsięwzięcia niskoemisyjne jako przedsięwzięcia, których przedmiotem jest przygotowanie i realizacja ulepszenia, w wyniku którego następuje:

1. wymiana urządzeń lub systemów grzewczych ogrzewających budynki mieszkalne jednorodzinne lub urządzeń lub systemów podgrzewających wodę użytkową w tych budynkach, które nie spełniają standardów niskoemisyjnych, na spełniające standardy niskoemisyjne,
2. likwidacja urządzeń lub systemów grzewczych ogrzewających budynki mieszkalne jednorodzinne lub urządzeń lub systemów podgrzewających wodę użytkową w tych budynkach, które nie spełniają standardów niskoemisyjnych oraz przyłączenie budynku mieszkalnego jednorodzinnego odpowiednio do sieci ciepłowniczej lub gazowej,
3. zmniejszenie zapotrzebowania budynków mieszkalnych jednorodzinnych na ciepło grzewcze, jeżeli równocześnie:
   • następuje wymiana urządzeń lub systemów grzewczych ogrzewających budynki mieszkalne jednorodzinne lub urządzeń lub systemów podgrzewających wodę użytkową w tych budynkach, które nie spełniają standardów niskoemisyjnych na spełniające standardy niskoemisyjne, albo
     
   • następuje wymiana urządzeń lub systemów grzewczych ogrzewających budynki mieszkalne jednorodzinne lub urządzeń lub systemów podgrzewających wodę użytkową w tych budynkach, które nie spełniają standardów niskoemisyjnych, oraz budowa przyłącza gazowego albo elektroenergetycznego do budynku mieszkalnego jednorodzinnego albo modernizacja przyłącza elektroenergetycznego do takiego budynku, albo
   • następuje likwidacja urządzeń lub systemów grzewczych ogrzewających budynki mieszkalne jednorodzinne lub urządzeń lub systemów podgrzewających wodę użytkową w tych budynkach, które nie spełniają standardów niskoemisyjnych oraz budowa odpowiednio przyłącza ciepłowniczego lub gazowego do budynku mieszkalnego jednorodzinnego, albo
     
   • istniejące urządzenia lub systemy grzewcze spełniają standardy niskoemisyjne, albo budynek mieszkalny jednorodzinny jest przyłączony do sieci ciepłowniczej.
   
   
   

Powyższe wskazuje, że Gmina realizuje działania wynikające z innych ustaw i dofinansowane z budżetu. Trudno zatem mówić, że korzystając z dotacji celowej, prowadzi działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu. Gmina co prawda zawiera umowę z mieszkańcem zakwalifikowanym do otrzymania pomocy w ramach Programu, jednak głównym celem umowy jest wskazane praw i obowiązków związanych z realizacją pomocy w formie przedsięwzięć niskoemisyjnych, w tym przede wszystkim zobowiązanie mieszkańca do utrzymania efektów realizacji Projektu. Wnoszony przez mieszkańców wkład własny stanowi dla Gminy zwrot kosztów poniesionych w związku z realizacją Projektu z własnych środków finansowych - dochodów, pożyczek niezbędnych dla pozyskania dofinansowania ze środków Funduszu Termomodernizacji i Remontów. Nie bez znaczenia pozostaje również fakt, że ze względu na to, że Projekt jest skierowany do najuboższych mieszkańców Gminy, wkład własny mieszkańca może zostać zrealizowany poprzez pracę własną lub członków rodziny na rzecz Gminy.

Działania Gminy w ramach realizacji Projektu nie mają więc charakteru zarobkowego, a ich celem jest realizacja zadań własnych oraz wymogów nałożonych odrębnymi ustawami, a także realizacja celów strategicznych Województwa … i Polityki Energetycznej Polski.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji, działania Gminy będą wykonywane w ramach reżimu publicznoprawnego, pozostającego poza zakresem VAT. Mając na uwadze powyższe Gmina twierdzi, że realizacja Projektu polegającego na zakupie i montażu Urządzeń na terenie budynków mieszkalnych lub poza nimi, nie będzie stanowić usługi opodatkowanej VAT. W efekcie kwota wkładu własnego mieszkańca, wnoszonego w formie pieniężnej lub w formie pracy na rzecz Gminy nie stanowi wynagrodzenia z tytułu usługi i nie wchodzi do podstawy opodatkowania podatkiem VAT - zgodnie z art. 29a ustawy o VAT.

