INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2011 r. (data wpływu 2 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla świadczonych usług kulturalnych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 maja 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla świadczonych usług kulturalnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi m.in. zajęcia z nauki tańca. Wpis do ewidencji działalności gospodarczej zawiera następujące formy dotyczące zajęć ruchowo-edukacyjnych:

• pozaszkolne formy edukacji artystycznej - PKD 85.52.Z,
• pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane - PKD 85.59.Z,
• działalność związana z wystawianiem przedstawień artystycznych - PKD 90.01 .Z,
• działalność wspomagająca wystawianie przedstawień artystycznych - PKD 90.02.Z,
• działalność obiektów kulturalnych - PKD 90.04.Z.,

Działalność ta obejmuje następujące zagadnienia:

1. związane z ruchem i rytmiką (tańce dziecięce, nowoczesne-młodzieżowe, towarzyskie, latinosolo, danceaerobik),
2. ćwiczenia wg własnych układów choreograficznych,
3. przygotowanie do indywidualnych oraz zorganizowanych występów, wg własnych układów sceniczno-choreograficznych,
4. występy zorganizowanych grup artystycznych.

Na podstawie uzyskanej, pisemnej informacji z Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 31 października 2008 r., Wnioskodawca klasyfikował wykonywane usługi jako zajęcia taneczne zwolnione od podatku i na fakturach VAT wystawianych za wykonane usługi używał symbolu PKWiU 92.34.12-00.00.

W latach 2009 i 2010 Wnioskodawca świadczył usługi nauki tańca (nowoczesnego, lacinosolo i towarzyskiego) w ramach m.in. „umów o dzieło) dla grup zorganizowanych z następujących instytucji:

1. Sąd Rejonowy,
2. Ochotnicza Straż Pożarna,
3. Gimnazjum Publiczne,
4. Ośrodek Pomocy Społecznej
,
5. Sąd Rejonowy w P.,

W większości przypadków zajęcia szczególnie dzieci i młodzieży kończyły się w formie koncertów dla najbliższych lub lokalnych imprezach typu: Dni Miasta, Szkoły lub Gminy na których były pokazywane wyuczone układy choreograficzne. Oprócz tego Wnioskodawca prowadzi zajęcia z dziećmi i młodzieżą na własnej sali tanecznej. Aktualnie z nowelizacją ustawy o podatku od towarów i usług z dniem 1 stycznia 2011 r. Wnioskodawca dla świadczonych przez siebie usług stosuje 23 % stawkę podatku. Wskazano również, iż jeden ze wspólników posiada potwierdzenie umiejętności instruktorskich wydane przez Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego (wpis i zaświadczenie z dnia 6 lipca 2010 r.)

W uzupełnieniu do wniosku, Wnioskodawca poinformował, iż nie jest jednostką objętą wpisem do systemu oświaty, albowiem wg Wnioskodawcy rejestracja jego nie dotyczy i jest dobrowolna. Wyjaśniono ponadto, iż placówki oświatowe podlegają pod gminy, urzędy miast, powiaty, a Wnioskodawca jako „szkoła artystyczna i sportowa” podlega władzom centralnym tj. Ministerstwu, które patronuje szkoleniom i wydawaniu dokumentów potwierdzających posiadane kwalifikacje. W przypadku Wnioskodawcy jest to zaświadczenie w formie dyplomu wydane na uczestnika dwuletnich studiów specjalistycznych – Panią Marię Z. Oprócz powyższego zaświadczenia Wnioskodawca dołączył poświadczenie ukończenia instruktorskiego kursu kwalifikacyjnego przez p. Marię Z., w dziedzinie tańca towarzyskiego wydane przez Narodowe Centrum Kultury. Podkreślono, że wspólnik Pani Maria Z. wnosi pracę własną, jako wkład do firmy – dlatego też wnioskodawcą jest Spółka cywilna oraz świadczy usługi na podstawie umów o dzieło, w których są klauzule o wykonywaniu zlecenia osobiście i udzielaniu licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów, umowy są finansowane głównie z programów UE.

Dodatkowo Wnioskodawca poinformował, że działalność szkoleniowa jest działalnością sezonową (tj. zajęcia prowadzone są w roku szkolnym od września do czerwca następnego roku. Wnioskodawca zauważył, że zgodnie z art. 43 ust. 18 ustawy, zwolnienia o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się pod warunkiem, że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuacje lub doskonalenie świadczonych usług. Czynsz za najem sal płacony jest przez cały rok kalendarzowy. Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień podatkowych i dotacji budżetowych, wykonuje pracę oświatowo-wychowawczą finansowaną tylko z portfela rodziców. Ponadto Wnioskodawca stwierdził, że nie jest w stanie świadczyć usług na konkurencyjnym poziomie cenowym do Młodzieżowego Domu Kultury, dlatego nie zachodzą w tym przypadku przesłanki wynikające z art. 43 ust. 17 lit. b ustawy, zgodnie z którym ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie korzystają dostawa towarów lub świadczenie usług ściśle związana z usługami podstawowymi, jeśli ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w przedstawionej sytuacji Wnioskodawca podlega zwolnieniu przedmiotowo - podmiotowemu w zakresie podatku od towarów i usług wykonując usługi zakwalifikowane jako:

1. pozaszkolne formy edukacji artystycznej wg PKD 85.52.Z.
2. pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane wg PKD 85.59.Z.
3. działalność związana z wystawianiem przedstawień artystycznych wg PKD 90.01 .Z.
4. działalność wspomagająca wystawianie przedstawień artystycznych wg PKD 90.02.Z.
5. działalność obiektów kulturalnych wg PKD 90.04.Z.

na podstawie art. 43 ust. 33 pkt. a i b ustawy o VAT (Dz.U. 2004 nr 54 poz. 535 z późn. zm.)...

