INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2010 r. (data wpływu 30 września 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 grudnia 2010 r. (data wpływu 23 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieruchomości – jest:

• nieprawidłowa – w zakresie opodatkowania działek przyjętych pod drogi publiczne w zamian za odszkodowanie,
• prawidłowe – w zakresie opodatkowania nieruchomości zamiennej.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieruchomości. Wniosek został uzupełniony w dniu 23 grudnia 2010 r. o doprecyzowanie przedstawionego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Na mocy prawomocnej decyzji Burmistrza zatwierdzającej projekt podziału nieruchomości gruntowej wydzielone zostały m. in. działki gruntu przeznaczone w planie miejscowym zagospodarowania przestrzennego pod drogi gminne (publiczne), które stały się z mocy prawa własnością Gminy. Podziału dokonano na wniosek właścicieli (dalej właściciele działek przejętych). W toku postępowania w sprawie ustalenia wysokości i sposobu rozdzielania odszkodowania za przedmiotowe działki gruntu dotychczasowi właściciele wyrazili wolę przyznania w rozliczeniu za ww. odszkodowania nieruchomości zamiennej. Burmistrz pozytywnie ustosunkował się do tej propozycji. Gmina dokonała wyceny nieruchomości będących przedmiotem postępowania. Gmina występująca jako podatnik dokona w ten sposób dostawy, za bezsporną uznaje się więc konieczność opodatkowania nieruchomości zamiennej podatkiem VAT w świetle art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U Nr 54, poz. 535 ze zm.). Prawo własności nieruchomości zamiennej zostanie przeniesione na wnioskodawców za dopłatą. Wysokość odszkodowania przysługującego wnioskodawcom – osobom fizycznym ustalona w oparciu o wycenę działek przejętych z mocy prawa zostanie zaliczone na poczet ceny nabycia nieruchomości zamiennej. Z uwagi na to, iż wnioskodawcy są osobami fizycznymi Gmina nie doliczała podatku VAT do ceny działek przejętych pod drogi gminne. Właściciele działek podnoszą, iż w ich uznaniu należne im odszkodowanie winno być podwyższone o podatek VAT. Gmina nie zgadza się z tym stanowiskiem.

Pismem z dnia 23 grudnia 2010 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek podając następujące informacje:

1. Osoby fizyczne (małżeństwo), którym ma zostać (a nie zostało przyznane) prawo własności nieruchomości zamiennej są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług, każdy z nich osobno z tytułu prowadzonych działalności gospodarczych tj.: Zakład „A” (mąż) oraz Przedsiębiorstwo „B” (żona). W katalogach działalności prowadzonych przez ww. osoby, ujawnionych w Ewidencji Działalności Gospodarczej prowadzonej w Urzędzie Miejskim nie figuruje żadna pozycja związana z obrotem nieruchomościami ani zapis pokrewny.
2. Na podstawie posiadanych wypisów aktów notarialnych burmistrz, zawiadamia, iż osoby fizyczne (małżeństwo) dokonywały sprzedaży działek. W latach 2007-2010 małżonkowie dokonali sprzedaży 7 działek w tym:
• 2008 - sprzedaż jednej działki,
• 2009 - sprzedaż czterech działek,
• 2010 - sprzedaż jednej działki.
W aktach notarialnych zbywcy oświadczyli, iż z tytułu dokonania czynności sprzedaży nie są podatnikami podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Na potwierdzenie powyższego załączono do niniejszego pisma kopie ww. oświadczenia zawartego w jednych z aktów notarialnych umowy sprzedaży.
3. Przedmiotowe nieruchomości tj. nieruchomość składająca się z trzech działek będąca dotychczasową własnością osób fizycznych (obecnie Gminy), która stała się z mocy prawa własnością Gminy na podstawie art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.) oraz w oparciu o prawomocną decyzję Burmistrza z dnia 15 listopada 2007 r., jak również nieruchomość zamienna stanowiąca obecnie własność gminy, której prawo własności Gmina zamierza przyznać osobom fizycznym w rozliczeniu za przysługujące im odszkodowanie za przejęte z mocy prawa ww. trzy działki gruntu pod drogi są nieruchomościami niezabudowanymi.
4. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego na obszarze miasta w rejonie ulic: (…) uchwalonym Uchwała Rady Miejskiej z dnia 26 kwietnia 2006 r. (Dz. Urz. Woj. xxx Nr 98, poz. 2406) działki, które z mocy prawa stały się własnością Gminy położone są na obszarze objętym symbolami: 110 KD „tereny dróg publicznych-istniejąca ulica częściowe projektowane poszerzenie od strony północnej” oraz 118 KD „teren drogi publicznej”. Dla nieruchomości zamiennej, którą Gmina postanowiła uwzględnić w ramach rozliczenia za przysługujące osobom fizycznym odszkodowanie, Burmistrz informuje, iż plan ogólnego zagospodarowania przestrzennego miasta dla przedmiotowej działki stracił ważność z dniem 1 stycznie 2004 r. W studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego uchwalonym Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 30 kwietnia 2008 r. ze zmianą z dnia 25 listopada 2009 r. uchwaloną Uchwałą Rady Miejskiej przedmiotowa działka gruntu została wskazana jako tereny rolniczej przestrzeni produkcyjnej o przewadze gleb niższych klas bonitacyjnych V i VI kl. Dla nieruchomości zamiennej, którą Gmina postanowiła przyznać osobom fizycznym Burmistrz wydał decyzję o warunkach zabudowy z dnia 17 sierpnia 2010 r. ustalającą warunki zabudowy dla budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego wolnostojącego z dwoma garażami, budynku gospodarczego.
   
