W związku ze skargą, która wpłynęła do tut. Biura dnia 03 października 2011 r., do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 02 sierpnia 2011 r. Znak: IBPB II/2/415-607/11/AK w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie tzw. ulgi meldunkowej przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność, doręczoną w dniu 03 sierpnia 2011 r. (data potwierdzenia odbioru), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oraz na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), uwzględnia skargę w całości, w związku z czym zmienia zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 02 sierpnia 2011 r. Znak: IBPBII/2/415-607/11/AK, uznając stanowisko wnioskodawcy, wyrażone w tym, iż spełnienie przez jednego z małżonków warunków do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 126 w zw. z ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – tzw. ulga meldunkowa pozwala na skorzystanie z przedmiotowej ulgi przez oboje małżonków - za prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał na wniosek Pana H. (data wpływu 06 maja 2011 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie tzw. ulgi meldunkowej przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność – zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 02 sierpnia 2011 r. Znak: IBPB II/2/415-607/11/AK, stwierdzając nieprawidłowość zajętego przez wnioskodawcę w ww. wniosku stanowiska, gdyż wnioskodawca nie spełnił wymaganego przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunku dwunastomiesięcznego okresu zameldowania na pobyt stały, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy co oznacza, że brak jest podstaw do stwierdzenia, że wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z ulgi meldunkowej w stosunku do przychodu, który na niego przypada zgodnie z udziałem w majątku wspólnym.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, który wpłynął do tut. Biura 06 maja 2011 r. przedstawiono następujący stan faktyczny.

W sierpniu 2004 r. pozostając w związku małżeńskim wnioskodawca nabył spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego. Następnie w dniu 18 października 2007 r. w myśl obowiązujących przepisów prawnych na podstawie aktu notarialnego zawartego w kancelarii notarialnej, prawo do opisanego powyżej lokalu przekształcone zostało w odrębną własność do lokalu mieszkalnego. Przedmiotowy lokal sprzedany został w dniu 22 grudnia 2010 r. osobie fizycznej.

Wnioskodawca nadmienił, że nie był zameldowany w ww. lokalu mieszkalnym. Nie mniej jednak w okresie od dnia 31 marca 2006 r. do dnia 25 lutego 2011 r. na pobyt stały zameldowana w przedmiotowym lokalu była żona wnioskodawcy. Wnioskodawca wskazał, że od chwili nabycia do dnia wypełniania wniosku wraz z żoną posiada wspólność majątkową i prowadzi wspólne gospodarstwo domowe. Wspólnie też małżonkowie rozliczają się przed urzędem skarbowym z tytułu osiąganych dochodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z opisanym powyżej stanem faktycznym wnioskodawca pozostaje osobą uprawnioną do skorzystania z tzw. „ulgi meldunkowej” w myśl art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem wnioskodawcy, jak wynika z obowiązującej doktryny oraz w myśl przytoczonych poniżej interpretacji prawnych zastosowanie przedmiotowej ulgi pozostaje w pełni zasadnym. Tym bardziej, iż wnioskodawca wraz z żoną prowadzi wspólne gospodarstwo domowe i jednocześnie posiada w pełnym zakresie współwłasność majątkową, co dotyczy również sprzedanego lokalu mieszkalnego. Jednocześnie od wielu lat wspólnie rozlicza się z żoną z urzędem skarbowym z tytułu uzyskiwanego dochodu.

Wnioskodawca przytoczył wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 24 lutego 2009 r. (sygn. akt I SA/Bd 12/09), gdzie Sąd stwierdził m.in.: Jeżeli jednak w art. 21 ust. 22 stanowi się, że ulga meldunkowa ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków, to w ocenie Sądu, mimo że warunek zameldowania spełnia tylko jeden z małżonków, zwolnienie od podatku przychodów z odpłatnego zbycia ma zastosowanie również do małżonka, który tego warunku nie spełnia. Tylko wtedy zwolnienie podatkowe będzie miało zastosowanie łącznie do obojga małżonków (…). Wnioskodawca wskazał, że ww. wyrok został podtrzymany przez NSA w wyroku z dnia 14 października 2010 r. (sygn. II FSK 949/09), który odrzucił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