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadząc działalność gospodarczą jako:

• pozaszkolne formy edukacji artystycznej wg PKD 85.52.Z.
• pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane wg PKD 85.59.Z.
• działalność związana z wystawianiem przedstawień artystycznych wg PKD 90.01 .Z.
• działalność wspomagająca wystawianie przedstawień artystycznych wg PKD 90.02.Z.
• działalność obiektów kulturalnych wg PKD 90.04.Z.

Wnioskodawca powinien podlegać zwolnieniu przedmiotowo-podmiotowemu (zaświadczenie z dnia 6 lipca 2010 r. wydane przez Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego) w zakresie podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 33 pkt a i b ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto Wnioskodawca uważa, że jest tzw. innym podmiotem tworzącym kulturę (wg Wnioskodawcy różne formy tańca to edukacja kulturalna), prowadzonym przez osobę fizyczną wpisaną do rejestru Narodowego Centrum Kultury i kierującą, jako wspólnik Spółką, która tworzy niepubliczną (prywatną) instytucję kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Prowadząc zatem taką działalność Wnioskodawca uważa, że powinien podlegać zwolnieniu przedmiotowo-podmiotowemu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (…).

Z dyspozycji, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W świetle art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), system oświaty obejmuje placówki oświatowo-wychowawcze, w tym szkolne schroniska młodzieżowe, umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień oraz korzystanie z różnych form wypoczynku i organizacji czasu wolnego.

Według art. 82 ust. 1 tej ustawy, osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Treść art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy stanowi implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 18 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (DZ. Urz. UE L 347), państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Jednocześnie wskazać należy, iż przeciwieństwie do stanu prawnego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2010 r., zgodnie z którym wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem od towarów i usług następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU), w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. zwolnienie określone w powyższym przepisie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Zatem, bez znaczenia dla możliwości skorzystania przez podatnika z tego zwolnienia pozostaje kwestia sklasyfikowania tych czynności w odpowiednim grupowaniu statystycznym – istotny jest faktyczny charakter tych czynności, jak również podmiotowość świadczącego usługi.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1. podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2. indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia do 31 marca 2011 r., zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Od 1 kwietnia 2011 r. ww. art. 43 ust. 17 – w myśl art. 1 pkt 13 lit. d) ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332) – otrzymał brzmienie: „zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia”.

Zgodnie z art. 1 pkt 13 lit. e) powołanej nowelizacji z dnia 18 marca 2011 r. do art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług dodaje się ust. 17a, stosownie do którego, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a), mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

W świetle art. 43 ust. 18 ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Jak wynika z treści art. 43 ust. 19, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1. usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;
2. wstępu:



1. na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,
2. do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,
3. do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;



3. wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;
4. usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;
5. działalności agencji informacyjnych;
6. usług wydawniczych;
7. usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;
8. usług ochrony praw.

Powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 33 stanowi również implementację do polskiego porządku prawnego art. 132 ust. 1 lit. n) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347), zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlega świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawa towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

W analizowanej sprawie zwrócić uwagę należy na cel zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy. Brzmienie tego przepisu wskazuje, że ze zwolnienia od podatku korzystać mogą usługi w zakresie kultury oraz dostawa towarów ściśle z tymi usługami związana. Jednakże, usługi te – aby mogły korzystać ze zwolnienia – świadczone muszą być przez specyficzne podmioty. Polski prawodawca określił te podmioty, wymieniając je w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, jako: podmioty prawa publicznego; podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym; wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej; indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

W tym miejscu należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 13, poz. 123 ze zm.), działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

W rozumieniu art. 2 tej ustawy, formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca, jako spółka cywilna, w ramach swojej działalności świadczy usługi ruchowo-edukacyjne, polegające na nauce tańca. Opisane usługi Wnioskodawca sklasyfikował w PKWiU w grupowaniu 92.34.12-00.00., jako usługi związane z działalnością sal balowych, dyskotek i instruktorów tańca. Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania to opisane we wniosku usługi nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a.

Jednocześnie wskazać należy, że świadczone usługi, polegające na nauce tańca, wiąże się niewątpliwie działalnością kulturalną. Jednakże Spółka nie spełnia definicji żadnego z podmiotów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, uprawnionych do korzystania ze zwolnienia od podatku. Ponadto, Wnioskodawca jako spółka cywilna, nie może być uznany za indywidualnego twórcę. Tym samym nie jest również podmiotem wymienionym w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy.

A zatem, biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności faktyczne sprawy oraz treść powołanych w tym zakresie przepisów prawa, stwierdzić należy, że świadczone przez Spółkę cywilną usługi, o których mowa we wniosku nie korzystają ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a, jak również art. 43 ust.1 pkt 33, tym samym podlegają opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 23%

Końcowo, zaznacza się iż analiza dokumentów załączonych do wniosku nie mieści się w dyspozycji art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W związku z tym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.