INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2011 r. (data wpływu 26 maja 2011 r.) uzupełniony pismem z dnia 10 sierpnia 2011 r. (data wpływu 12 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu usług cateringowych i stołówkowych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu usług cateringowych i stołówkowych. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 sierpnia 2011 r. (data wpływu 12 sierpnia 2011 r.) o doprecyzowanie zaistniałego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. prowadzi działalność opodatkowaną. Spółka w ramach prowadzonej działalności nabywa od podmiotów trzecich usługi cateringowe i stołówkowe. Zakup usług cateringowych ma miejsce w przypadku spotkań z kontrahentami, w trakcie narad i szkoleń organizowanych dla pracowników. W przypadku zakupu usług stołówkowych sp. z o.o., wypełnia nałożony na nią jako pracodawcę przepis art. 232 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.) obowiązek zapewnienia posiłków profilaktycznych pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych. Szczegółowo przypadki i warunki ich wydawania zostały określone w przepisach rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. Nr 60, poz. 279).

Do dnia 31 grudnia 2010 r. podatek naliczony od usług cateringowych i stołówkowych jako klasyfikowanych pod pozycją 55.5 PKWiU był odliczany przez Spółkę od podatku VAT należnego, stosownie do reguł przewidzianych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka nie odliczała natomiast podatku naliczonego VAT od usług gastronomicznych sklasyfikowanych pod pozycją 55.3 PKWiU. Podstawą przyjęcia powyższych zasad była treść art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług, w myśl którego obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób, jako że usługi cateringowe i stołówkowe nie były traktowane w żadnym razie jako usługa gastronomiczna.

Z dniem 1 stycznia 2011 roku uchylony został art. 8 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, że usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji. Powyższy przepis odnosił się do przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 1997 r. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.; dalej jako " stara PKWiU "). Od 1 stycznia 2011 roku dla celów podatku VAT obowiązuje Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008 r. Nr 207 poz. 1293 z późn. zm.; dalej jako " PKWiU ").

W okresie obowiązywania dla celów podatku od towarów i usług starej PKWiU, tj. do dnia 31 grudnia 2010 r., usługi gastronomiczne klasyfikowane były w grupowaniu 55.3, natomiast usługi cateringowe i stołówkowe w grupowaniu 55.5. W konsekwencji usługa cateringowa oraz stołówkowa i usługa gastronomiczna były traktowane dla celów statystycznych, a w rezultacie również dla celów VAT, jako dwie różne usługi, a tym samym jak wskazano wyżej Spółka odliczała od usług cateringowych i stołówkowych podatek VAT. Obecnie, gdy obowiązuje nowe PKWiU z 2008 r. w dziale 56 PKWiU, sklasyfikowane są usługi związane z wyżywieniem. Usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering)" sklasyfikowano pod symbolem PKWiU 56.21, natomiast "Pozostałe usługi gastronomiczne" - pod symbolem 56.29, gdzie wymienione zostały również usługi stołówkowe (PKWiU 56.29.2). Nadal zatem ustawodawca odróżnia usługi gastronomiczne od cateringowych i stołówkowych. Jednocześnie podkreśla się, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. uchylono przepis art. 8 ust. 3, zgodnie z którym usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, były identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji. Zatem obecnie usługi można definiować również za pomocą innych środków. Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia usług gastronomicznych ani cateringowych.

W piśmie z dnia 10 sierpnia 2011 r. (data wpływu 12 sierpnia 2011 r.) stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nabywane usługi cateringowe i stołówkowe mają związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. stanie prawnym podatnik nadal ma prawo odliczania podatku od towarów i usług naliczonego od nabytych u podmiotów zewnętrznych usług cateringowych i stołówkowych ...