Wnioskodawca stwierdził również, że jedną z pierwszych, korzystnych dla podatników była interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 17 września 2007 r. (Znak: IS.I/2-4151/9/07, IS.I/2-4151/10/07). W interpretacji tej organ podatkowy stwierdził, że (...) w przypadku odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego stanowiącego współwłasność małżeńską, do skorzystania z „ulgi meldunkowej” wystarczy, aby tylko jeden z małżonków był zameldowany w tym lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Ponadto przykładowo zdaniem WSA w Warszawie (wyrok z dnia 14 listopada 2007 r., sygn. akt: III SA/Wa 1387/07) warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest potwierdzenie faktu zamieszkania w określonej miejscowości pod oznaczonym adresem nieruchomości stanowiącej przedmiot odpłatnego zbycia z zamiarem stałego przebywania przez właściwy organ gminy prowadzący ewidencję ludności. Okres zameldowania w nieruchomości nie może być krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, co jednoznacznie wskazuje, iż przepis ten nie określa daty, od której termin rozpoczyna bieg, ani daty jego upływu. Nie ma więc podstaw do przyjęcia, iż bieg terminu zameldowania rozpoczyna się od daty nabycia lokalu. Przepis stanowi jedynie, że okres zameldowania musi wynosić co najmniej 12 miesięcy w okresie poprzedzającym datę jego zbycia.

Wnioskodawca wskazał, że taka sama argumentacja znalazła się m.in. w wyroku WSA w Szczecinie (wyrok z dnia 18 lipca 2007 r., sygn. akt I SA/Sz 330/07) oraz w wyroku WSA w Warszawie (wyrok z dnia 11 lutego 2008 r., sygn. akt: III SA/Wa 1992/07). Jednocześnie w ramach podnoszonego problemu wnioskodawca nawiązał również do wyroku WSA w Gliwicach z dnia 09 września 2010 r. (syg. akt I SA/Gl 643/10) gdzie sąd orzekł, iż spełnienie warunku niezbędnego dla skorzystania z ulgi meldunkowej jednego z małżonków powoduje, iż z ulgi mogą skorzystać łącznie oboje małżonkowie. Jest to kolejne orzecznictwo prezentowane w tej sprawie gdzie identycznej wykładni dokonywały również inne sądy m.in. WSA w Warszawie w wyroku z dnia 25 marca 2010 r. (sygn. akt III SA/Wa 1946/09), WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 10 lutego 2010 r. (sygn. akt I SA/Wr 1785/09) czy też WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 21 stycznia 2010 r. (sygn. akt I SA/Ol 748/09). Wnioskodawca przytoczył również wyrok WSA w Lublinie z dnia 21 stycznia 2009 r. (syg. akt I SA/Lu 622/08), w którym to Sąd uznał, iż brzmienie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 126 i ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, iż spełnienie warunku niezbędnego do skorzystania z ulgi meldunkowej przez jednego z małżonków (przesłanki zameldowania przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy w zbywanym lokalu) powoduje, że z przedmiotowej ulgi mogą skorzystać łącznie oboje małżonkowie. Dzielenie dochodu ze sprzedaży mieszkania w celu jego opodatkowania z powodu nie spełnienia przez jednego z nich ww. przesłanki nie ma uzasadnienia w przepisach ww. ustawy, ani w żadnych innych.

W dniu 02 sierpnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów wydał indywidualną interpretację Znak: IBPB II/2/415-607/11/AK uznając stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe i stwierdzając, że wnioskodawca nie spełnił wymaganego przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunku dwunastomiesięcznego okresu zameldowania na pobyt stały, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy co oznacza, że brak jest podstaw do stwierdzenia, iż wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z ulgi meldunkowej w stosunku do przychodu, który na niego przypada zgodnie z udziałem w majątku wspólnym.

Nie zgadzając się z ww. interpretacją wnioskodawca pismem z dnia 08 sierpnia 2011 r. (data nadania w UPT- 11 sierpnia 2011 r., data wpływu do tut. Biura 12 sierpnia 2011 r.) wezwał do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę wydanej interpretacji przepisów podatkowych.

