INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2011 r. (data wpływu 7 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozliczenia straty za rok podatkowy 2009 - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości odliczenia straty za rok podatkowy 2009.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie zezwolenia uzyskanego we wrześniu 2000 r. Dochód z działalności określonej w zezwoleniu korzysta w 100% ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych do dnia 31 grudnia 2011 r. (mały przedsiębiorca).

W 2009 r., prowadząc działalność gospodarczą wynikającą z zezwolenia, Wnioskodawca zawarł także z bankiem tzw. opcje walutowe, które były przez niego zaliczone do działalności tzw. pozastrefowej, z której dochód podlegał opodatkowaniu. Na początku roku 2009 Wnioskodawca uzyskiwał zysk z realizacji opcji i odprowadzał podatek dochodowy. Jednak na koniec roku 2009 poniósł znaczną stratę z realizacji tychże opcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy powstałą stratę za 2009 r. (wykazaną w CIT 8 jako różnica: strata z opcji walutowych - dochód z działalności strefowej = strata do rozliczenia) Wnioskodawca będzie mógł rozliczyć z dochodami z działalności przedsiębiorstwa osiągniętymi w następnych latach, t.j. w roku 2012 i 2013 (po 50%) już po wygaśnięciu zwolnienia dochodów strefowych z opodatkowania (31 grudnia 2011 r.)...

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on mógł rozliczyć stratę za 2009 r. według CIT 8 z dochodami osiągniętymi w następnych latach podatkowych, t.j. w 2012 r. i 2013 r., gdyż już w tych latach nie będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego, więc cały dochód z działalności będzie opodatkowany, a strata do rozliczenia powstała co prawda w trakcie korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego, ale na działalności pozastrefowej (opcje walutowe) nie zwolnionej z podatku dochodowego, tylko opodatkowanej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), podstawę opodatkowania tym podatkiem – z zastrzeżeniem art. 21 (przychody z określonych w tym przepisie tytułów uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników niemających siedziby lub zarządu na jej terytorium) i art. 22 (dochody/przychody z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej) – stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo w art. 7a ust. 1, po dokonaniu odliczeń, o których mowa w tym przepisie.

W myśl art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; w sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ww. ustawy).

Ustawodawca zdecydował jednocześnie, że nie wszystkie przychody i koszty ich uzyskania rozpoznane przez podatnika, wpływają na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym. W myśl art. 7 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się bowiem:

1. przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku,
2. przychodów wymienionych w art. 21 i 22, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się przychody wymienione w art. 21, jeżeli związane są z działalnością zakładu,
3. kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody te zostały uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na zagraniczny zakład,
4. strat przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych - w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, z wyjątkiem przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową,
5. strat przedsiębiorstw państwowych przejmowanych lub nabywanych na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji.

Stosownie do art. 7 ust. 4 omawianej ustawy - analogicznie, jak w przy ustalaniu dochodu tworzącego podstawę opodatkowania - przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3, a w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, także straty przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych, z wyjątkiem przekształconych spółek kapitałowych w inne spółki kapitałowe. Na mocy ust. 4a tego artykułu, przy ustalaniu straty nie uwzględnia się również strat przedsiębiorstw państwowych przejmowanych lub nabywanych na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji.

Do źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z których dochody są wolne od podatku, należy m.in. działalność gospodarcza prowadzona przez podatnika na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia – w okresie wynikającym z przepisów normujących zasady korzystania z tego zwolnienia.

Zasady i tryb ustanawiania specjalnych stref ekonomicznych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zarządzania takimi strefami oraz szczególne zasady i warunki prowadzenia na ich terenie działalności gospodarczej reguluje ustawa z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, poz. 600 ze zm.; tekst jednolity - Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.). Przepis art. 12 tej ustawy stanowi o zwolnieniu od podatku dochodowego dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą.

Wobec powyższego:

• przychody z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, uzyskane w okresie, gdy dochody z tego źródła są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych,
• koszty uzyskania ww. przychodów,

nie są uwzględniane przy ustalaniu dochodu albo straty, o których mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, w przypadku, gdy w danym roku podatkowych przychody z działalności strefowej, z której dochód podlega zwolnieniu są niższe niż koszty ich uzyskania, różnica tych wartości nie stanowi straty, o której mowa w art. 7 ust. 2. Strata osiągnięta na działalności strefowej w okresie, w którym dochód z tej działalności objęty jest zwolnieniem, nie ma charakteru straty podatkowej.

Zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, o wysokość straty, o której mowa w ust. 2, poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Powołane unormowanie dotyczy straty będącej ujemną różnicą przychodów osiągniętych w danym roku podatkowym ze źródła przychodów, z którego dochody są uwzględniane w podstawie opodatkowania nad kosztami ich uzyskania – nadwyżką kosztów uzyskania ww. przychodów rozliczanych w danym roku podatkowym nad uzyskanymi w tym roku przychodami.

Wartość takiej straty może obniżać dochód podatnika w okresie najbliższych, kolejnych pięciu latach podatkowych. Podatnik ma możliwość wyboru, w których spośród tych pięciu lat i w jakiej wysokości dokona odliczeń, z zachowaniem warunku, że dopuszczalna kwoty odliczenia w roku podatkowym nie może przekroczyć połowy kwoty poniesionej straty.

Możliwość rozliczenia straty podatkowej przez podatnika jest uzależniona od wystąpienia dochodu do opodatkowania. Brak dochodu do opodatkowania jest równoznaczny z brakiem dochodu, który miałby zostać obniżony o odpowiednią część straty. Nie ma zatem możliwości rozliczenia straty podatkowej w roku podatkowym, w którym nie osiągnięto dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W skrajnym przypadku, kiedy w kolejnych pięciu latach podatkowych nie wystąpi dochód, strata podatkowa nie zostanie rozliczona.

W przedstawionej sytuacji faktycznej, Spółka uzyskująca (do dnia 31 grudnia 2011 r.):

• przychody z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, t.j. ze źródła przychodów, z którego dochody są wolne od podatku, oraz
• przychody z działalności innej niż ww. działalność strefowa, t.j. ze źródeł, z których dochód jest uwzględniany w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych,

w roku podatkowym 2009 rozpoznała stratę na drugiej z ww. działalności, którą wykazała w zeznaniu o wysokości dochodów / osiągniętej straty za rok podatkowy 2009 (w zeznaniu CIT-8 za 2009 r.).

Rozważając możliwość obniżenia dochodów Wnioskodawcy za lata podatkowe 2012 i 2013 o wartość straty podatkowej za rok podatkowy 2009, należy stwierdzić, że skoro:

• jak wskazał Wnioskodawca, przedmiotowa strata nie jest związana z działalnością strefową, z której dochody objęte są zwolnieniem – nie została ustalona w oparciu o przychody i koszty ich uzyskania, o których mowa w art. 7 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (nie stanowi zatem nadwyżki kosztów uzyskania przychodów ze źródła, z którego dochody są wolne od podatku, nad tymi przychodami),
• strata ta nie została wcześniej rozliczona dla celów podatkowych,
• pięć kolejnych lat podatkowych Spółki po roku podatkowym 2009 to lata: 2010, 2011, 2012, 2013, 2014,
• w latach podatkowych 2012 i 2013 Spółka osiągnie dochód, o którym mowa w art. 7 ust. 2 ww. ustawy,
• Spółka nie przekroczy – wynoszącego 50% kwoty straty – limitu wysokości obniżenia dochodu o poniesioną stratę w danym roku podatkowym,

może ona obniżyć dochody osiągnięte w 2012 i 2013 roku o wartość przedmiotowej straty (maksymalnie o 50% kwoty straty w każdym z tych lat podatkowych), na podstawie art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, Wnioskodawca prawidłowo ocenił, że strata w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poniesiona w roku podatkowym 2009 r. (wykazana w zeznaniu CIT-8 za ten rok podatkowy), będzie mogła zostać przez niego rozliczona z dochodami w rozumieniu art. 7 ust. 2 omawianej ustawy osiągniętymi za lata podatkowe: 2012 i 2013 (po 50% kwoty starty w każdym z tych lat podatkowych).

Należy przy tym wyjaśnić, że – mając na względzie zakres wniosku Spółki – wydając niniejszą interpretację indywidualną tutejszy organ nie oceniał kwestii prawidłowości uznania transakcji tzw. opcji walutowych za źródło przychodów, z którego dochód jest uwzględniany w podstawie opodatkowania oraz ustalenia wartości przedmiotowej straty.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.