INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 09.11.2010r. (data wpływu 12.11.2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 25.01.2011r. (data wpływu 27.01.2011r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 17.01.2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• uznania sprzedaży udziału we współwłasności zabudowanej i niezabudowanej nieruchomości gruntowej za świadczenie usług - jest nieprawidłowe,
• uznania sprzedaży udziału we współwłasności zabudowanej i niezabudowanej nieruchomości gruntowej za dostawę towarów oraz możliwości obniżenia podatku VAT naliczonego - jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 12.11.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nabycia udziału we współwłasności zabudowanej nieruchomości gruntowej. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 25.01.2011r. (data wpływu 27.01.2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 17.01.2011r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. jest spółką z siedzibą w Polsce (dalej: „Nabywca” lub „Wnioskodawca”). Wnioskodawca jest zarejestrowany w Polsce dla celów podatku od towarów usług (dalej: „VAT”) jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawca zamierza nabyć od D… Spółka z o.o. (dalej: „D…” lub „Sprzedający”) nieruchomość składającą się z:

• udział 1083/100000 w prawie własności gruntu, obejmującego działki o następujących numerach ewidencyjnych: 76/1, 77, 88/1, 94, 87, 85, 93, 96/1, 92, 88/2, 89/2 o łącznej powierzchni 4,4195 hektarów usytuowanego w T…, przy ul. G…, strefa 39 (dalej: „Grunt nr 1”) wraz z odpowiednim udziałem w budynku handlowym usytuowanym w T... przy ul. G… 150-165 (dalej: „Budynek”) oraz budowlach zlokalizowanych na tym gruncie. W rejestrze gruntów i budynków Grunt nr 1 jest sklasyfikowany jako „inne tereny zabudowane” i „zurbanizowane tereny niezabudowane”. Grunt nr 1 jest objęty Księgą Wieczystą. Budynek jest położony na działkach oznaczonych numerami ewidencyjnymi nr 77, 88/1, 88/2, 96/1, 85, 87, 93 i 94. Ponadto na ww. działkach znajduje się parking oraz drogi wewnętrzne wykorzystywane na potrzeby Budynku.
• udział 1083/100000 w prawie własności działki nr 66/1 o łącznej powierzchni 0,0290 hektara usytuowanej w T..., przy ul. G..., strefa 39 (dalej: „Grunt nr 2”). W rejestrze gruntów i budynków Grunt 2 jest sklasyfikowany jako „zurbanizowane tereny niezabudowane”. Na Gruncie 2 nie są zlokalizowane żadne budynki i budowle. Grunt nr 2 jest objęty Księgą Wieczystą.
• udział 1083/100000 w prawie własności działki nr 64/2 o łącznej powierzchni 0,1746 hektara usytuowanej w T..., przy ul. G..., strefa 39 (dalej: „Grunt nr 3”). W rejestrze gruntów i budynków Grunt nr 3 jest sklasyfikowany jako „zurbanizowane tereny niezabudowane”. Na Gruncie 3 nie są zlokalizowane żadne budynki i budowle. Grunt nr 3 jest objęty Księgą Wieczystą.
• udział 1083/100000 w prawie własności działki nr 59/2 o łącznej powierzchni 0,0762 hektara usytuowanej w T..., przy ul. G..., strefa 39 (dalej: „Grunt nr 4”) wraz z odpowiednim udziałem w starym nieużywanym budynku (dalej: „Stary Budynek”) zlokalizowanym na tym gruncie. W rejestrze gruntów i budynków Grunt nr 4 jest sklasyfikowany jako „inne tereny zabudowane”. Grunt nr 4 jest objęty Księgą Wieczystą.
• udział 1083/100000 w prawie wieczystego użytkowania gruntu obejmującego działki o następujących numerach ewidencyjnych: 84/1, 84/3, 95/4, 96/5 o łącznej powierzchni 0,9758 hektara usytuowanej w T..., przy ul. W… 37, strefa 39 (dalej: „Grunt nr 5”) wraz z udziałem w Budynku i budowlach zlokalizowanych na tym gruncie. W rejestrze gruntów i budynków Grunt nr 5 jest sklasyfikowany jako „inne tereny zabudowane”. Grunt nr 5 jest objęty Księgą Wieczystą. Budynek jest położony na działkach oznaczonych numerami ewidencyjnymi nr 84/1, 84/3, 95/4, 96/5. Ponadto, na działce o numerze ewidencyjnym nr 84/1 znajdują się dwa zbiorniki przeciwpożarowe wykorzystywane dla potrzeb Budynku. Dodatkowe budowle usytuowane na ww. działkach to parking oraz drogi wewnętrzne wykorzystywane dla potrzeb Budynku. Z uwagi na to, iż Grunt nr 5 jest objęty w użytkowanie wieczyste, przedmiotem transakcji będzie także udział 1083/100000 w prawie własności Budynku i innych budowli usytuowanych na Gruncie nr 5.
• w dalszej części wniosku określane łącznie jako „Udział w Nieruchomości”. Grunt nr 1, Grunt nr 2, Grunt nr 3, Grunt nr 4 i Grunt nr 5 będą w dalszej części wniosku określane łącznie jako „Grunty”, natomiast budowle posadowione na Gruncie 1 i Gruncie 5 (w tym drogi wewnętrzne, parking i dwa zbiorniki przeciwpożarowe) jako „Budowle”. Ponadto, Budynek, Stary Budynek, Grunty i Budowle usytuowane na Gruntach w dalszej części wniosku będą określane łącznie jako „Nieruchomość”.
  
  

Nieruchomość jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego. Plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje następujące przeznaczenie:

• w odniesieniu do Gruntu nr 1 i Gruntu nr 5:
  - podstawowe: obiekty handlowe o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m², usługi,
  - dopuszczalne: magazyny i składy, obiekty i urządzenia infrastruktury technicznej, zieleń, obiekty małej architektury, drogi wewnętrzne, parkingi;
  
• w odniesieniu do Gruntu nr 2, Gruntu nr 3 i Gruntu nr 4:
  - podstawowe: usługi,
  - dopuszczalne: obiekty i urządzenia infrastruktury technicznej, zieleń urządzona, obiekty małej architektury, drogi wewnętrzne, parkingi.
  