Ad. 2

Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania (...) jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzyma lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze, mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Art. 29a ust 1 ustawy o VAT stanowi odpowiednik art. 73 ww. Dyrektywy, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Jednakże Wnioskodawca pragnie wskazać, iż jak wynika z utartej linii interpretacji i orzecznictwa (także Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, dalej: TSUE) opodatkowanie dotacji stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie dotacje stanowią element podstawy opodatkowania VAT, a jedynie te z nich, które są bezpośrednio związane z ceną dostarczanych towarów czy też świadczenia usług. Wyjątek ten należy bowiem interpretować w sposób ścisły.

Taka wykładnia prowadzi do wniosku, iż tylko dotacje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu VAT, natomiast inne tego rodzaju otrzymywane płatności nie powiększają podstawy opodatkowania tym podatkiem.

Wobec powyższego, w analizowanej sytuacji kluczowym jest odniesienie do zawartego w przytoczonym przepisie zwrotu „bezpośredniego związku z ceną”. W tym zakresie wielokrotnie wypowiadał się TSUE, w tym m.in. w wyroku w sprawie C-184/00 (Office des products wallons ASBL v Belgian State).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny, została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena, jaką płaci nabywca, musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu, pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy, by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, z przytoczonego orzeczenia TSUE wynika, w przypadku, gdy otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia, taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i jednocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług, wówczas należy potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Uzyskane przez Gminę kwoty, stanowiące dofinansowanie na pokrycie wydatków związanych z realizacją Projektu, należy uznać za dofinansowanie niewchodzące do podstawy opodatkowania. Wkład własny dla właścicieli budynków jest niezależny od wysokości otrzymanego przez Gminę dofinansowania, jego wysokość jest związana z poziomem zamożności danego mieszkańca, faktem posiadania budynku jednorodzinnego kwalifikującego się do objęcia Projektem oraz posiadaniem instalacji grzewczej nie ekologicznej, emitującej CO2, pyły PM 10 i PM2, rakotwórczy B(a)P i zanieczyszczającej środowisko. Realizowanie Projektu z wykorzystaniem środków Funduszu Termomodernizacji i Remontów nie różni się od takich samych działań realizowanych z wykorzystaniem innych źródeł dofinansowania celowego (z innych funduszy czy środków budżetowych), a w takich przypadkach nikt nie rozważa prowadzenia działalności gospodarczej przez Gminę.

Jak wskazano wyżej, obrót zwiększa się o dotację, jeżeli ma ona bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) świadczonych usług lub dostarczanych towarów przez podatnika pomniejszone o należny podatek. Zatem istotne jest ustalenie czy jest przekazywana celem sfinansowania konkretnych towarów i świadczonych usług. Dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, nie stanowią obrotu, nie zwiększają go. Innymi słowy - czy i jaką usługę świadczy Gmina na rzecz mieszkańca w ramach realizowanego Projektu.

Wskazać należy, że przyznana dotacja na dofinansowanie Projektu stanowi określony w umowie z instytucją pośredniczącą procent całkowitych wydatków Projektu. Wypłacana ona jest w wysokości określonej w harmonogramie płatności i przeznaczona jest na pokrycie ściśle określonych wydatków ponoszonych przez organizatora Projektu. Z powyższego wynika, że otrzymana przez Gminę dotacja dotyczy bezpośrednio realizowanego przez nią Projektu i ma charakter zakupowy. Dotacja jest bowiem przeznaczona na wydatki niezbędne do wykonania Projektu z uwzględnieniem trybu zamówień publicznych, który nie ma zastosowania dla realizacji inwestycji osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe należy zauważyć, że działania wykonywane w ramach Projektu nie są adresowane do konkretnego odbiorcy. Powyższe nie pozwala na wskazanie konkretnego zindywidualizowanego nabywcy usługi nawet po zakończeniu realizacji Projektu. Sama możliwość wskazania potencjalnych grup docelowych, które mogą być zainteresowane skorzystaniem z wyników prowadzonych prac, w żadnym wypadku nie może być traktowana jako zidentyfikowanie nabywcy usługi. Zatem przekazana Wnioskodawcy dotacja nie stanowi wynagrodzenia za świadczoną na rzecz mieszkańców Gminy usługę. W okolicznościach przedstawionego stanu faktycznego nie mamy więc do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczeniem w zamian za wynagrodzenie.

