INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Ośrodka Medycyny Pracy, przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2011 r. (data wpływu 30 maja 2011 r.) uzupełnionym pismami z dnia 9 sierpnia 2011 r. (data wpływu do BKIP w Piotrkowie Trybunalskim 11 sierpnia 2011 r.) i z dnia 30 sierpnia 2011 r. (data wpływu do BKIP w Piotrkowie Trybunalskim 31 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania podatku VAT z faktur dokumentujących zakupy w latach 2007-2010 związanych z realizacją projektu pod nazwą „…” – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania podatku VAT z faktur dokumentujących zakupy w latach 2007-2010 związanych z realizacją projektu pod nazwą „…”.

Wniosek uzupełniono pismami z dnia 9 sierpnia 2011 r. (data wpływu 11 sierpnia 2011 r.) i z dnia 30 sierpnia 2011 r. (data wpływu 31 sierpnia 2011 r.) w zakresie doprecyzowania zaistniałego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny.

Ośrodek Medycyny Pracy realizuje projekt nr pod nazwą "…" projekt jest współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, program operacyjny: Regionalny Program Operacyjny Województwa na lata 2007-2013". Ośrodek Medycyny Pracy prowadzi wyłącznie działalność polegającą na świadczeniu usług z zakresu ochrony zdrowia (PKWiU ex 85).

Obowiązująca do dnia 31 grudnia 2010 r. treść załącznika nr 4 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zmianami) obejmowała zwolnieniem od podatku VAT „usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej, z wyłączeniem usług weterynaryjnych". Zgodnie z tym zapisem podatek VAT zawarty w fakturach dokumentujących realizację ww. projektu w całości był zaliczany jako koszt. W znowelizowanej obowiązującej od 1 stycznia 2011 r. ustawie o podatku od towarów i usług zwolnienie od podatku VAT w zakresie ochrony zdrowia, obejmuje tylko „usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej".

Nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług objęła podatkiem VAT część usług medycznych dotychczas zwolnionych z podatku.

W obowiązującym od 1 stycznia 2011 roku stanie prawnym w Wojewódzkim Ośrodku Medycyny Pracy przyjęto do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od kwoty podatku należnego proporcję uzgodnioną z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 9.08.2011 r. wskazano:

1. Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług od dnia 01.04.2004 r.
2. Nabycie towarów i usług było i jest dokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Wnioskodawcę.
3. W ramach realizacji projektu dokonano:
1. gruntownej przebudowy i modernizacji kondygnacji przyziemia wraz instalacjami: instalacja co, instalacja c.t, węzeł cieplny, wentylacja mechaniczna, klimatyzacja, instalacja wodno-kanalizacyjna, instalacja elektryczna, instalacja teletechniczna;
2. gruntownej przebudowy i modernizacji części budynku zwanej „łącznikiem" wraz z instalacjami: instalacja co, instalacja ct, klimatyzacja, wentylacja, instalacja wodno - kanalizacyjna, instalacja elektryczna, instalacja teletechniczna,
3. wyposażenia kondygnacji przyziemia w meble, komputery, sprzęt i aparaturę medyczną dla celów: laboratorium, pracowni RTG oraz pracowni rehabilitacyjnych,
4. wyposażenia w meble, komputery i inne akcesoria „łącznika" z przeznaczeniem na cele biurowo – administracyjne.

4. W 2011 roku Wnioskodawca ponosi wydatki związane z realizacją projektu refundowane ze środków unijnych z programu RPOW na lata 2007-2013.
5. Realizacja projektu dotycząca przebudowy i modernizacji „łącznika", jest na trwale związana z gruntem. Łącznik stanowi część budynku głównego i jest trwale związany z gruntem.
6. Wydatki ponoszone w 2011roku związane z realizacją inwestycji mają związek zarówno z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT jak i czynnościami zwolnionymi z opodatkowania podatkiem VAT.
7. Mienie powstałe w wyniku realizacji projektu w latach 2007-2010 służy obecnie w 2011 r. zarówno sprzedaży opodatkowanej jak i sprzedaży zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT.
8. Wydatki poniesione w latach 2007-2010 związane z inwestycją miały w tym okresie związek wyłącznie z czynnościami zwolnionymi z opodatkowania podatkiem VAT.
   