Pismem z dnia 06 września 2011 r. Znak: IBPB II/2/415W-71/11/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie stwierdzając brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji.

Pismem nadanym w UPT dnia 30 września 2011 r. (data wpływu do tut. Biura – 03 października 2011 r.) Pan H. za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na indywidualną interpretację z dnia 02 sierpnia 2011 r. Znak: IBPB II/2/415-607/11/AK.

W złożonej skardze wniesiono o:

1. uchylenie ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego,
2. zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu wpłaconego podatku w kwocie łącznie 16.340,00 zł plus ustawowe odsetki liczone od dnia dokonania wpłaty na rzecz Urzędu Skarbowego,
3. zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych,
4. zwrot na rzecz skarżącego poniesionych kosztów postępowania,
5. rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym.
   
   

Ponadto skarżący przedstwił ponownie stan faktyczny sprawy oraz stwierdził, że ustawodawca - jako przesłankę zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych m.in. ze sprzedaży lokalu mieszkalnego określił zameldowanie na pobyt stały w zbywanym lokalu, przez okres co najmniej 12 miesięcy. Wymóg ten odnosi się - jak zasadnie wskazał organ interpretacyjny - do podatnika. Jednakże wywiedziona z treści tego przepisu konkluzja, że skoro podatnikiem jest każdy z małżonków odrębnie (w zw. z brzmieniem art. 1, art. 3 i art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) to, aby skorzystać z ulgi każdy z nich musi spełniać tę przesłankę, jest zdaniem skarżącego błędna. Przeczy temu uregulowanie przewidziane w treści art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, w myśl którego zawarta w nim zasada ma zastosowanie z zastrzeżeniem ust. 21 i ust. 22 tego przepisu. W ocenie skarżącego Organ interpretacyjny nie dokonał łącznej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 126 i ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co w konsekwencji doprowadziło do przyjęcia tezy, że każdy z małżonków - aby skorzystać z ulgi - musi (poza warunkiem wspomnianym wyżej) spełniać przesłankę określoną w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy tj. legitymować się co najmniej 12-miesięcznym okresem stałego zameldowania w zbywanym lokalu mieszkalnym. Zdaniem skarżącego ten sposób interpretacji zasad stosowania rzeczonej ulgi nie da się zaakceptować, mając na względzie treść art. 21 ust. 22 ustawy podatkowej, zgodnie z którym ulga meldunkowa ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków. Opierając się na wyrokach sądów administracyjnych skarżący twierdzi, że jeżeli podatnik (małżonek) był zameldowany przez okres co najmniej 12-miesięcy w zbywanym lokalu na pobyt stały, to zwolnienie przysługuje wspólnie obojgu małżonkom. Tylko taka interpretacja zapewnia bowiem realizację dyspozycji zawartej w ust. 22, tj. zwolnienie podatkowe będzie miało zastosowanie łącznie do obojga małżonków. Skarżący stoi na stanowisko, że interpretacja organu podatkowego de facto przesądza o tym, że przepis art. 21 ust. 22 staje się zbędny. Pogląd organu interpretacyjnego oparty został na wniosku, że „łącznie dla obojga małżonków” oznacza „odrębnie przez każdego z małżonków”, co niweczy treść ust. 22 ustawy. Skarżący podkreślił, że nie można przyjmować za prawidłową takiej interpretacji, która uznawałaby jakieś sformułowanie tekstu za zbędne. Z założenia językowej racjonalności prawodawcy wyprowadzić można regułę interpretacyjną szczególnie istotną dla rozstrzygnięcia niniejszej skargi, że każde słowo użyte w tekście prawnym jest potrzebne dla zrekonstruowania podatkowej normy postępowania. Wykładnia, której przyjęcie prowadzi do uznania przepisu za zbędny prowadzi do uznania nieracjonalnego działania ustawodawcy. Domniemanie racjonalności prawodawcy uważa się za niezbędne założenie każdej interpretacji przepisów prawnych. Wynika z niego zasada nakazująca odrzucić wykładnię, która pozwoliłaby uznać, że przepis lub fragment interpretowanego przepisu (jego treść) nie ma znaczenia dla rezultatów interpretacji. Konkludując skarżący wskazał, że z przepisów art. 21 ust. 1 pkt 126 w zw. z art. 21 ust. 22 ustawy o podatku dochdowym od osób fizycznych wynika, że spełnienie warunku niezbędnego do skorzystania z ulgi meldunkowej przez jednego z małżonków (przesłanki zameldowania na okres stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy w zbywanym lokalu) powoduje, że z przedmiotowej ulgi mogą skorzystać łącznie oboje małżonkowie.