   

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy Gmina ustalająca wysokość odszkodowania za przejęte pod drogi publiczne działki powinna doliczyć do ich wartości podatek od towarów i usług...
2. Czy wypłata odszkodowania za przejęte pod drogi publiczne działki podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług...
3. Czy Gmina przenosząc prawo własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie za działki przejęte z mocy prawa pod drogi publiczne powinna do wartości nieruchomości zamiennej ustalonej przez rzeczoznawcę majątkowego doliczyć podatek od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, odszkodowania należne za działki przejęte pod drogi publiczne nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Wypłata odszkodowania za działki przejęte z mocy prawa przez Gminę pod drogi publiczne w wyniku podziału nieruchomości nie podlega przepisom powołanej ustawy. Należy również dodać, iż wnioskodawców nie można uznać w tym przypadku za podatnika podatku VAT tzn. wnioskodawcy nie prowadzą działalności gospodarczej dotyczącej obrotu nieruchomościami. Jednocześnie Gmina w zamian za odszkodowanie przyznając nieruchomość zamienną przeznaczoną pod budownictwo działa jako podatnik i dokonuje czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, zatem powinna opodatkować nieruchomość zamienną zbywaną w ramach rozliczania za należne odszkodowanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

• nieprawidłowa – w zakresie opodatkowania działek przyjętych pod drogi publiczne w zamian za odszkodowanie,
• prawidłowe – w zakresie opodatkowania nieruchomości zamiennej.
  
  

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem pod pojęciem dostawy towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
   
   

Ponadto, z powołanej wyżej regulacji wynika, że odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.

Zatem, jeśli przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel następuje za odszkodowaniem, to wówczas stanowi ono odpłatną dostawę towarów i ze względu na przedmiot czynność taka jest objęta opodatkowaniem.

Z przytoczonych przepisów nie wynika jednak, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłatą może być inny towar lub usługa, albo mieszaną - zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Przez umowę zamiany, zgodnie z art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując jednocześnie w charakterze dostawcy, jak i nabywcy.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

Tak więc w swojej funkcji ekonomicznej umowa zamiany jest zbliżona do umowy sprzedaży, stąd art. 604 ww. ustawy Kodeks cywilny nakazuje stosować do niej odpowiednio przepisy o sprzedaży. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Biorąc pod uwagę powyższe, zamianę nieruchomości w świetle ustawy o podatku od towarów i usług traktuje się jako odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z opisu zawartego we wniosku wynika, iż na mocy prawomocnej decyzji Burmistrza zatwierdzającej projekt podziału nieruchomości gruntowej wydzielone zostały m. in. działki gruntu przeznaczone w planie miejscowym zagospodarowania przestrzennego pod drogi gminne (publiczne), które stały się z mocy prawa własnością Gminy. Podziału dokonano na wniosek właścicieli działek przejętych. W toku postępowania w sprawie ustalenia wysokości i sposobu rozdzielania odszkodowania za przedmiotowe działki gruntu dotychczasowi właściciele wyrazili wolę przyznania w rozliczeniu za ww. odszkodowania nieruchomości zamiennej. Burmistrz pozytywnie ustosunkował się do tej propozycji. Gmina dokonała wyceny nieruchomości będących przedmiotem postępowania.