Zdaniem Wnioskodawcy, w obowiązującym obecnie stanie prawnym, celem zdefiniowania tychże usług należy odnieść się do ich językowego, potocznego rozumienia. Nie ulega wątpliwości, iż do dnia 1 stycznia 2011 r. te dwie usługi były traktowane jako usługi odrębne, nie tylko z uwagi na ich klasyfikację według rozporządzenia w sprawie PKWiU ale także dlatego, że dostrzeżono odmienne cechy obu tych rodzajów usług jak chociażby odmienność miejsca ich świadczenia. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, catering to usługa polegająca na przygotowywaniu i dostarczaniu na zamówienie gotowych potraw lub na organizacji przyjęć. W świetle powyższego można uznać, że usługi cateringowe różnią się od usług gastronomicznych miejscem spożycia posiłków przygotowanych przez usługodawcę, albowiem usługa gastronomiczna polega na przygotowaniu i podaniu posiłku w miejscu, w którym jest on przyrządzany (np. restauracja), podczas gdy catering obejmuje dodatkowo dostarczenie przygotowanych posiłków w miejsce wskazane przez zamawiającego (np. siedziba firmy, gdzie owe posiłki są spożywane). Mimo usunięcia z ustawy o VAT przepisu art. 8 ust 3 który stanowi, że usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji (albowiem nowa PKWiU wciąż odróżnia obie te usługi) w ocenie Spółki nadal czym innym w świetle przepisów ustawy o VAT będzie usługa gastronomiczna, a czym innym usługa cateringowa.

Usługa cateringowa, zgodnie z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości stanowi dostawę towarów, co z kolei wyłącza ją spod regulacji art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Przykładowo wskazać należy, iż w wyroku ETS z dnia 10 marca 2011 r. w połączonych sprawach C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 stwierdzono, że sprzedaż świeżo przygotowanych dań i artykułów żywnościowych do spożycia na miejscu na stoiskach lub pojazdach gastronomicznych lub we foyer kin stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 5 VI dyrektywy. Z dostawą mamy do czynienia wówczas, gdy elementy świadczenia usług poprzedzające i towarzyszące dostawie artykułów żywnościowych nie mają charakteru przeważającego. Równocześnie ETS uznał, ze działalność cateringowa stanowi świadczenie usług, o jakim mowa w art. 6 dyrektywy, chyba ze przedsiębiorstwo cateringowe dostarcza jedynie standardowe dania bez świadczenia dodatkowych usług, albo inne szczególne okoliczności dowodzą, że dostawa gotowych dań stanowi przeważający element transakcji ponieważ w niniejszym przypadku na rzecz spółki dostarczane są dania standardowe, będące w ofercie przedsiębiorcy cateringowego, niewyszukane jak ma to miejsce np. przy okazji różnorakich przyjęć okolicznościowych to oczywistym jest, że przeważającym elementem tych usług jest właśnie dostawa towaru a nie przygotowanie samego posiłku, co dostatecznie odróżnia tę usługę od usługi gastronomicznej.

Zbieżne stanowisko reprezentują polskie organy podatkowe, jak chociażby Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 17 stycznia 2011 r., Nr ITPP1/443-1032/10/JJ, uznał jednoznacznie, że usługi cateringowe stanowią usługi odrębne od gastronomicznych i nie stosuje się wobec nich ograniczeń w odliczeniu VAT, o jakich mowa w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Co więcej, należy mieć na uwadze fakt, iż art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT ma charakter wyjątku od zasady przewidzianej art. 86 ustawy tj. prawa odliczania podatku naliczonego od podatku należnego. Konstatacja ta powoduje, że nie można interpretować owego wyłączenia w sposób rozszerzający, na co wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku Magoora przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-414/07). W wyroku tym przesądzono, że prawo do odliczenia podatku VAT stanowi jedną z podstawowych zasad konstrukcji podatku VAT i co do zasady nie może być ograniczane. Ograniczenie prawa do odliczenia podatku VAT musi być stosowane w podobny sposób we wszystkich państwach członkowskich, a odstępstwa są możliwe wyłącznie w przypadkach wyraźnie przewidzianych w prawie wspólnotowym. W przedmiotowej sprawie za niedopuszczalne (niezgodne z prawem wspólnotowym) byłoby założenie, iż zmiana PKWiU z dniem 1 stycznia 2011 r. mogła spowodować rozszerzenie ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia VAT w związku z nabyciem usług cateringowych i stołówkowych. Dokonując wykładni art. 88 ust. 1 pkt 4 w zgodzie z przepisami Dyrektywy VAT, należy dojść do wniosku, że pojęcie usług gastronomicznych w rozumieniu tego przepisu nie obejmuje usług cateringowych. Taka interpretacja, nie naruszająca zasad wykładni językowej, wsparta jest wykładnią historyczną tego pojęcia. W okresie do końca 2010 r. w przepisach VAT wyraźnie wyszczególniano bowiem usługi gastronomiczne oraz usługi dostarczania posiłków odbiorcom zewnętrznym. Do zapewnienia posiłków profilaktycznych zobowiązują pracodawcę odrębne przepisy i pozbawienie go z tego powodu prawa do odliczenia podatku naliczonego byłoby sprzeczne z zasadą neutralności.