  

Budynek został oddany do użytkowania 3 września 1999 (decyzja o udzieleniu pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego nr AB-III-7357/286/99, AB-4/IV/98/99.

Udział w Nieruchomości (włączając udział w Budynku i Starym Budynku) - został nabyty przez Sprzedającego na podstawie umowy sprzedaży zawartej 29 września 2005 r. (akt notarialny nr 12579/2005). Powyższa transakcja została opodatkowana podatkiem VAT według stawki 22%.

Budynek był wynajmowany najemcom przez ponad dwa lata (w tym w okresie ostatnich dwóch lat). Stary Budynek pozostawał nieużywany przez ostatnie pięć lat. Ponadto, planowane jest zburzenie Starego Budynku (przed lub po dokonaniu analizowanej transakcji nabycia Udziału w Nieruchomości). Stosowny wniosek o wydanie pozwolenia na rozbiórkę Starego Budynku został już złożony przez Sprzedającego.

Wydatki na ulepszenie Budynku, Starego Budynku i innych Budowli położonych na Gruntach (parking, zbiorniki przeciwpożarowe, drogi wewnętrzne), poniesione przez D. wynosiły mniej niż 30% ich wartości początkowej (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych).

Budynek i Budowle wykorzystywane dla potrzeb Budynku są traktowane przez Sprzedającego jako jeden środek trwały dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”). Dlatego też nie można jednoznacznie przypisać wartości wydatków poniesionych na ulepszenia do poszczególnych aktywów (Budynku lub Budowli) wchodzących w skład środków trwałych.

Przedmiotem planowanej sprzedaży będzie udział w Nieruchomości. Jednocześnie, zgodnie z art. 678 Kodeksu Cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Dz. U. Nr 16, poz. 19 z późniejszymi zmianami (dalej: „Kodeks Cywilny”), Nabywca przejmie prawa i obowiązki D... wynikające z umów najmu zawartych z poszczególnymi najemcami (w tym depozytów gotówkowych lub gwarancji bankowych złożonych przez najemców, w części, w której będzie to możliwe mając na uwadze obowiązujące przepisy prawne). Ponadto, Nabywca przejmie na podstawie odrębnej umowy ze Sprzedającym, prawa wynikające z zarejestrowanego znaku towarowego „Kometa” (numer rejestracji R-208643) będącego własnością Sprzedającego i związanego z Nieruchomością.

Na Nabywcę nie przejdą zobowiązania wynikające z umów kredytowych zawartych w celu sfinansowania nabycia Udziału w Nieruchomości przez Sprzedającego. Ponadto na Nabywcę nie przejdą m.in.:

• prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących zarządzania ryzykiem zmiany stóp procentowych;
• prawa i obowiązki D... wynikające z Umowy o Zarządzaniu Nieruchomością dotyczącej Budynku zawartej przez Sprzedającego;
• prawa i obowiązki D... wynikające z umów o obsługę księgową, prawną i podatkową dotyczących funkcjonowania Budynku;
• zaległe należności od najemców Budynku należne Sprzedającemu;
• środki pieniężne zgromadzone przez Sprzedającego w kasie i na rachunkach bankowych;
• księgi rachunkowe D... oraz inne dokumenty związane z prowadzeniem przez Sprzedającego przedsiębiorstwa;
• know-how Sprzedającego związany z wyszukiwaniem i utrzymaniem portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności.
  
  

Obecnie obowiązujące umowy o świadczenie usług w zakresie bieżącego utrzymania Budynku, w tym umowy z dostawcami mediów, dostawcami świadczącymi usługi sprzątania, usługi ochroniarskie itp. zostały zawarte między poszczególnymi dostawcami usług i Zarządcą Nieruchomości, tzn. żadna z tych umów nie została zawarta bezpośrednio ze Sprzedającym. Poszczególne usługi związane z Nieruchomością (np. dostawa mediów, usługi porządkowe, usługi ochroniarskie) były dostarczane Sprzedającemu na podstawie Umowy o Zarządzaniu Nieruchomością. Jednocześnie obecnie obowiązująca Umowa o Zarządzanie Nieruchomością, zawarta przez Sprzedającego zostanie zakończona wraz z dokonaniem planowanej transakcji, a Nabywca będzie musiał zawrzeć z wybraną firmą zarządzającą nieruchomościami nową umowę na zarządzanie Nieruchomością, która będzie zobowiązana do zapewnienia odpowiednich usług dotyczących utrzymania Nieruchomości (np. ochroniarskich, mediów itp.), niezbędnych do korzystania z Nieruchomości.

W rezultacie planowanej transakcji nie nastąpi przejście żadnych pracowników, ponieważ Sprzedający nie zatrudnia pracowników.

Dodatkowo, przed zawarciem analizowanej transakcji, Sprzedający będzie zobowiązany do podjęcia kroków w celu nabycia praw autorskich do projektów architektonicznych Budynku i w przypadku ich nabycia nastąpi przeniesienie praw autorskich na rzecz Wnioskodawcy. Niemniej jednak, z uwagi na określone przeszkody prawne jest możliwe, iż Sprzedający nie nabędzie wspomnianych praw autorskich i w związku z tym, nie zostaną one przeniesione na Nabywcę w ramach planowanej transakcji.

Udział w Nieruchomości nie stanowi organizacyjnie ani finansowo wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego, w szczególności nie stanowi oddziału, zakładu, oddzielnej jednostki organizacyjnej, działu itp. i nie przygotowuje własnego bilansu. Ponadto, Udział w Nieruchomości nie jest finansowo wyodrębniony dla celów rachunkowości zarządczej.

Wnioskodawca - będąc zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem VAT - po zakupie Udziału w Nieruchomości od D... będzie prowadził działalność obejmującą wynajem powierzchni w Budynku, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Działania te Wnioskodawca planuje wykonywać jednak przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o własny - wypracowany w tym zakresie - know-how.

Sprzedający Udział w Nieruchomości nie planuje likwidacji bezpośrednio po zawarciu planowanej transakcji.