W tym miejscu skarżący powołal poglady wyrażone w orzecznictwie sądowym, jak i w interpretacji organu podatkowego, tj.:

• w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 17 września 2007 r. Znak: IS.I/2-4151/9/07,
• w wyroku WSA w Warszawie z dnia 25 marca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1946/09, w którym Sąd w pełni podzielił stanowisko zawarte w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 10 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 1785/09,
• w wyroku WSA w Olsztynie z dnia 21 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Ol 748/09.
  
  

Skarżący wskazał również, że dokonując interpretacji przepisu art. 21 ust. 22 nie można zapominać, że nawiązuje on do ogólnej zasady zwolnienia (opisanej w art. 21 ust. l pkt 126) od opodatkowania przychodów ze zbycia określonych dóbr. Akcent położony jest na słowo „zwolnienie”, a ciąg dalszy zdania wskazuje na objęcie tym zwolnieniem łącznie małżonków. Skarżący wskazał, że taki sam pogląd został przedstawiony w wyrokach:

• WSA we Wrocławiu z dnia 10 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 949/09, z dnia 05 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 1904/09,
• WSA w Gdańsku z dnia 19 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 540/09, z dnia 09 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 901/09,
• WSA w Łodzi z dnia 07 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 343/09, z dnia 19 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 662/09, z dnia 17 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 757/09,
• WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 29 grudnia 2009 r., sygn. akt ISA/Go 551/09,
• WSA w Gliwicach z dnia 09 czerwca 2009 r., sygn. akt ISA/G1215/09, z dnia 19 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/G1 383/09, z dnia 19 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/G1 771/09, z dnia 06 września 2010 r., sygn. I SA/G1 643/10,
• WSA w Bydgoszczy z dnia 24 lutego 2009 r., syga. akt I SA/Bd 12/09,
• WSA w Szczecinie z dnia 18 lipca 2007 r., sygn. akt I SA/Sz 330/07.
  
  

Skarżący wskazał również na stanowisko NSA zawarte w wyroku z dnia 14 października 2010 r., sygn. akt IIFSK 949/09.

Jednocześnie skarżący zwrócił uwagę, że choć orzecznictwo sądowe nie ma w polskim systemie prawnym charakteru precedensowego, to w zakresie interpretacji podatkowych (ogólnych i indywidualnych) orzecznictwo to zyskuje szczególnie na znaczeniu. Zgodnie bowiem z art. 14a Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Orzecznictwo to ma więc normatywne przełożenie na tworzenie warunków jednolitego stosowania prawa podatkowego w płaszczyźnie ogólnej. Jeszcze większa jest jego rola w zakresie eliminowania wadliwych interpretacji, o czym stanowi art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej. Wolą ustawodawcy minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Tym samym orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności funkcjonujących w obrocie prawnym interpretacji, także interpretacji indywidualnych. Skoro więc organ wydający interpretacje indywidualne może w ramach działania ex oficio zmienić wydaną już uprzednio interpretację z racji stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza w przypadku, gdy na takowe orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie. Nie można bowiem przyjąć takiej wykładni powyższych przepisów, że z jednej strony ustawodawca nie nakłada na organ wydający interpretacje indywidualne obowiązku analizowania orzecznictwa zapadłego w innych sprawach dotyczącego analogicznych sytuacji prawnopodatkowych, a z drugiej strony przyjmuje jednocześnie, że pominięcie takiego orzecznictwa może być przyczyną zmiany tak wydanej interpretacji. Obowiązujący od dnia 01 lipca 2007 r. art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej wychodzi poza zasadę związania wyrokiem tylko w sprawie, w której on zapadł i nadaje orzecznictwu sądów administracyjnych walor normatywny także w stosunku do innych indywidualnych spraw załatwianych w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnych). Od tej daty orzecznictwo to stało się istotnym miernikiem legalności wydawanych interpretacji indywidualnych. Jego nieuzasadnione zaś pomijanie narusza wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 stycznia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1916/08, LEX 477390; analogicznie przyjęto w innym wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 3 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1435/09, LEX nr 549999). Rozważania te doznają wzmocnienia na gruncie wykorzystania przez Ministra Finansów orzecznictwa sądów administracyjnych przy budowaniu własnej strony internetowej. Otóż na stronie www.mf.gov.pl znajduje się zakładka „podatki”, a w niej „interpretacje i orzeczenia”, gdzie częstokroć przywołuje się wyroki sądów administracyjnych, szeregując je na równi z interpretacjami.