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010 r., Nr 102, poz. 651 ze zm.) wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Natomiast, zgodnie z art. 131 ust. 1 ww. ustawy, w ramach odszkodowania właścicielowi lub użytkownikowi wieczystemu wywłaszczonej nieruchomości może być przyznana, za jego zgodą, odpowiednia nieruchomość zamienna.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność podlegającą opodatkowaniu, jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia „częstotliwości”, przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności. O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat) ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją wykonującego określoną czynność, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie.

W związku z powyższym, aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary, czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonania tej czynności.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Należy również zauważyć, iż konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej. I tak, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Natomiast zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 12 obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649) zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Natomiast zgodnie z art. 158 ww. ustawy Kodeks cywilny, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z wniosku Gminy wynika, że osoby fizyczne (małżeństwo), którym ma zostać (a nie zostało przyznane) prawo własności nieruchomości zamiennej są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług, każdy z nich osobno z tytułu prowadzonych działalności gospodarczych. W katalogach działalności prowadzonych przez ww. osoby, ujawnionych w Ewidencji Działalności Gospodarczej prowadzonej w Urzędzie Miejskim nie figuruje żadna pozycja związana z obrotem nieruchomościami, ani zapis pokrewny. Natomiast, bezspornym jest fakt, iż osoby fizyczne zbywające przedmiotową nieruchomość w przeszłości, tj. w latach 2007-2010 dokonywały już sprzedaży 7 działek. W aktach notarialnych zbywcy oświadczyli, iż z tytułu dokonania czynności sprzedaży nie są podatnikami podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 ustawy, co jednak nie przesądza, iż posiadane nieruchomości nie zostały nabyte w celach dalszej odsprzedaży lub nie były wykorzystywane do działalności gospodarczej przez te osoby.

W przedmiotowym przypadku mamy zatem do czynienia z sytuacją, w której w zamian za przejęte działki niezabudowane, które zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego zostały przeznaczone pod drogi gminne, Gmina zamierza zgodnie z wolą właścicieli – przyznać w rozliczeniu nieruchomość zamienną.

Jak wskazano wyżej przeniesienie własności gruntu w zamian za odszkodowanie dokonane przez podatnika podatku od towarów i usług, stanowi odpłatną dostawę, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem w analizowanej sprawie dochodzi do dwóch odrębnych dostaw spełniających definicję zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy.

W opisanym we wniosku przypadku, właściciele nieruchomości przejętych przez Gminę są już podatnikami podatku od towarów i usług, jednakże dla tej czynności działają w charakterze podatników jeżeli grunty będące przedmiotem wywłaszczenia zostały przez te podmioty nabyte w celu ich dalszego zbycia, albo też były przez nie wykorzystywane w działalności gospodarczej. W takiej sytuacji przedmiotowa czynność objęta jest opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Natomiast, dostawa nieruchomości dokonywana przez osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą w zamian za odszkodowanie nie będzie podlegała opodatkowaniu wówczas, gdy przedmiotowe działki nie zostały nabyte w celach dalszej odsprzedaży, a np. były nabyte przez dotychczasowych właścicieli w drodze dziedziczenia, bądź darowizny. Poza tym, omawiane nieruchomości w żaden sposób nie mogły być wykorzystywane przez osoby fizyczne będące podatnikami podatku od towarów i usług w prowadzonej działalności gospodarczej, w tym również działalności rolniczej.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika ponadto, że Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług dokonującym dostawy nieruchomości zamiennej na rzecz właściciela nieruchomości przejętej z mocy prawa. Gmina dokonała wyceny nieruchomości będących przedmiotem postępowania. Prawo własności nieruchomości zamiennej zostanie przeniesione na właścicieli działek za dopłatą. Wysokość odszkodowania przysługującego wnioskodawcom – osobom fizycznym ustalonego w oparciu o wycenę działek przejętych z mocy prawa zostanie zaliczona na poczet ceny nabycia nieruchomości zamiennej.