Powyższe kwestie były przedmiotem wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 12 września 2017 r. I SA/Bd 733/17, w którym wyraźnie zaznaczono, że „W praktyce bowiem prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś sposób na poziom stosowanych prze niego cen. Przyjmując stanowisko organu należałoby stwierdzić, że każda dotacja podlega wliczeniu do podstawy opodatkowania, bowiem zawsze w jakimś sensie wpływa na odpłatność za świadczoną usługę/dostawę towaru. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług (...) Dofinansowanie w niniejszej sprawie nie odnosi się do ceny konkretnego towaru, czy usługi, lecz ma charakter ogólny - odnosi się do realizacji „Projektu” jako pewnej całości”.

Mając na uwadze to, że przyznana dotacja przeznaczona jest na wydatki niezbędne do wykonania całego realizowanego przez Gminę Projektu, to nie jest ona związana bezpośrednio z usługą realizowaną przez Gminę, która byłaby adresowana do mieszkańca, polegającą na zakupie i zainstalowaniu Urządzeń.

Trudno zatem mówić, że spełniony jest warunek bezpośredniego wpływu dotacji na pozyskanie przez mieszkańca Urządzeń. Wskazać też należy, że we wcześniejszych interpretacjach organy stały na stanowisku, że dotacje pozyskane, np. z funduszy unijnych nie wchodzą do podstawy opodatkowania co wynika z licznych wyroków, np. wyroki NSA, sygn. akt I FSK 821/13, I FSK 571/08, I FSK 176/13. Bez zmiany stanu prawnego wykładnia ta uległa zmianie.

Podsumowując, należy stwierdzić, że w przypadku Projektu realizowanego przez Gminę, ale adresowanego w istocie do jej mieszkańców, polegającego m.in. na zakupie i montażu Urządzeń na ich nieruchomościach z wykorzystaniem pozyskanej dotacji dla produkcji energii cieplnej i ekologicznych źródeł, to środki przeznaczone na ten cel nie są bezpośrednio związane z usługą dostawy i montażu tych Urządzeń, lecz ich celem jest wyprodukowanie „czystej” energii cieplnej obniżona emisja CO₂, ochrona środowiska przed zanieczyszczeniami, co stanowi przejaw realizacji zadań własnych Gminy w zakresie ochrony środowiska.

Pozyskane przez Gminę dofinansowanie ma na celu obniżenie przekroczenia dopuszczalnych norm poziomu zanieczyszczenia oraz wzrost wykorzystania odnawialnych źródeł energii. Nie podlega ono wliczeniu do podstawy opodatkowania VAT, gdyż nie wiąże się z czynnością opodatkowaną świadczoną przez podatnika tego podatku w związku z prowadzoną działalnością opodatkowaną. Gmina realizuje zadania własne i rządowe w zakresie ochrony środowiska i ograniczenia emisji zanieczyszczeń powietrza.

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Gminę opisu sprawy, w jej ocenie, należy stwierdzić, iż:

• Gmina, w ramach podejmowanych czynności nie będzie działała w charakterze podatnika VAT, zatem nie mamy w tym przypadku do czynienia z jakąkolwiek ceną usługi, która mogłaby przesądzać o „cenotwórczym” charakterze dotacji oraz
  

• dotacja ma na celu sfinansowanie Projektu, stanowiąc zwrot kosztów związanych z jego realizacją, jest ona zatem dotacją o charakterze ogólnym/kosztowym.
  
  

Zatem, z uwagi na powyższe okoliczności, dotacja z Funduszu Termomodernizacji i Remontów nie zwiększa podstawy opodatkowania VAT i tym samym Gmina nie ma obowiązku odprowadzenia podatku należnego z tego tytułu.