Mając powyższe na uwadze skarżący wniósł jak w sentencji.

Stosownie do art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy.

Mając na względzie powyższe, Dyrektor Izby w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów po rozpatrzeniu przedmiotowej skargi, która wpłynęła do tut. Biura dnia 03 października 2011 r. wniesionej przez Pana H. uwzględnia skargę w całości i stwierdza, że stanowisko skarżącego przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. Biura 06 maja 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie tzw. ulgi meldunkowej przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (w tym lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość),
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, iż sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment jego nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca w sierpniu 2004 r. pozostając w związku małżeńskim nabył spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego. Następnie w dniu 18 października 2007 r. prawo do opisanego powyżej lokalu przekształcone zostało w odrębną własność do lokalu mieszkalnego. Przedmiotowy lokal sprzedany został w dniu 22 grudnia 2010 r. osobie fizycznej.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że w sytuacji, w której podatnik nabył spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, a następnie nastąpiło ustanowienie na jego rzecz prawa odrębnej własności tego lokalu, za datę nabycia lokalu (nieruchomości), o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać dzień ustanowienia prawa odrębnej własności lokalu.

Z uwagi zatem na fakt, że w niniejszej sprawie przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo odrębnej własności nastąpiło w 2007 r., a więc nabycie przez wnioskodawcę przedmiotowego lokalu nastąpiło w 2007 r. a sprzedaż miała miejsce w 2010 r., czyli przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lokalu, to dochód z jego sprzedaży podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Dokonując oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia przedmiotowego lokalu należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl bowiem art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów o których mowa w ust. 6c ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jednakże zauważyć należy, iż ustawodawca przewidział w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, możliwości zwolnienia osiągniętego z tego tytułu przychodu z opodatkowania. Zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

-jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 21 ust. 21 tej ustawy).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 3 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy, do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust. 2, tj. podatnicy, którzy zbywają nieruchomości lub prawa nabyte w okresie od 01 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-niowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Wobec powyższego, zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

• okres zameldowania na pobyt stały nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,
• terminowe złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia; w przypadku uzyskania tego rodzaju przychodu w 2010 r. najpóźniej do dnia 30 kwietnia 2011 r.
  
  

Jeżeli zatem zostaną spełnione powyższe warunki podatnikowi przysługuje prawo do zwolnienia przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w trybie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy (tzw. ulga meldunkowa).

Zgodnie z art. 21 ust. 22 ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków co w konsekwencji oznacza, że spełnienie przez jednego z małżonków niezbędnego do skorzystania z ulgi meldunkowej warunku zameldowania na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy w zbywanym lokalu powoduje, że z przedmiotowej ulgi mogą skorzystać łącznie oboje małżonkowie. Jednocześnie podkreślić należy, że warunek złożenia w ustawowym terminie oświadczenia, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ww. ustawy dla skorzystania z ulgi meldunkowej przez oboje małżonków jest spełniony, w przypadku złożenia przedmiotowego oświadczenia przez małżonka spełniającego te warunki.