W piśmie uzupełniającym Wnioskodawca wyjaśnia, iż jak wskazano w opisanym zdarzeniu przyszłym, na podstawie aktu notarialnego z dnia 29 września 2005 r. (Repertorium A nr 12579/2005) Zbywca nabył udział w prawie użytkowania wieczystego i własności nieruchomości składającej się z działek gruntu, budynków oraz dodatkowych budowli znajdujących się na tych gruntach (dalej „Nieruchomość”).

Przedmiotowa Nieruchomość składa się z gruntów (Grunt nr 1, Grunt nr 2, Grunt nr 3, Grunt nr 4 i Grunt nr 5), budynków (Budynek oraz Stary Budynek) oraz budowli zlokalizowanych na tych gruntach.

W opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wskazał, iż na Gruncie nr 1 znajduje się budynek handlowy, który w dalszej części wniosku określany jest jako „Budynek”, jak również budowle. Zdefiniowane pojęcie „Budynek” pojawia się również w dalszej części opisanego zdarzenia przyszłego w odniesieniu do Gruntu nr 5 i odnosi się do tego samego Budynku, co zostało przedstawione we wniosku Spółki z dnia 9 listopada 2010 r. Innymi słowy przedmiotowy Budynek położony jest zarówno na Gruncie nr 1, co do którego Zbywcy przysługuje udział w prawie własności jak i na Gruncie nr 5, co do którego Zbywcy przysługuje udział w prawie użytkowania wieczystego.

Mając powyższe na uwadze, informacje wskazane w opisie zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku Spółki z dnia 9 listopada 2010 r. w odniesieniu do Budynku znajdującego się na Gruncie nr 1 dotyczą również (tego samego) Budynku znajdującego się na Gruncie nr 5.

W rezultacie, zgodnie z przedstawionymi informacjami przedmiotowy Budynek (znajdujący się zarówno na Gruncie nr 1 i Gruncie nr 5):

1. Jest budynkiem handlowym położonym przy ul. G... 150-168 w T....
2. Budynek został wybudowany i oddany do użytkowania 3 września 1999 r. przez ówczesnego właściciela (decyzja o udzieleniu pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego.
3. Sprzedający nabył udział w przedmiotowym Budynku na podstawie aktu notarialnego z dnia 29 września 2005 r. (Repertorium A nr 12579/2005) i w tej dacie oddał go do używania.
4. Od momentu nabycia udziału w Budynku, przedmiotowy Budynek jest wynajmowany na rzecz osób trzecich, z tytułu czego Sprzedający rozpoznaje obowiązek podatkowy w podatku VAT. Najem Budynku rozpoczął się wcześniej niż w okresie ostatnich 2 (dwóch)lat.
5. Tak jak zostało to wskazane we wniosku o interpretację, udział przysługujący Zbywcy w Budynku oraz budowlach wykorzystywanych dla potrzeb Budynku jest traktowany przez Zbywcę dla celów podatku CIT jako jeden środek trwały. Tym samym nie jest możliwe jednoznaczne przyporządkowanie poniesionych wydatków na ulepszenie do różnych składników majątku (udziału w Budynku, udziału w Starym Budynku znajdującym się na Gruncie nr 4, czy udziału w pozostałych budowlach znajdujące się na Gruncie 1 i Gruncie 5). Natomiast łączna wartość wydatków poniesionych przez Zbywcę na ulepszenie tego jednego środka trwałego, w skład którego wchodzi m.in. Budynek, nie przekroczyła 30% jego wartości początkowej (w rozumieniu regulacji z zakresu podatku CIT).
6. W stosunku do Budynku Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
   
   

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Wnioskodawca prosi o potwierdzenie, czy:

1. Planowana transakcja nabycia Udziału w Nieruchomości będzie traktowana jako świadczenie usług za wynagrodzeniem w rozumieniu art. 5 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki obowiązującej na moment zawarcia transakcji...
2. W przypadku negatywnej odpowiedzi na pierwsze pytanie, czy planowana transakcja nabycia Udziału w Nieruchomości będzie traktowana jako dostawa towarów za wynagrodzeniem w rozumieniu art. 5 ust. 1 i art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a w szczególności czy:
   1. sprzedaż udziału w prawie własności Budynku (wraz z odpowiadającymi mu prawami do Gruntów nr 1 i 5) oraz Budowli będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, ale strony będą uprawnione do zrezygnowania z powyższego zwolnienia oraz wyboru opodatkowania przedmiotowej transakcji VAT według podstawowej stawki obowiązującej na moment zawarcia transakcji, na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT,
   2. sprzedaż udziału wprawie własności Gruntu nr 2 i Gruntu nr 3 będzie podlegała opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki obowiązującej na moment zawarcia transakcji,
   3. sprzedaż udziału w prawie własności Starego Budynku (wraz z odpowiadającymi mu prawami do Gruntu nr 4) będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, ale strony będą uprawnione do zrezygnowania z powyższego zwolnienia oraz wyboru opodatkowania przedmiotowej transakcji VAT lub będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako sprzedaż niezabudowanego gruntu nieobjętego zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT...
3. Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu Udziału w Nieruchomości zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 Ustawy o VAT oraz do bezpośredniego zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem należnym, zgodnie z przepisami art. 87 Ustawy o VAT...
   