Gmina pragnie wskazać, iż podobne stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS, w tym przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 15 stycznia 2018 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.558.2017.1.AS, który odniósł się również do analogicznej sytuacji w zakresie usuwania azbestu z nieruchomości mieszkańców przez Gminę przy udziale dotacji. Mianowicie wyraził w niej pogląd, iż: „W analizowanym przypadku nie wystąpi bezpośredni związek pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 na realizację ww. projektu, a ceną wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez Gminę środki zostaną przeznaczone na pokrycie kosztów projektu, tym samym przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową. Reasumując, otrzymana dotacja nie będzie zwiększać podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku odprowadzenia podatku VAT od dotacji unijnej.”

Stanowisko takie zostało zawarte także w interpretacji indywidualnej Dyrektor KIS z dnia 5 grudnia 2017 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.631.2017.2.IT, który stwierdził, iż: „skoro - jak wskazano we wniosku - dotacja w całości służy sfinansowaniu działań w ramach projektu, to oznacza, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. Dotacja ta będzie zatem dofinansowaniem ogólnym i będzie stanowić zwrot kosztów faktycznie poniesionych przez Wnioskodawcę w ramach realizacji projektu. W konsekwencji, w związku z realizacją zadania Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a jedynie zwrot ponoszonych kosztów.”

Identyczne stanowisko zostało także zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lipca 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.405.2018.1.MK.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 18 lutego 2019 r. o sygn. III SA/Gl 1183/18 oraz WSA w Gliwicach z dnia 16 stycznia 2019 r. sygn. III SA/Gl 993/18.

W związku z powyższym, zdaniem Gminy, jej działania będą wykonywane w ramach reżimu publicznoprawnego, pozostającego poza zakresem VAT. Mając na uwadze powyższe, Gmina twierdzi, że realizacja Projektu polegającego na zakupie i montażu Urządzeń, nie będzie stanowić usługi opodatkowanej VAT. W związku z tym, zarówno wkład własny wnoszony przez mieszkańców, jak i otrzymana dotacja, nie powinny być opodatkowane podatkiem od towarów i usług, jako wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług w zakresie dostawy i montażu Urządzeń.

Ad. 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...)”.

Rozliczenie VAT naliczonego na zasadach określonych w ww. przepisie ustawy o VAT uwarunkowane jest zatem tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sprawie związek taki nie będzie występował, bowiem - jak wskazano we wcześniejszej części uzasadnienia - Gmina, w ramach realizacji Projektu nie będzie wykonywała czynności opodatkowanych VAT i nie będzie występowała w roli podatnika VAT, tylko organu władzy publicznej.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, nie jest ona uprawniona do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją Zadania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

W przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy).

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Przy czym należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność, tj. dostawa towaru bądź usługa, a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Jak wynika z art. 29a ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

Według art. 29a ust. 6 ustawy – podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
   
   

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu podatku od towarów i usług. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania tym podatkiem. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Gmina zamierza zrealizować przedsięwzięcia niskoemisyjne budynków jednorodzinnych w ramach programu ….

Realizacja Projektu będzie finansowana z trzech źródeł:

1. Dofinansowania ze środków Funduszu Termomodernizacji i Remontów,
2. Środków własnych Gminy (w tym środków Unii Europejskiej w ramach RPO Województwa … na lata 2014 - 2020),
3. Wkładu własnego mieszkańca, będącego beneficjentem ostatecznym.
   
   

Gmina zawrze umowy cywilnoprawne z poszczególnymi mieszkańcami. Gmina planuje, iż wkład własny mieszkańca będzie wynosił 10% kosztu przedsięwzięcia niskoemisyjnego. Wkład własny mieszkańca w wysokości 10% kosztów może być wniesiony w pieniądzu lub w postaci pracy na rzecz Gminy. Zgodnie z przyjętymi zasadami rozliczenia wkładu własnego w postaci pracy, wartość jednej godziny pracy określono na 25 zł. Wkład własny mieszkańca wniesiony czy to w formie pieniężnej czy poprzez odpracowanie na rzecz Gminy, wynosi zawsze 10% realnych kosztów przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, a koszt ten jest indywidualny dla każdego budynku w zależności od zakresu i kosztu termomodernizacji tego budynku maksymalnie, jednak koszt ten może wynosić 60 tys. zł. Wartość wkładu własnego wnoszonego w postaci pracy własnej określono w formie ryczałtowej - 25 zł za godzinę pracy. Stawkę za godzinę pracy określono w zarządzeniu Burmistrza Miasta i Gminy…, wydanego na podstawie odpowiedniej uchwały Rady Miejskiej w…. Wysokość otrzymanego dofinansowania uzależniona będzie od ilości termomodernizowanych budynków i realnych kosztów wynikających z tych działań.

