INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 24 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 12/09 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 października 2010 r., sygn. akt II FSK 949/09, stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2008 r. (data wpływu 4 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie warunków skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2010 r. (data wpływu) został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie warunków skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 10 stycznia 2008 r. nabył Pan wraz z żoną od Gminy odrębną własność lokalu mieszkalnego. Przedmiotowy lokal nabyty został za cenę 6.104,90 zł, która ustalona została przy zastosowaniu 90% bonifikaty od wartości lokalu. W lokalu tym zameldowana na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia była tylko Pana żona. Pan nie był w nim zameldowany. W dniu 10 czerwca 2008 r. lokal ten został sprzedany. Dodatkowo podaje Pan, że pozostaje z żoną w ustroju ustawowej wspólności majątkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego przysługuje prawo do zwolnienia uzyskanego przychodu od podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek rozliczenia podatku od sprzedaży lokalu mieszkalnego dotyczy każdego z małżonków, a związana z tym sprzedaż lokalu mieszkalnego jest wolna od podatku dochodowego zarówno w stosunku dla małżonki, jak i dla niego. W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, wg Wnioskodawcy, nie wskazano, że przesłanki zwolnienia zaistnieć powinny dla każdego z małżonków z osobna lub ewentualnie, że spełnienie warunków przez jednego z nich nie wyłącza konieczności spełnienia ich przez współmałżonka. W związku z powyższym wystarczyło, aby tylko jeden z małżonków był zameldowany na pobyt stały w sprzedawanym lokalu przez okres dłuższy niż 12 miesięcy, aby drugi małżonek mógł skorzystać również z tego zwolnienia.

W dniu 5 września 2008 roku Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną Nr ITPB2/415-693/08/TJ, w której wskazując warunki, jakie należy spełnić, aby zaistniała możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, stwierdził, iż w związku z brakiem zameldowania przez Wnioskodawcę w sprzedanym lokalu mieszkalnym, przychód z jego zbycia, w części przypadającej na Niego podlegał będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 26 września 2008 r. (data nadania 24 września 2008 r.). Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 29 października 2008 r., znak ITPB2/415W-48/08. W dniu 5 grudnia 2008 r. wpłynęła do tutejszego organu podatkowego skarga na ww. interpretację, w której zarzucając naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 126 w zw. z art. 21 ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wniesiono o jej uchylenie w całości oraz o zwrot kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

Wyrokiem z dnia 24 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 12/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił zaskarżoną interpretację. W jego uzasadnieniu stwierdził, iż wymóg 12-miesięcznego zameldowania na pobyt stały pod oznaczonym adresem odnosi się do podatnika, którym w myśl art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest każda osoba fizyczna. Każdy więc z małżonków jest odrębnym podmiotem podatku, każdy z nich odrębnie osiąga dochód, a zatem odrębnie u każdego z nich zachodzi zdarzenie powodujące powstanie stosunku podatkowoprawnego. Również odrębnie do każdego z małżonków ustalane jest prawo dokonywania różnego rodzaju odliczeń czy zwolnień, zmniejszających podstawę opodatkowania. Skoro podatnikiem jest każdy z małżonków odrębnie, to w braku regulacji zawartej w art. 21 ust. 22 nie budziłoby wątpliwości, że powyższe zwolnienie podatkowe ma zastosowanie jedynie do tego z nich, który był zameldowany w lokalu mieszkalnym na okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed odpłatnym zbyciem i że warunkiem skorzystanie ze zwolnienia przez obydwu małżonków jest zameldowanie każdego z nich na wskazany wyżej okres. Jeżeli jednak w art. 21 ust. 22 zawarto zapis, zgodnie z którym ulga meldunkowa ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków, to w ocenie Sądu, mimo że warunek zameldowania spełnia tylko jeden z małżonków, zwolnienie od podatku przychodów z odpłatnego zbycia ma zastosowanie również do małżonka, który tego warunku nie spełnia. Zdaniem Sądu tylko wtedy zwolnienie to będzie miało zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Według Sądu odmienna interpretacja powoduje, że przepis art. 21 ust. 22 staje się zbędny, a nie można przyjmować za prawidłową takiej interpretacji, która uznawałaby jakieś sformułowanie tekstu za zbędne. Z założenia językowej racjonalności prawodawcy wyprowadzić można bowiem regułę interpretacyjną, zgodnie z którą każde użyte w tekście prawnym słowo jest potrzebne dla zrekonstruowania podatkowej normy postępowania.