   

Stanowisko Wnioskodawcy:

1. Opodatkowanie podatkiem VAT transakcji sprzedaży udziału w Nieruchomości jako świadczenie Usług za wynagrodzeniem

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja nabycia Udziału w Nieruchomości będzie traktowana jako świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i będzie podlegała opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki podatku VAT obowiązującej na moment zawarcia transakcji.

a) klasyfikacja przedmiotu transakcji jako czynności podlegającej opodatkowaniu VAT

W celu rozstrzygnięcia, czy transakcja nabycia Udziału w Nieruchomości może podlegać opodatkowaniu VAT konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy do przedmiotowej transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z wyłączeń wskazanych w art. 6 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja sprzedaży Udziału w Nieruchomości nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania podatkiem VAT jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Przepisy Ustawy o VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję przedsiębiorstwa zawartą w innych ustawach podatkowych, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowalne, iż - dla celów podatku VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu Cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
• własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
• koncesje, licencje i zezwolenia,
• patenty i inne prawa własności przemysłowej,
• majątkowe prawa autorskie i majątkowa prawa pokrewne,
• tajemnice przedsiębiorstwa,
• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
  
  

Z kolei zorganizowaną część przedsiębiorstwa – w myśl art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z uwagi na fakt, iż w ramach przedmiotowej transakcji Wnioskodawca nabędzie udział w Nieruchomości wraz z wybranym wyposażeniem, oraz z mocy prawa przejmie prawa i obowiązki wynikające z określonych umów związanych z Nieruchomością (np. umowy najmu), zawartych przez Sprzedającego – zdaniem Wnioskodawcy – nie można uznać, iż elementy te stanowią przedsiębiorstwo D.... Przedmiot planowanej transakcji nie wyczerpuje bowiem, przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa z art. 551 Kodeksu Cywilnego. Wynika to z faktu, iż transakcji nie będzie towarzyszył transfer innych kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego, obejmujących w szczególności należności i zobowiązania związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa, Umowę o Zarządzanie Nieruchomością dotyczącej Nieruchomości, know-how, księgi rachunkowe oraz szereg innych dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem D....

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (która – co należy zaznaczyć – była niejednokrotnie powoływana przez organy podatkowe).

Z interpretacji Ministra Finansów można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet wówczas gdy jest on przeznaczony pod wynajem. Przedsiębiorstwo, bowiem może stanowić budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie.

Tymczasem - jak zaznaczono w stanie faktycznym - w analizowanym przypadku przedmiotowej transakcji nie będzie towarzyszył transfer żadnych wierzytelności ani zobowiązań Sprzedającego. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej transakcji, w aktywach i pasywach firmy D... pozostaną obecne wszelkie należności i zobowiązania bezpośrednio związane z Udziałem w Nieruchomości, a także inne zobowiązania w postaci kredytów/pożyczek (z wyłączeniem kredytów/pożyczek zabezpieczonych hipoteką na Nieruchomości, które zostaną spłacone w dniu sprzedaży). Istotne jest również to, że w związku z powyższą transakcją nie nastąpi przejęcie przez Wnioskodawcę ksiąg rachunkowych Sprzedającego, innych dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, jak również praw i obowiązków wynikających z zawartej Umowy o Zarządzaniu Nieruchomością lub z umów o świadczenie usług księgowych, prawnych i usług w zakresie doradztwa podatkowego. Ponadto, w ramach planowanej transakcji nie zostanie przeniesiony na Nabywcę know-how rozwinięty przez Sprzedającego, odnoszący się do najmu.

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem analizowanej transakcji nie jest przedsiębiorstwo, dostarczają orzeczenia sądów , w których wyrażana jest teza, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi, bowiem, stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Tymczasem, transakcji sprzedaży Udziału w Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy nie będzie towarzyszył transfer wszystkich aktywów D.... A mianowicie, w ramach przedmiotowej transakcji Wnioskodawca nabędzie jedynie środki trwałe w postaci Nieruchomości wraz z określonym wyposażeniem Budynku, depozyty lub gwarancje bankowe (w części w której będzie to możliwe mając na uwadze obowiązujące przepisy prawne) poszczególnych najemców, prawa wynikające z zarejestrowanego znaku towarowego „Kometa” będącego własnością Sprzedającego, związanego z Nieruchomością.

W konsekwencji, po dacie przedmiotowej transakcji - oprócz wspomnianych powyżej wierzytelności - w rękach Sprzedającego pozostaną pewne aktywa należące obecnie do jego przedsiębiorstwa, tj. know-how D..., jak również wszelkie zaległe należności od najemców z tytułu najmu Budynku.

Po nabyciu Udziału w Nieruchomości od D... - Wnioskodawca będzie prowadził działalność obejmującą wynajem powierzchni Budynku, przy wykorzystaniu własnych zasobów. Zdaniem Wnioskodawcy, fakt ten dodatkowo potwierdza tezę, że w wyniku planowanej transakcji, nie dojdzie do przeniesienia całości przedsiębiorstwa Sprzedającego , a jedynie poszczególnych (choć znaczących) składników jego majątku.

Na uwagę zasługuje również podniesiona w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe Sprzedającego, obejmujące w szczególności Budynek wraz z wybranym wyposażeniem, nie można - zdaniem Wnioskodawcy - uznać, iż (i) jest to zespół elementów, oraz że (ii) elementy te łączy więź o charakterze organizacyjnym.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma podstaw, aby sprzedaż Udziału w Nieruchomości przez D... zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa. Ponadto, działalność gospodarcza polegająca na wynajmie przestrzeni w Budynku nie stanowi też zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego.

W szczególności Udział w Nieruchomości nie jest finansowo wyodrębniony dla potrzeb rachunkowości zarządczej. Dodatkowo, nie ma podstaw, aby stwierdzić, że Udział w Nieruchomości może być traktowany jako finansowo i organizacyjnie wyodrębniony kompleks aktywów w ramach istniejącego przedsiębiorstwa D... (zdaniem Wnioskodawcy byłoby to prawdą w przypadku, gdyby np. Udział w Nieruchomości funkcjonował jako oddzielny oddział przedsiębiorstwa Sprzedającego, co nie ma miejsca w analizowanym przypadku).