Struktura udziału poszczególnych źródeł finansowania przedstawia się następująco:

• 90 % kosztów przedsięwzięcia niskoemisyjnego pochodzi z dofinansowania, na które składa się:
  • 70% - środki przekazane z Ministerstwa Przedsiębiorczości i Technologii,
    
  • 30% kosztów przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w budynku - środki własne Gminy lub dofinansowanie UE,
    
  • 10% kosztów przedsięwzięcia niskoemisyjnego pochodzi ze środków wkładu własnego mieszkańca.
  
  
  

Gmina w ramach otrzymanego dofinansowania będzie pokrywała wydatki dotyczące wykonania prac budowlanych wraz z niezbędnymi materiałami, w tym m.in. ocieplenie ścian, wymiana okien i drzwi, parapetów zewnętrznych, obróbek blacharskich, niezbędna modernizacja instalacji c.o., wymiana źródła ciepła, montaż instalacji odnawialnych źródeł energii. W każdym budynku zakres pokrywanych prac w ramach dofinansowania może być różny i jest uzależniony od charakteru prac w budynku. Wnioskodawca dotacje będzie rozliczał na podstawie wartości wydatków w przedstawionych fakturach Z rachunkach/listach płac wskazując wartość wydatków i źródeł ich pokrycia (dotacja/wkład własny Gminy/wkład mieszkańca). Gdyby Wnioskodawca nie otrzymał dofinansowania, nie realizowałby projektu objętego zakresem wniosku. Wkład własny Gminy będzie wnoszony ze środków własnych budżetu Gminy … oraz ze środków z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na 2014-2020 poddziałania 4.1.1 (środki pochodzące z Unii Europejskiej).

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z treścią art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.) zamiana jest umową cywilnoprawną, na podstawie której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Natomiast zapis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy.

Odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju oznacza wykonanie tych czynności za wynagrodzeniem. Przepisy podatkowe nie zawierają jakichkolwiek ograniczeń, co do formy zapłaty.

Wynagrodzenie (zapłata) – jak wskazano powyżej - nie musi nastąpić w formie świadczenia pieniężnego. Może to być również świadczenie rzeczowe.

Świadczenia rzeczowe mogą również zostać uznane za transakcje barterowe. Barter w polskim prawie uważa się za jeden z rodzajów umowy zamiany. Celem umów barterowych jest niedokonywanie dodatkowych rozliczeń pieniężnych pomiędzy kontrahentami, a w konsekwencji maksymalne uproszczenie obrotu gospodarczego, w tym oczywiście rozliczeń podatkowych. Należy podkreślić, że barter polega nie tylko na równoważącej się wartościowo transakcji towar za towar, lecz również: usługa za usługę, towar za usługę, lub usługa za towar.

Podstawowym założeniem i istotą umów barteru jest brak konieczności ponoszenia dodatkowych świadczeń, a to, czy strony umówią się na wymianę towaru za towar, usługi za usługę, czy też towaru za usługę nie ma istotnego znaczenia.

Barter jest więc pojęciem szerszym, obejmującym swoim zakresem zamianę usług, zamianę towaru na usługę i usługi na towar. Z punktu widzenia polskiego prawa cywilnego barter jest rodzajem umowy zamiany, polegającej na równoważącej się wartościowo wymianie towaru na towar lub usługi na usługę (ewentualnie usługi na towar lub towaru na usługę), gdzie nie wchodzą w grę dodatkowe rozliczenia pieniężne między kontrahentami.

W świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej rozumienie pojęć „odpłatność” czy „zapłata” powinno być ustalane przez pryzmat następujących zasad:

• państwa członkowskie nie mogą dokonywać interpretacji tych pojęć według własnego uznania,
  

• konieczny jest bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymaną zapłatą,
  

• dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość zapłaty za dokonanie tych czynności,
  

• zapłata musi być wyrażona w pieniądzu,
  

• wynagrodzenie jest wartością subiektywną (tzn. stanowi kwotę, jaką nabywca zgadza się w danych warunkach zapłacić).
  