   

W uzupełnieniu wniosku z dnia 30.08.2011 r. wskazano:

1. Nakłady poniesione na remont i modernizację budynku zwiększyły jego wartość początkową.
2. Budynek, o którym mowa we wniosku jest zaliczany do środków trwałych Wnioskodawcy.
3. Wartość początkowa nieruchomości przekracza 15.000 zł. Wartość przed modernizacją – 620.139,38 zł.
4. Remontowana nieruchomość była oddawana do użytkowania w częściach:
• łącznik oddano do użytkowania w sierpniu 2010 r.,
• pozostałą część budynku (kondygnację przyziemia) oddano w marcu 2011 r. Od tej daty działała w przyziemiu pracownia RTG, pomieszczenia laboratorium wyposażono w meble i oddano do użytkowania w sierpniu 2011 r., pracownie rehabilitacji będą oddane do użytkowania 1 września 2011 r.
2. 1. Elementy wyposażenia, które spełniają kryteria środka trwałego są zaliczane do środków trwałych (wartości niematerialne i prawne nie wystąpiły).
   2. W kilku przypadkach wartość elementów wyposażenia przekracza kwotę 15.000 zł, mianowicie:
   • aparat RTG – wartość – 736.271,00 zł,
   • komplet regałów do archiwum – wartość – 56.486,00 zł,
   • automatyczna myjnia – dezynfekator – wartość – 46.440 zł.
3. Wyposażenie – data oddania do użytkowania
1. Łącznik:
• 12 zestawów komputerowych – zakupione w czerwcu 2010 r., oddane do użytkowania w sierpniu 2010 r. (zaliczone do środków trwałych),
• meble – zakupione w czerwcu 2010 r., oddane do użytkowania w sierpniu 2010 r. (zestawy meblowe spełniające kryteria środka trwałego zakwalifikowanego do środków trwałych),
• komplet regałów do archiwum – zakupione w czerwcu 2010 r., oddane do użytkowania w sierpniu 2010 r. zaliczone do środków trwałych.
2. Kondygnacja przyziemia
   1. Sprzęt specjalistyczny
   • aparat RTG zakupiony – zakupiony w grudniu 2010 r., oddany do użytkowania w marcu 2011 r., zaliczony do środków trwałych,
   • automatyczna myjnia – dezynfekator zakupiona w czerwcu 2011 r., oddana do użytkowania w sierpniu 2011 r., zaliczona do środków trwałych,
   • chłodziarki, szafy chłodnicze – zakupione w czerwcu 2011 r., oddane do użytkowania w sierpniu 2011 r., zaliczone do środków trwałych,
   • sprzęt do pracowni rehabilitacyjnych – zakupiony w grudniu 2010 r. – będzie użytkowany – od 1 września 2011 r.

   Poszczególne elementy sprzętu specjalistycznego spełniające kryteria środka trwałego zostaną zaliczone do środków trwałych.

   2. Wyposażenia meblowe:
   • meble do poszczególnych pracowni: RTG, rehabilitacyjnych i laboratorium – zakupione w sierpniu 2011 r. do pracowni RTG i laboratorium oddane do użytkowania w sierpniu 2011 r. Do pracowni rehabilitacyjnych oddanie do użytkowania nastąpi od 1 września 2011 r. Zestawy meblowe spełniające kryteria środka trwałego zostaną zaliczone do środków trwałych.
     
     

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w odniesieniu do projektu o którym mowa we wniosku ORD-IN, Ośrodek Medycyny Pracy może odzyskać podatek VAT, który w latach 2007-2010 został zaliczony jako koszt...

Zdaniem Wnioskodawcy, w latach 2007-2010 Ośrodek Medycyny Pracy prowadził wyłącznie działalność polegającą na świadczeniu usług z zakresu ochrony zdrowia symbol PKWiU ex 85. Świadczone usługi znajdowały się w wykazie usług zwolnionych z podatku VAT, podatek VAT w całości stanowił koszt. W świetle powyższego wyjaśnienia, Ośrodek Medycyny Pracy nie ma możliwości odzyskania podatku VAT za ten okres w całości ani w części.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Art. 43 ust. 1 pkt 18 stanowi, że zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Według art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 (nie ma to zastosowania w przedmiotowej sprawie).