Dodatkowo, Udział w Nieruchomości przenoszony w ramach przedmiotowej transakcji nie stanowi zespołu składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadanie gospodarcze. W szczególności zespół składników wymaganych do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powinien zawierać także (oprócz budynku i najemców) ważne umowy o zarządzanie nieruchomością, umowy dotyczące ochrony, dostawy mediów i odpowiedni know-how. Obecnie obowiązujące umowy o świadczenie usług w zakresie bieżącego utrzymania Budynku w tym umowy z dostawcami mediów, umowy o świadczenie usług porządkowych, usług ochroniarskich itp. zostały zawarte między poszczególnymi dostawcami usług i Zarządcą Nieruchomości, tzn. żadna z tych umów o świadczenie usług nie została zawarta bezpośrednio przez Sprzedającego. Niemniej jednak, jak już wspomniano obecna Umowa o Zarządzeniu Nieruchomością zawarta przez Sprzedającego zostanie zakończona w momencie zawarcia planowanej transakcji a Nabywca będzie musiał zawrzeć nową umowę z wybraną przez siebie firmą zarządzającą nieruchomościami, która będzie zobowiązana do zapewnienia odpowiednich usług w zakresie utrzymania Nieruchomości (np. usług ochroniarskich, mediów itp.), niezbędnych do prawidłowego korzystania z Nieruchomości. Ponadto, w ramach planowanej transakcji nie zostanie przeniesiony na Nabywcę know-how Sprzedającego.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy, Udział w Nieruchomości nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa określonej w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawcy, transakcja dotycząca przeniesienia Udziału w Nieruchomości stanowić będzie transakcję podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie ujęta w katalogu transakcji wskazanych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

b) Traktowanie planowanej transakcji dla celów podatku VAT

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja nabycia Udziału w Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki obowiązującej na moment zawarcia transakcji, jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT „przez świadczenie usług (...) rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Powyższa definicja świadczenia usług jest bardzo szeroka, i zasadniczo obejmuje wszelkie świadczenie, które nie są uznawane za dostawę towarów w rozumieniu polskich przepisów VAT.

Warto zauważyć, że polska Ustawa o VAT zawiera autonomiczną definicję towarów i dostawy towarów, które powinny być stosowane dla celów VAT.

W świetle definicji zawartej w art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, rozumie się „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6. oddania gruntów w użytkowanie wieczyste;
7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.”
   
   

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT za towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych, na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. To samo odnosić się będzie do dostawy udziału w gruncie. W powyższym świetle konieczne jest ustalenie czy definicje części budynku, zawarte w art. 2 pkt 5 Ustawy o VAT, odnosi się również do udziału w prawie własności budynku czy wyłącznie do prawnie wyodrębnionych części takiego budynku.

Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 października 2008 (sygn. I FSK 1242/07), w przypadku współwłasności budynku (niezależnie od tego, czy posadowionego na gruncie będącym współwłasnością kilku osób, czy też będącym w użytkowaniu wieczystym kilku osób), każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości, czy w prawie wieczystego użytkowania.

Udział we współwłasności jest prawem majątkowym, który należy wyłącznie do współwłaściciela. Wyraża on zakres uprawnień względem rzeczy wspólnej. Żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje wyłączne prawo do fizycznie określonej części rzeczy. Istotą bowiem współwłasności jest niepodzielność prawa własności do rzeczy. Rozporządzenie udziałem obejmuje czynność przeniesienia tego udziału, a nie rzeczy. Przedmiotem zbycia w takim przypadku jest udział we własności rzeczy jako prawo majątkowe, a nie rzecz.

Ponadto, NSA wskazał że nie ma żadnego uzasadnienia, by utożsamiać część budynku z udziałem we współwłasności budynku. Sąd zwrócił również uwagę, że poszczególne budynki, budowle i ich części nie są odpowiednikiem udziału w budynku / budowli. Dodatkowo, NSA zwrócił uwagę, że jeśli polski ustawodawca chciałby uznać udział w nieruchomości czy to budynkowej, czy to gruntowej za towar w rozumieniu Ustawy o VAT, powinno to zostać wyraźnie odzwierciedlone w art. 2 pkt 6 Ustswy o VAT.

Powyższe stanowisko zostało zaprezentowane w licznych orzeczeniach sądowych (np. Wyrok NSA z 22 czerwca 2006, sygn. I FSK 664/05 czy też wyrok NSA z 5 lipca 2007, sygn. I FSK 1058/06).

Jeżeli chodzi o sprzedaż udziału w prawie własności niezabudowanego gruntu lub w prawie wieczystego użytkowania gruntu należy zauważyć, że definicja „towarów” zawarta w polskiej Ustawie o VAT nie odnosi się nawet do części gruntu.

Wreszcie, należy podkreślić, że zgodnie z art. 15 ust. 2 dyrektywy UE 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L z 11 grudnia 2006, dalej: „Dyrektywa UE”) państwa członkowskie mogą uznać za „towary”:

1. określone udziały w nieruchomości,
2. prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3. udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.
   
   

Podobne przepisy zosłały również zawarte w art. 5 pkt 3 poprzednio obowiązującej dyrektywy UE (77/388/EWG) z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku .

Biorąc powyższe pod uwagę, polski ustawodawca miał prawo wprowadzenia do definicji „towaru” także udziału w nieruchomości oraz do traktowania zbycia ułamkowego prawa własności jako dostawę towarów. Mimo to, nie zdecydował się na skorzystanie z wyżej wymienionych regulacji prawa UE.

Jednocześnie polski ustawodawca zawarł w art. 7 ust. 1 pkt 1-7 Ustawy o VAT przykładowy wykaz czynności stanowiących dostawę towarów (w tym ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego lub spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu). Powyższa lista nie obejmuje jednak sprzedaży udziału w nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli zamiarem polskiego ustawodawcy było traktowanie sprzedaży udziału w budynku lub niezabudowanym gruncie jako dostawy towarów w rozumieniu Ustawy o VAT, powinien to wyraźnie uwzględnić w definicji dostawy towarów zawartej w artykule 7 Ustawy o VAT. Wynika to z faktu, że jedną z podstawowych zasad prawa podatkowego jest jego ścisła interpretacja.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż udziału w prawie własności budynku lub niezabudowanego gruntu nie stanowi dostawy towarów dla celów VAT. W konsekwencji powinna zostać uznana za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT. Powyższe stanowisko jest powszechnie akceptowane przez sądy administracyjne w wyrokach wydanych po cytowanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 10 grudnia 2008, sygn. I SA/Łd 1192/08; WSA w Bydgoszczy z 8 grudnia 2009, sygn. SA/Bd 767/09, WSA w Poznaniu z 26 stycznia 2010, sygn. I SA/Po 987/09, WSA w Gliwicach z 12 października 2009, sygn. III SA/Gl 775/09, WSA w Warszawie z 30 marca 2010, sygn. VIII SA/Wa 866/09).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowa transakcja obejmująca przeniesienie Udziału w Nieruchomości będzie stanowiła podlegające opodatkowaniu VAT odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT.