Jednocześnie Sąd zaznaczył, iż jeżeli jeden z małżonków jest zameldowany na pobyt stały w innym miejscu niż drugi z małżonków, który zamieszkuje w zbywanym lokalu i spełnia przesłanki do skorzystania z ulgi meldunkowej, to interesy życiowe tego pierwszego z małżonków powinny być trwale związane z tym drugim lokalem. Tylko bowiem wtedy będzie istniała możliwość skorzystania przez obydwu z małżonków z ulgi z tytułu zbywania mieszkania. Rozstrzygnięcie tego może natomiast nastąpić w ramach postępowania podatkowego.

Przedstawione stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy potwierdzone zostało przez Naczelny Sąd Administracyjny, który wyrokiem z dnia 14 października 2010 r., sygn. akt II FSK 949/09 oddalił skargę kasacyjną organu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), źródłem przychodu jest odpłatne zbycie z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 dodanego do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2007r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie natomiast do ust. 2 tego przepisu podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Z kolei koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c).

Jednakże, zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

• jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a) - d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Pokreślić należy, iż ujęty w tym przepisie katalog rzeczy i praw, których sprzedaż objęta jest zwolnieniem jest katalogiem zamkniętym.

Wobec powyższego, skoro ustawodawca nie wymienia w nim gruntu, to uznać należy, że tzw. ulga meldunkowa nie obejmuje przychodów z odpłatnego zbycia gruntów, zarówno tych, które stanowią odrębny przedmiot własności (prawo wieczystego użytkowania gruntu), jak i gruntów trwale związanych z budynkami, stanowiących część składową nieruchomości. Oznacza to, iż w przypadku np. odpłatnego zbycia działki gruntu zabudowanej budynkiem mieszkalnym, zwolnienie może dotyczyć po spełnieniu warunków, wyłącznie przychodu ze zbycia tego budynku bądź udziału w nim.

Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia (art. 21 ust. 21 ww. ustawy). Oznacza to, że nie złożenie oświadczenia lub złożenie go po terminie powoduje brak prawa do zwolnienia. Wymóg złożenia w terminie tego oświadczenia jest bowiem, obok zameldowania na pobyt stały w sprzedawanym lokalu lub budynku przez okres 12 miesięcy, warunkiem koniecznym do zastosowania omawianego zwolnienia. Warunek ten wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 21, dotyczącego zwolnień przedmiotowych, przez co stał się on nieodłącznym elementem regulacji dotyczącej możliwości zwolnienia przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zaznaczyć jednak należy, iż na mocy przepisu § 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 kwietnia 2008 r. (Dz. U. Nr 59, poz. 361) w sprawie przedłużenia terminu do złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych przedłużono termin do składania przedmiotowego oświadczenia do dnia 30 kwietnia 2009 r., w sytuacji, gdy przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego osiągnięto w 2008 r.

Podkreślić również należy, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez wyżej wskazany okres. W tej sytuacji ze zwolnienia skorzystać może podatnik, który był zameldowany w zbywanym budynku lub lokalu mieszkalnym w okresie nieprzypadającym bezpośrednio przed dniem zbycia, gdyż każdy roczny okres zameldowania uprawnia do zwolnienia.

Natomiast w przypadku, gdy współwłaścicielami nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są współmałżonkowie, to stosownie do treści art. 21 ust. 22 cytowanej ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 126 tegoż artykułu, ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 10 stycznia 2008 r. nabył Pan wraz z żoną od Gminy odrębną własność lokalu mieszkalnego. Lokal ten został sprzedany w dniu 10 czerwca 2008 r. W sprzedanym lokalu mieszkalnym zameldowana na pobyt stały była jedynie Pana żona, z którą pozostaje Pan w ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej.

Oceniając tak przedstawiony stan faktyczny, uwzględniając stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy wyrażone w wyroku z dnia 24 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 12/09 stwierdzić należy, że w opisanej we wniosku sytuacji przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, w którym przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy zameldowana na pobyt stały była jedynie Jego żona korzysta wobec regulacji zawartej w art. 21 ust. 22 tej ustawy, z zastrzeżeniem innych warunków i zakresu zwolnienia zawartego w tym przepisie, ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.