Należy jednak zaznaczyć, że ze zwolnienia może korzystać wyłącznie przychód ze zbycia budynku lub lokalu mieszkalnego. Przychód ze zbycia gruntu lub udziału w gruncie lub w prawie wieczystego użytkowania gruntu będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w sprzedanym w dniu 22 grudnia 2010 r. lokalu mieszkalnym wnioskodawca nie był zameldowany. Nie mniej jednak w okresie od dnia 31 marca 2006 r. do dnia 25 lutego 2011 r. na pobyt stały zameldowana w przedmiotowym lokalu była żona wnioskodawcy.

Dla skorzystania z przewidzianego przepisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy zwolnienia od podatku przez oboje małżonków wystarczającym jest, że warunek zameldowania na pobyt stały w sprzedawanym lokalu przez okres 12 miesięcy spełnia tylko jeden z małżonków. W stanie faktycznym warunek zameldowania na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy w zbywanym lokalu mieszkalnym został spełniony przez żonę wnioskodawcy. Zatem, mimo iż warunek zameldowania spełniła tylko żona wnioskodawcy, to mając na uwadze, że prawo do skorzystania z ulgi meldunkowej przysługuje również współmałżonkowi, który warunku zameldowania nie spełnił, należy uznać, że wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z ulgi, jeśli w ustawowym terminie tj. do 30 kwietnia 2011 r. złożono w urzędzie skarbowym oświadczenie o spełnieniu warunków do zwolnienia, przy czym wystarczającym jest aby przedmiotowe oświadczenie złożyła tylko żona wnioskodawcy.

Reasumując, stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. Biura w dniu 06 maja 2011 r. było prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe, należało orzec jak w sentencji.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku.

Stosownie do art. 73 § 1 pkt 1 ww. ustawy nadpłata powstaje z zastrzeżeniem § 2, z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. Doprecyzowanie powyższego stanowi zapis art. 73 § 2 pkt 1 ww. ustawy zgodnie, z którym dla podatników podatku dochodowego nadpłata powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego.

Stosownie z kolei do art. 75 § 1 Ordynacji przedmiotowej ustawy jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty. W myśl § 2 pkt 1 lit a) tegoż artykułu uprawnienie to przysługuje również podatnikom, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1, tj. z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa (np. ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych) wiąże powstanie takiego zobowiązania, jeżeli w zeznaniach (deklaracjach), wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek albo wykazali nadpłatę w wysokości mniejszej od należnej.

Stosownie do art. 75 § 3 Ordynacji w przypadkach, o których mowa w § 2 pkt 1 lit. a) i b) oraz w pkt 2 lit. a) i b), podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty są zobowiązani złożyć skorygowane zeznanie (deklarację).

Wniosek o stwierdzenie nadpłaty wraz z korektą deklaracji należy złożyć we właściwym urzędzie skarbowym. O zasadności wniosku złożonego przez stronę i wystąpieniu nadpłaty rozstrzyga właściwy organ podatkowy w wyniku przeprowadzonego postępowania.

Jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę (art. 75 § 4 Ordynacji). Stosownie natomiast do art. 77 § 1 pkt 6) ww. ustawy nadpłata podlega zwrotowi w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowanym zeznaniem (deklaracją) w przypadkach, o których mowa w art. 75 § 3, lecz nie wcześniej niż w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania lub deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2.

Zgodnie natomiast z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów upoważniony jest jedynie do wydawania interpretacji przepisów prawa, nie posiada natomiast kompetencji organów podatkowych do dokonywania zwrotu nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Należy podkreślić, że przedmiotem postępowania, w toku którego złożono skargę do WSA było wydanie wyłącznie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego. Dlatego Organ w zakresie swoich kompetencji w wyniku uwzględnienia skargi wydał wyłącznie interpretację indywidualną wskazując wnioskodawcy jakie przepisy prawa podatkowego znajdują zastosowanie w jego sprawie i jaki przychód korzysta ze zwolnienia. Natomiast w kwestii dotyczącej zwrotu podatku wnioskodawca winien zwrócić się do właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejsze rozstrzygnięcie. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice w terminie 30 dni od daty jej doręczenia – za pośrednictwem organu, który wydał rozstrzygnięcie (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.