2. Opodatkowanie podatkiem VAT transakcji sprzedaży Udziału w Nieruchomości, jako odpłatnej dostawy towarów

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku, gdy odpowiedź na pierwsze pytanie będzie negatywna, planowaną transakcję zakupu Udziału w Nieruchomości należy traktować jako odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 i art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, w szczególności:

1. sprzedaż udziału w prawie własności Budynku (wraz z prawami do Gruntów nr 1 i 5) oraz Budowli będzie objęta zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ale stronom będzie przysługiwało prawo do zrezygnowania z powyższego zwolnienia i wyboru opodatkowania powyższej transakcji według podstawowej stawki VAT obowiązującej na moment zawarcia transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT,
2. sprzedaż udziału w prawie własności Gruntu nr 2 i Gruntu nr 3 będzie podlegała opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki VAT obowiązującej w momencie zawarcia transakcji,
3. sprzedaż udziału w prawie własności Starego Budynku (wraz z odpowiadającymi mu prawami do Gruntu nr 4) będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, ale strony będą uprawnione do zrezygnowania z powyższego zwolnienia oraz wyboru opodatkowania przedmiotowej transakcji VAT lub będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako sprzedaż niezabudowanego gruntu nieobjętego zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.
   
   

a) Traktowanie sprzedaży udziału w prawie własności Budynku (wraz z prawami do Gruntów nr 1 i 5) oraz Budowli dla celów podatku VAT

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z podatku VAT z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
   
   

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze powyższe przepisy, w przypadku gdyby planowana sprzedaż udziału w prawie własności Budynku (wraz z prawami do Gruntu 1 i 5) oraz Budowli nie była traktowana jako świadczenie usług, ale jako dostawa, będzie ona spełniała warunki zwolnienia z VAT zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. W szczególności udział w prawie własności Budynku (wraz z prawami do Gruntów 1 i 5) oraz Budowli został nabyty przez Sprzedającego w dniu 29 września 2005r. w ramach transakcji podlegającej opodatkowaniu 22% stawką VAT.

Ponadto, Budynek był wynajmowany najemcom przez Sprzedającego w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT (najem powierzchni podlega opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki VAT) od ponad 2 lat (w tym w trakcie ostatnich dwóch lat). W konsekwencji, należy uznać, iż pierwsze zasiedlenie Budynku (wraz z Budowlami położonymi na Gruntach nr 1 i 5) miało miejsce ponad dwa lata od planowanej transakcji. Ponadto, wydatki poniesione przez Sprzedającego na ulepszenie Budynku wraz z Budowlami położonymi na Gruntach nr 1 i 5 (parking, zbiorniki przeciwpożarowe, drogi wewnętrzne) wynosiły mniej niż 30% ich wartości początkowej (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym).

W analizowanym stanie faktycznym dostawa nie będzie zatem dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą udziału w prawie własności Budynku i Budowli (położonymi na Gruntach nr 1 i 5) upłynęło już ponad dwa lata.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów, właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
   
   

Zarówno Nabywca, jak i Sprzedający są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, będą oni uprawnieni, na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT do wyboru opodatkowania przedmiotowych transakcji VAT, pod warunkiem złożenia przed dniem dokonania dostawy udziału w prawie własności Budynku i Budowli naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Nabywcy, zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT analizowanych dostaw.

Jednocześnie, Nabywca zauważa, iż w analizowanej sytuacji nie będzie miało zastosowania obowiązkowe zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT (ponieważ transakcja będzie objęta zakresem zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków i budowli trwale związanych z gruntem lub części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów. W konsekwencji transakcja sprzedaży udziału w prawie własności Gruntu nr 1 i udziału w prawie użytkowania wieczystego Gruntu nr 5 będzie podlegała takiemu samemu traktowaniu podatkowemu jak sprzedaż udziału w Budynku i Budowlach położonych na tych Gruntach.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja nabycia udziału w prawie własności Gruntu nr 1 i udziału w prawie użytkowania wieczystego Gruntu nr 5, udziału w prawie własności Budynku oraz Budowli będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, ale strony będą uprawnione do zrezygnowania z powyższego zwolnienia i wyboru opodatkowania przedmiotowej transakcji podatkiem VAT według podstawowej stawki podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT.

b) Traktowanie sprzedaży udziału w prawie własności Gruntu nr 2 i Gruntu nr 3 dla celów podatku VAT

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż udziału w prawie własności Gruntu nr 2 i Gruntu nr 3 będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT obowiązującą na moment zawarcia planowanej transakcji.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 dostawa terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, jest zwolniona z podatku VAT. W praktyce powyższe zwolnienie ma zastosowanie wyłącznie do dostawy gruntów rolnych, leśnych lub gruntów rekreacyjnych.

O przeznaczeniu terenów (ich charakterze) jako budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę decyduje plan zagospodarowania przestrzennego obszaru. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, dla Gruntu 2 i Gruntu 3 plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje następujące przeznaczenie:

• podstawowe: usługi,
• dopuszczalne: obiekty i urządzenia infrastruktury technicznej, zieleń urządzona, obiekty małej architektury, drogi wewnętrzne, parkingi.
  
  

Zdaniem Wnioskodawcy takie zapisy planu zagospodarowania przestrzennego jednoznacznie wskazują, że przedmiotowe grunty niezabudowane (Grunt 2 i Grunt 3) należy z punktu widzenia przepisów o podatku VAT potraktować jak grunty przeznaczone pod zabudowę.