Tym samym, w ocenie Spółki po 1.01.2011 r można nadal odliczać podatek VAT naliczony od zakupionych usług cateringowych i stołówkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy stanowi, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem:

1. (uchylony),
2. nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.
   
   

Zatem, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostają spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

Wobec powyższego, przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reprezentacji i reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego itp.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Stosownie do art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.), które obowiązywało dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r., zgodnie z § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293), w dziale 55 mieściły się „usługi hoteli i restauracji”, w tym pod symbolem PKWiU 55.3 – „usługi gastronomiczne”. Natomiast „usługi stołówkowe” i usługi dostarczania posiłków dla odbiorców zewnętrznych zostały sklasyfikowane pod symbolem PKWiU - 55.5.

Wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 89. poz. 844 ze zm.) w dziale 55 – „usługi hotelarskie i gastronomiczne” wyróżniała obok usług gastronomicznych również „usługi cateringowe” - PKWiU 55.52.1.

Należy podkreślić, iż od 1 stycznia 2011 r. dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług obowiązuje Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług z 2008 r., stanowiąca załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz.1293 ze zm.).

W klasyfikacji tej ustawodawca w dziale 56 („Usługi związane z wyżywieniem”) sklasyfikował pod symbolem PKWiU 56.2 „Usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering) i pozostałe usługi gastronomiczne”.

Natomiast pod symbolem PKWiU 56.21 zostały sklasyfikowane „Usługi przygotowania i dostarczania żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering)”. Z kolei pod symbolem PKWiU 56.29 mieszczą się „Pozostałe usługi gastronomiczne” gdzie wymienione zostały również usługi stołówkowe (PKWiU 56.29.2).

Z powyższego wynika, iż usługi cateringu i usługi stołówkowe zostały w PKWiU wyodrębnione z usług gastronomicznych. Tym samym z uwagi na odmienny charakter tych usług, nie można uznać, iż do usług cateringowych i stołówkowych znajdzie zastosowanie ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego wynikające z art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy. Wobec tego w przypadku nabycia usługi cateringowej oraz stołówkowej wykorzystanej do działalności opodatkowanej nie ma zastosowania zawarte w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy wyłączenie z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, w ramach prowadzonej działalności nabywa od podmiotów trzecich usługi cateringowe i stołówkowe. Zakup usług cateringowych ma miejsce w przypadku spotkań z kontrahentami, w trakcie narad i szkoleń organizowanych dla pracowników. W przypadku zakupu usług stołówkowych Wnioskodawca wypełnia nałożony na niego jako pracodawcę przepis art. 232 ustawy Kodeksu pracy, obowiązek zapewnienia posiłków profilaktycznych pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych. Wnioskodawca zaznacza, że stosownie do PKWiU z 2008 r. w dziale 56 PKWiU, sklasyfikowane są usługi związane z wyżywieniem. I tak „usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering)" sklasyfikowano pod symbolem PKWiU 56.21, natomiast "Pozostałe usługi gastronomiczne" - pod symbolem 56.29, gdzie wymienione zostały również usługi stołówkowe (PKWiU 56.29.2).

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż nabywane usługi cateringowe i stołówkowe mają związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Biorąc pod uwagę powyższy opis stanu faktycznego oraz przedstawione wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro nabywane przez Spółkę (będącej zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT) usługi cateringowe oraz usługi stołówkowe, które nie stanowią usług gastronomicznych wymienionych w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, służą wyłącznie wykonywaniu czynności opodatkowanych, to Spółce przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z nabyciem ww. usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.