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowany realizuje projekt pod nazwą „…". Nabycie towarów i usług jest dokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Wnioskodawcę. W ramach realizacji projektu dokonano: gruntownej przebudowy i modernizacji kondygnacji przyziemia wraz z instalacjami: instalacja co, instalacja ct, węzeł cieplny, wentylacja mechaniczna, klimatyzacja, instalacja wodno – kanalizacyjna, instalacja elektryczna, instalacja teletechniczna, gruntownej przebudowy i modernizacji części budynku zwanej „łącznikiem” wraz z instalacjami: instalacja co, instalacja c.t, klimatyzacja, wentylacja, instalacja wodno – kanalizacyjna, instalacja elektryczna, instalacja teletechniczna, wyposażenia kondygnacji przyziemia w meble, komputery, sprzęt i aparaturę medyczną dla celów: laboratorium, pracowni RTG oraz pracowni rehabilitacyjnych, wyposażenia w meble, komputery i inne akcesoria „łącznika” z przeznaczeniem na cele biurowo – administracyjne.

Wydatki ponoszone w 2011 r. związane z realizacją inwestycji mają związek zarówno z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, jak i czynnościami zwolnionymi z opodatkowania podatkiem VAT. Wnioskodawca wskazał, że może odliczać podatek VAT z faktur dokumentujących zakup towarów i usług na rzecz realizowanego projektu, ponieważ uzgodnił z naczelnikiem urzędu skarbowego proporcję, ale w przedmiotowym wniosku nie została podana wartość tej proporcji.

Mienie powstałe w wyniku realizacji projektu w latach 2007 – 2010 służy w 2011 r. zarówno sprzedaży opodatkowanej, jak i sprzedaży zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT.

Wydatki poniesione w latach 2007-2010 związane z inwestycją miały w tym okresie związek wyłącznie z czynnościami zwolnionymi z opodatkowania podatkiem VAT. Nakłady poniesione na remont i modernizację budynku zwiększyły jego wartość początkową. Budynek, o którym mowa we wniosku jest zaliczany do środków trwałych Wnioskodawcy. Wartość początkowa nieruchomości przekracza 15.000 zł. Wartość przed modernizacją wynosiła 620.139,38 zł. Remontowana nieruchomość była oddawana w częściach: łącznik oddano do użytkowania w sierpniu 2010 r., pozostałą część budynku (kondygnację przyziemia) oddano w marcu 2011 r. (od tej daty działa w przyziemiu pracownia RTG).

Elementy wyposażenia, które spełniają kryteria środka trwałego są zaliczane do środków trwałych. Wartości niematerialne i prawne nie wystąpiły. W kilku przypadkach wartość elementów wyposażenia zaliczonych do środków trwałych przekroczyła kwotę 15.000 zł, a mianowicie: aparat RTG (wartość 736.271,00 zł), komplet regałów do archiwum (wartość 56.486,00 zł), automatyczna myjnia – dezynfekator (46.440 zł) .

Do użytkowania oddano następujące wyposażenie: łącznik (zaliczone do środków trwałych: 12 zestawów komputerowych – zakupione w czerwcu 2010 r. oddane do użytkowania w sierpniu 2010 r., meble zakupione w czerwcu 2010 r., oddane do użytkowania w sierpniu 2010 r., komplet regałów do archiwum – zakupione w czerwcu 2010 r., oddane do użytkowania w sierpniu 2010 r.), kondygnacja przyziemia (zaliczone do środków trwałych: sprzęt specjalistyczny tj. aparat RTG- zakupiony w grudniu 2010 r., oddany do użytkowania w marcu 2011 r., automatyczna myjnia – dezynfekator zakupiona w czerwcu 2011 r., oddana do użytkowania w sierpniu 2011 r.; chłodziarki i szafy chłodnicze – zakupione w czerwcu 2011 r., oddane do użytkowania w sierpniu 2011 r., oraz sprzęt do pracowni rehabilitacyjnych – zakupiony w grudniu 2010 r., który będzie użytkowany od 1 września 2011 r.; wyposażenie meblowe, tj. meble do poszczególnych pracowni: RTG, rehabilitacyjnych i laboratorium – zakupione w sierpniu 2011 r., przy czym meble do pracowni RTG i laboratorium zostały oddane do użytkowania w sierpniu 2011 r., a meble do pracowni rehabilitacyjnych oddane do użytkowania 1 września 2011 r.).

Wnioskodawca wskazał, że poszczególne elementy sprzętu specjalistycznego spełniające kryteria środka trwałego zostaną zaliczone do środków trwałych. Zestawy meblowe spełniające kryteria środka trwałego zostaną zaliczone do środków trwałych.

W przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 ustawy.

Na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Według art. 90 ust. 4 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

W myśl art. 90 ust. 10 ustawy w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1. przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2. nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.
   
   

Art. 90a ust. 1 ustawy stanowi, że w przypadku gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3-10, zastosowaną przy odliczeniu.

Jak stanowi art. 90a ust. 2 w przypadku, o którym mowa w ust. 1, przepisu art. 8 ust. 2 nie stosuje się.

Na podstawie art. 91 ust. 1 ustawy po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego. W tym miejscu należy zaznaczyć, iż przepis ten stosuje się począwszy od korekt dokonywanych za rok 2011.

W świetle art. 91 ust. 2 ustawy w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Art. 91 ust. 3 ustawy stanowi, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W myśl art. 91 ust. 4 ustawy w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Według art. 91 ust. 7 ustawy przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W myśl art. 91 ust. 7 b ustawy w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Art. 91 ust. 7c stanowi, że jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Według art. 91 ust. 7d ustawy w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Ponadto zgodnie z art. 91 ust. 8 korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, gdy nabycie towarów nastąpiło w okresie, kiedy prawo do obniżenia podatku należnego Wnioskodawcy nie przysługiwało. Wnioskodawca nie miał możliwości skorzystania z prawa odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów związanych z realizacją zadania inwestycyjnego, na podstawie cyt. wyżej art. 86 ust. 1 ustawy, bowiem w momencie nabycia towary i usługi były związane ze świadczeniem usług w zakresie ochrony zdrowia, które do dnia 31.12.2010r. korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Jak wskazano we wniosku, w związku z nowelizacją ustawy o podatku od towarów i usług, z dniem 1 stycznia 2011r., Wnioskodawca będzie świadczył usługi zarówno opodatkowane podatkiem VAT jak i usługi korzystające ze zwolnienia podatkiem VAT.

W przedmiotowej sprawie zmiana przeznaczenia nastąpiła w styczniu 2011r., od tego momentu zmodernizowany łącznik oraz środki trwałe oddane do użytkowania w 2010r. będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych jak i zwolnionych. Również towary i usługi nabyte w okresie 2007-2010, które do końca 2010r. nie zostały oddane do użytkowania, od stycznia 2011r. będą związane zarówno ze sprzedażą opodatkowaną jak i zwolnioną.

Zatem biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa należy wskazać, że Wnioskodawca, w związku ze świadczeniem od stycznia 2011r. usług opodatkowanych podatkiem VAT jak i korzystających ze zwolnienia, będzie miał prawo do złożenia przedmiotowych korekt w zakresie podatku naliczonego.

Ponieważ Zainteresowany w momencie ponoszenia nakładów nie miał prawa do odliczenia, a w wyniku nowelizacji przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, część usług świadczonych przez Wnioskodawcę od 1 stycznia 2011r. nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT lecz podlega opodatkowaniu, tym samym nastąpiła zmiana w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca będzie więc zobowiązany dokonać korekty podatku naliczonego, stosownie do cyt. wyżej art. 91 ust. 7, ust. 7a, ust. 7b, ust. 7c, ust. 7d ustawy, z uwzględnieniem zasad wskazanych w art. 90 i art. 91 ustawy ale tylko pod warunkiem, że zmiana przeznaczenia nastąpi w okresach korekty, wskazanych w tych przepisach, a także pod warunkiem, iż zastosowanie korekt podatku naliczonego nastąpi w takiej części, w jakiej nabyte towary i usługi wykorzystywane są do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż w zaistniały stanie faktycznym sprawy nie ma możliwości odzyskania podatku VAT za okres 2007-2010 w całości ani w części, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Informuje się ponadto, iż przepis art. 91 ust. 1 ustawy, do dnia 31 marca 2011 r. posiadał następujące brzmienie: "Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4, a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych".

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania podatku VAT z faktur dokumentujących zakupy w latach 2007-2010 związanych z realizacją projektu pod nazwą „…”. Natomiast wniosek w części dotyczącej prawa do odliczenia w 2011 r. podatku VAT z faktur dokumentujących zakup towarów i usług, w związku z realizacją projektu pod nazwą „…”, został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem nr IPTPP1/443-277/11-6/JM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.