Biorąc powyższe pod uwagę, jeśli sprzedaż udziału w prawie własności niezabudowanego Gruntu nr 2 i Gruntu nr 3 zostanie uznana za dostawę towarów, nie będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT i w związku z tym będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem według podstawowej stawki podatku VAT obowiązującej na moment zawarcia planowanej transakcji.

c) Traktowanie sprzedaży udziału w prawie własności Starego Budynku (wraz z prawami do Gruntu nr 4) dla celów podatku VAT

Udział w prawie własności Starego Budynku (wraz z odpowiadającym mu prawem do Gruntu nr 4) został nabyty przez Sprzedającego w dniu 29 września 2005r. w ramach transakcji podlegającej opodatkowaniu 22% stawką VAT. W konsekwencji, należy uznać, iż pierwsze Zasiedlenie Starego Budynku miało miejsce ponad dwa lata od planowanej transakcji. Ponadto, wydatki poniesione przez Sprzedającego na ulepszenie Starego Budynku wynosiły mniej niż 30% jego wartości początkowej (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym).

W analizowanym stanie faktycznym dostawa nie będzie zatem dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą udziału w Starym Budynku (wraz z prawem do Gruntu nr 4) upłynęło już ponad dwa lata.

Tym samym, w sytuacji, gdyby planowana transakcja została dokonana przed zburzeniem Starego Budynku i została uznana za dostawę towarów, będzie miało do niej zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Jednocześnie, strony będą uprawnione do zrezygnowania z powyższego zwolnienia oraz wyboru opodatkowania przedmiotowej transakcji VAT na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT. Jednocześnie, do transakcji tej nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Z uwagi na brzmienie art. 29 ust. 5 ustawy o VAT sprzedaż udziału w prawie własności Gruntu nr 4 będzie podlegała takiemu samemu traktowaniu podatkowemu jak Stary Budynek położony na tym gruncie.

Jednocześnie, w przypadku gdyby planowana transakcja została dokonana po zburzeniu Starego Budynku i została uznana za dostawę towaru, tj. niezabudowanego Gruntu nr 4, nie zostanie ona objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

Podobnie jak Grunt nr 2 i Grunt nr 3, dla Gruntu nr 4 plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje następujące przeznaczenie:

• podstawowe: usługi,
• dopuszczalne: obiekty i urządzenia infrastruktury technicznej, zieleń urządzona, obiekty małej architektury, drogi wewnętrzne, parkingi.
  
  

Tym samym w ocenie Wnioskodawcy takie zapisy planu zagospodarowania przestrzennego jednoznacznie wskazują, że omawiany Grunt nr 4 należało będzie z punktu widzenia przepisów o podatku VAT potraktować jako grunty przeznaczone pod zabudowę.

Przedstawiona w poprzednim akapicie konkluzja (opodatkowanie omawianej transakcji podstawową stawką VAT) będzie także prawidłowa w przypadku uznania, że transakcję zbycia udziału w Starym Budynku (i Gruncie nr 4), z uwagi na przeznaczanie tego obiektu do rozbiórki należy potraktować, dla potrzeb opodatkowania VAT, jako sprzedaż niezabudowanego gruntu (Gruntu nr 4), .

3. Prawo do obniżenia należnego podatku VAT o podatek VAT naliczony przy nabyciu Udziału w Nieruchomości i prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do obniżenia należnego podatku VAT o podatek VAT naliczony przy nabyciu Udziału w Nieruchomości, na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 Ustawy o VAT i do bezpośredniego zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym, zgodnie z przepisami art. 87 Ustawy o VAT, ponieważ:

1. transakcja obejmująca przeniesienie Udziału w Nieruchomości stanowi świadczenie usług lub dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT,
2. transakcja obejmująca przeniesienie Udziału w Nieruchomości nie mieści się w katalogu czynności wskazanym w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT,
3. jeśli sprzedaż Udziału w Nieruchomości byłaby uznana za odpłatną dostawę towarów, strony wybiorą opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży udziału w prawie własności do Budynku i, ewentualnie, Starego Budynku (wraz z Budowlami usytuowanymi na Gruncie nr 1 i Gruncie nr 5) i zostaną spełnione warunki określone w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT,
4. nabywany Udział w Nieruchomości będzie służył Wnioskodawcy do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.
   
   

Zdaniem Nabywcy, kluczowym dla rozstrzygnięcia o jego prawie do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Udziału w Nieruchomości zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 Ustawy o VAT, oraz prawie do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 Ustawy o VAT jest stwierdzenie, czy

1. nabycie Udziału w Nieruchomości będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki oraz
2. nabywany Udział w Nieruchomość będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.
   
   

Jak nabywca uzasadnił powyżej, przedmiotowa transakcja będzie stanowiła podlegającą opodatkowaniu VAT odpłatne świadczenie usług lub odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów lub usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich zakupie, o ile nie znajdą zastosowania inne ograniczenia (w szczególności wynikające z art. 88 Ustawy o VAT).

Wnioskodawca jest zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem VAT i spełnia ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 Ustawy o VAT. Po nabyciu przedmiotowego Udziału w Nieruchomości, Wnioskodawca zasadniczo wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów najmu i będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie powierzchni w Budynku. Taki typ działalności - jako odpłatne świadczenie usług - podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki.

W konsekwencji - jak wynika z powyższego - nabyty Udział w Nieruchomości będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę, będącego podatnikiem, do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawcy - po dokonaniu przedmiotowej transakcji i otrzymaniu faktury VAT potwierdzającej jej dokonanie, będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Udziału w Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT. W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 Ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty VAT należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym Nabywca otrzyma od D... fakturę dokumentującą przedmiotową transakcję lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Potencjalna nadwyżka VAT naliczonego nad VAT należnym, wynikająca z zadeklarowania podatku VAT naliczonego przy zakupie Udziału w Nieruchomości, podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 Ustawy o VAT.

Dodatkowo, jeśli sprzedaż Udziału w Nieruchomości zostałaby uznana za odpłatną dostawę towarów i strony wybrałyby opodatkowanie VAT transakcji sprzedaży udziału w prawie własności Budynku i, ewentualnie, Starego Budynku (wraz z Budowlami położonymi na Gruncie nr 1 i Gruncie nr 5) oraz zostałyby spełnione warunki zawarte w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT, wówczas nie znalazłyby zastosowania okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT. W szczególności, według tego przepisu podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT lub jest zwolniona z VAT.