  

Trzeba podkreślić, że uzależnienie podstawy opodatkowania od zapłaty faktycznie otrzymanej przez podatnika jest regułą bezwzględnie obowiązującą (z zastrzeżeniem wyjątków wyraźnie przewidzianych przez Dyrektywę). Państwa członkowskie nie mogą ustanawiać innych reguł ustalania podstawy obliczania podatku np. dla niektórych rodzajów towarów.

Kolejnym problemem dotyczącym podstawy opodatkowania transakcji są zasady ustalania wysokości zapłaty, kiedy ma ona w całości lub w części formę inną niż pieniężna. Wynagrodzenie niepieniężne może stanowić dostawa towarów lub świadczenie usług dokonywane w zamian za otrzymane świadczenie (barter). W przypadku transakcji barterowych istotne jest więc ustalenie, czy dostawa towarów lub świadczenie usług będą mogły być w każdej sytuacji uznane za zapłatę.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ukształtował się pogląd, zgodnie z którym, aby czynności takie mogły być uznane za zapłatę, muszą zostać spełnione następujące warunki:

• istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dokonywanymi wymiennie czynnościami dostawy towarów lub świadczenia usług, czyli pomiędzy czynnością opodatkowaną, a otrzymaną za nią zapłatą,
  

• istnienie możliwości określenia wartości świadczonych usług lub dostarczanych towarów w pieniądzu.
  
  

Pierwszy warunek jest odzwierciedleniem ogólnej zasady związku zapłaty z dokonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast spełnienie drugiego jest niezbędne do kwotowego określenia podstawy opodatkowania umożliwiającego ustalenie podatku należnego, który może być wyrażony tylko w formie pieniężnej. Dlatego też, gdy strony transakcji barterowej nie ustalą w umowie pieniężnej wartości dostawy towarów lub usługi świadczonej w ramach zapłaty, w celu określenia podstawy opodatkowania należy dążyć do ustalenia ich wartości wyrażonej w pieniądzu. Ustalenie to powinno opierać się na podstawowej zasadzie, stanowiącej, że opodatkowana jest zapłata faktycznie otrzymana przez podatnika. W praktyce wybór metody ustalenia wysokości zapłaty w transakcjach barterowych zależy od okoliczności transakcji.

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa TSUE, podstawą opodatkowania dostawy towarów lub świadczenia usług jest wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tego tytułu. Owo wynagrodzenie jest zatem wartością subiektywną, czyli rzeczywiście otrzymaną, a nie wartością oszacowaną według kryteriów obiektywnych. Ponadto wspomniane wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu (zob. wyrok z 19 grudnia 2012 r. sygn. C-549/11 i z 29 lipca 2010 r. sygn. C-40/09).

Jeżeli wartość ta nie jest kwotą pieniędzy uzgodnioną między stronami, powinna ona, jako wartość subiektywna, odpowiadać wartości, jaką dla odbiorcy ma usługa będąca wynagrodzeniem za dostawę towarów, oraz kwocie, jaką byłby on skłonny za tę usługę zapłacić (wyrok z 2 czerwca 1994 r. sygn. C-33/93).

Jak wyżej wskazano umowy cywilnoprawne przewidują, że w zamian za świadczenie na rzecz mieszkańców usługi wymiany/montażu urządzeń (źródeł ciepła) oraz ewentualnej termomodernizacji budynku (przedsięwzięcia niskoemisyjnego), mieszkańcy zobowiązani są do wniesienia wkładu własnego w wysokości 10% kosztów w pieniądzu lub w postaci pracy na rzecz Gminy. Zatem zarówno wpłaty dokonywane przez mieszkańców w formie pieniężnej, jak również wkład własny w formie rzeczowej (poprzez odpracowanie), której odpowiada pieniężny ekwiwalent wartości wpłaty dokonywanej w formie pieniężnej, (tj. kwota wkładu własnego wyrażona w formie pieniężnej odpowiadająca wartości świadczenia w ramach barteru), będą stanowiły dla Wnioskodawcy wynagrodzenie, z tytułu świadczonych na rzecz mieszkańców ww. usług.