W przedmiotowej sprawie mamy zatem do czynienia z sytuacją, w której w zamian za przejęte działki gruntu Gmina na wniosek właścicieli wywłaszczonych działek zamierza przyznać im działkę zamienną. Działka zamienna, która ma być przyznana w ramach odszkodowania, jest działką z zasobu nieruchomości Wnioskodawcy. Tym samym Gmina, w ramach odszkodowania, dokona na rzecz dotychczasowych właścicieli wywłaszczonej nieruchomości przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel w stosunku do innej działki zamiennej.

Przedmiotową czynność, która zostanie dokonana przez Gminę, należy uznać za odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, realizowaną przez podatnika podatku od towarów i usług działającego w takim charakterze, a zatem podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.

Gmina dla ww. czynności przyznania nieruchomości zamiennej nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, nie działa bowiem w odniesieniu dla tej czynności w roli organu władzy publicznej lub też urzędu obsługującego taki organ.

Ponadto stwierdzić należy, iż Gmina nie może skorzystać ze zwolnienia od podatku przewidzianego § 13 ust. 1 pkt 12 ww. rozporządzenia ze względu na fakt, że przeniesienie prawa własności nieruchomości zamiennej jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną).

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianach niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238 poz. 1578), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne, a także zwolnienie od podatku.

Jednakże dla gruntu niezabudowanego, mającego charakter budowlany lub przeznaczony pod zabudowę nie przewidziano preferencyjnej stawki podatku, ani też zwolnienie od podatku. Zatem jego dostawa opodatkowania jest obecnie 23% stawką podatku.

Wywłaszczenie nieruchomości następuje za odszkodowaniem, które powinno odpowiadać wartości wywłaszczonego prawa. Wysokość odszkodowania jest ustalana według stanu i wartości wywłaszczonej nieruchomości w dniu wydania decyzji o wywłaszczeniu. Okoliczności przesądzające o stanie nieruchomości powinny być ujmowane szeroko ze względu na konieczność uwzględnienia wszystkiego, co pozwoli na ustalenie słusznego odszkodowania. Zawsze jednak ustalenie wysokości odszkodowania następuje po uzyskaniu opinii rzeczoznawcy majątkowego, określającej wartość nieruchomości. Opinia rzeczoznawcy nie ma jednak znaczenia procesowego i może nie być uwzględniana w ustaleniu decyzji o wysokości odszkodowania.

Stosownie do przepisu art. 29 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Jeżeli należność jest określona w naturze, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku (art. 29 ust. 3 ustawy).

Reasumując, w świetle przytoczonych regulacji tut. Organ stwierdza, iż wypłata odszkodowania za przejęte pod drogi publiczne nieruchomości – co do zasady - będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. Również dostawa nieruchomości zamiennej w ramach ustalonego odszkodowania będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podstawą opodatkowania obu transakcji w analizowanej sytuacji będzie wartość rynkowa nieruchomości niezabudowanej pomniejszona o kwotę podatku. Ponadto Gmina ustalając wysokość odszkodowania za przejęte pod drogi publiczne działki powinna uwzględnić podatek VAT, w sytuacji gdy wywłaszczane osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą będąc czynnymi podatnikami podatku VAT nabyły przedmiotową nieruchomość w celach dalszej odsprzedaży lub wykorzystywały ją w jakikolwiek sposób w działalności gospodarczej w tym rolniczej.

Tut. Organ pragnie zauważyć, iż powołany w treści niniejszej interpretacji art. 29 ust. 1 ustawy, do dnia 31 grudnia 2010 r. posiadał brzmienie „Podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku”.

Natomiast kwestie zawarte w § 13 ust. 1 pkt 12 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649) do dnia 31 grudnia 2010 r. uregulowana była w § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 ze zm.).

Ponadto w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, iż analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Stosownie do art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem w przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla właścicieli działek przejętych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.