Należy zatem wskazać, że w rozpatrywanej sprawie wystąpią skonkretyzowane świadczenia, które będą wykonane między dwiema stronami umowy, tj. między Gminą, która zobowiąże się do wykonania usług określonych w umowie a mieszkańcami, którzy zobowiążą się do zapłaty wynagrodzenia (w formie pieniężnej lub w formie rzeczowej poprzez odpracowanie) na rzecz Gminy. Wobec powyższego istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaniem wpłaty (określonej w umowie cywilnoprawnej), a zindywidualizowanym świadczeniem Gminy na rzecz konkretnego mieszkańca. Czynnością, jakiej Gmina dokonuje na rzecz mieszkańca, biorącego udział w projekcie jest wymiana/montaż urządzeń (źródeł ciepła) oraz ewentualna termomodernizacja budynku (przedsięwzięcie niskoemisyjne), na poczet wykonania której Gmina pobiera ww. opłatę. W konsekwencji powyższego, świadczenia polegające na wymianie/montażu urządzeń (źródeł ciepła) oraz ewentualnej termomodernizacji budynku, które wykona Gmina w zamian za otrzymane wpłaty od mieszkańców, biorących udział w realizacji projektu, będą stanowić odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wyżej wskazano, podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zatem w opinii tut. Organu przekazane dla Wnioskodawcy środki finansowe należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług. Należy bowiem zauważyć, że okoliczności sprawy nie potwierdzają, iż otrzymane przez Gminę środki zostaną przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy, lecz będą wykorzystane tylko i wyłącznie na konkretne działanie. Jak wynika z opisu sprawy przedsięwzięcie będzie finansowane z dotacji otrzymanej z Ministerstwa Przedsiębiorczości i Technologii (w 70%), jak również może być finansowane ze środków UE w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na 2014-2020 na podstawie zawartej umowy nr…. Zatem należy wskazać, że otrzymane dofinansowania będą przeznaczone na realizację projektu i będą mogły być wykorzystane wyłącznie na realizację projektu. Wobec powyższego stwierdzić należy, że kwoty dotacji będą stanowić istotną część realizowanego przez Gminę projektu i będą pozostawać w bezpośredniej korelacji z płatnością po stronie Mieszkańców.

Tym samym, uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług będzie nie tylko kwota należna, którą będzie uiszczał mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotów trzecich na realizację ww. projektu w części, w jakiej będą miały one bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług, pomniejszone o kwotę podatku należnego.

W konsekwencji, otrzymane przez Gminę dofinansowania będą mieć bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem będą stanowić zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. Wobec tego ww. dofinansowania będą stanowić podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy i będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Reasumując wskazać należy, że podstawę opodatkowania w przypadku świadczenia Gminy na rzecz mieszkańców usług polegających na wymianie/montażu urządzeń (źródeł ciepła) oraz ewentualnej termomodernizacji budynku, będzie kwota wkładu własnego mieszkańca (zarówno w formie pieniężnej, jak i w formie rzeczowej, poprzez odpracowanie) oraz otrzymane przez Gminę na realizację projektu dofinansowania.

Wobec powyższego, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 oraz pytania nr 2, należało uznać je za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii braku prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na rzecz Gminy przez Wykonawcę w związku z realizacją projektu pn…., należy zauważyć, że zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
   
   

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. l ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. l ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będą spełnione. Bowiem, jak rozstrzygnięto w niniejszej interpretacji świadczenia polegające na wymianie/montażu urządzeń (źródeł ciepła) oraz ewentualnej termomodernizacji budynku, które wykona Gmina w zamian za otrzymane wpłaty od mieszkańców, biorących udział w realizacji projektu, będą stanowić odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego nabywane towary i usługi związane z realizacją ww. projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ponadto Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na rzecz Gminy przez Wykonawcę w związku z realizacją projektu w ramach programu…, ponieważ towary i usługi nabywane w związku z realizacją ww. projektu będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przy czym, prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 3 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie natomiast powołanych interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, dotyczą konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie.

W kwestii powołanych wyroków sądów administracyjnych należy zauważyć, iż wyroki sądów administracyjnych, są to rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego…., za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.