Jak już Nabywca uzasadniał powyżej, przedmiotowe transakcje stanowią dla Sprzedającego odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT i, jednocześnie, nie mieszczą się w katalogu transakcji określonych w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż (i) udział w Nieruchomości będący przedmiotem planowanej transakcji będzie wykorzystywany przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT i (ii) jeżeli transakcja zostanie uznana za odpłatną dostawę towarów strony wybiorą opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży udziału w prawie własności Budynku i, ewentualnie, Starego Budynku (wraz z Budowlami położonymi na Gruncie nr 1 i Gruncie nr 5) zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, a zatem okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT nie wystąpią zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z zakupem Udziału w Nieruchomości od D....

W świetle obowiązującego stanu prawnego oraz na podstawie zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe w części dotyczącej uznania sprzedaży udziału we współwłasności zabudowanej i niezabudowanej nieruchomości gruntowej za świadczenie usług oraz za prawidłowe w części dotyczącej uznania sprzedaży udziału we współwłasności zabudowanej i niezabudowanej nieruchomości gruntowej za dostawę towarów oraz możliwości obniżenia podatku VAT naliczonego.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 tej ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
   
   

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, były rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zgodnie z nowym brzmieniem art. 2 pkt 6 ustawy, obowiązującym od 01.01.2011r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel” (art. 7 ust. 1 ustawy), a towarami w świetle tej ustawy - co do zasady - są rzeczy ruchome i nieruchomości (art. 2 pkt 6 ustawy). Takie zdefiniowanie terminu „dostawa towarów”, odwołując się do ekonomicznego władztwa nad rzeczą sprawia, iż przedmiotem opodatkowania może być nie tylko sprzedaż czy zamiana rzeczy jako fizycznie wyodrębnionych dóbr materialnych, ale także zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, jak również inne transakcje wywierające, z ekonomicznego punktu widzenia, podobne skutki.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości. Zgodnie bowiem z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Z kolei, zgodnie z art. 196 Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 k. c.). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów jako, budynków, budowli i ich części jak również gruntów, mieści się współwłasność towaru jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest część budynku lub budowli a także udział w prawie własności nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, według których państwa członkowskie mogą uznać za towary udziały lub inne prawa o charakterze udziałowym, które dają ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności, czy też posiadania nieruchomości - art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 ze zm.).

Jak już wskazano, powyżej istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Czynność ta daje otrzymującemu towar prawo dysponowania rzeczą jak właściciel. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie wspomina stricte o przeniesieniu prawa własności. W związku z powyższym – wbrew opinii Wnioskodawcy – sprzedaż udziału w nieruchomości należy traktować, jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, w świetle opisanego zdarzenia przyszłego oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy stwierdzić, iż dokonaną przez Wnioskodawcę transakcję nabycia udziałów w Nieruchomości obejmującej grunty oraz budynki i budowle wraz z działkami, na których są one posadowione należy traktować jako dostawę towarów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż nabycie udziałów w Nieruchomości stanowi świadczenie usług należało uznać za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ww. ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa” posłużyć należy w tym zakresie się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.). Według art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Wnioskodawca zaznacza, iż Udział w Nieruchomości nie stanowi organizacyjnie ani finansowo wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego, w szczególności nie stanowi oddziału, zakładu, oddzielnej jednostki organizacyjnej, działu itp. i nie przygotowuje własnego bilansu. Ponadto, Udział w Nieruchomości nie jest finansowo wyodrębniony dla celów rachunkowości zarządczej.

Wnioskodawca - będąc zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem VAT - po zakupie Udziału w Nieruchomości od D... będzie prowadził działalność obejmującą wynajem powierzchni w Budynku, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Działania te Wnioskodawca planuje wykonywać jednak przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o własny - wypracowany w tym zakresie - know-how.

Uwzględniając powyższe, uznać należy, że wymienione we wniosku składniki, które mają być przedmiotem ewentualnej sprzedaży, nie stanowią same w sobie przedsiębiorstwa w znaczeniu, o którym mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego. Wobec tego stwierdzić należy, że brak jest podstaw do zastosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem dostawa przedmiotowych składników będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych określonych w ww. ustawie.

Co do zasady stawka podatku, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Należy wskazać, iż art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz.U. nr 238, poz. 1578) zostały wprowadzone zmiany. I tak zgodnie z dodanym art. 146a pkt 1 w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z treścią przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Zatem z powyższego przepisu wynika, że zwolnione są wyłącznie tereny niezabudowane, nie będące terenami budowlanymi lub przeznaczonymi pod zabudowę.

Zgodnie z zapisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
   
   

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
   
   

Przy czym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Ponadto, jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części może korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a staje się bezzasadne.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć od D... Investments Spółka z o.o. nieruchomość składającą się z udziałów w pięciu gruntach.

Na Gruncie nr 1 oraz Gruncie nr 5, składającymi się z kilku działek znajdują się Budynek oraz Budowle (zbiorniki przeciwpożarowe, parkingi oraz drogi wewnętrzne), zaś Grunty sklasyfikowane są jako „inne tereny zabudowane” i „zurbanizowane tereny niezabudowane”. Budynek został oddany do użytkowania 3 września 1999. Udział w Nieruchomości (włączając udział w Budynku) - został nabyty przez Sprzedającego na podstawie umowy sprzedaży zawartej 29 września 2005 r. Powyższa transakcja została opodatkowana podatkiem VAT według stawki 22%. Budynek był wynajmowany najemcom przez ponad dwa lata (w tym w okresie ostatnich dwóch lat). Wydatki na ulepszenie Budynku i Budowli położonych na Gruntach, poniesione przez D. wynosiły mniej niż 30% ich wartości początkowej (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zatem, w związku z faktem, iż dostawa wskazanych nieruchomości nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż do pierwszego zasiedlenia doszło w momencie nabycia owego gruntu przez obecnego Sprzedającego, który powyższą czynność opodatkował według 22% stawki VAT, oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres dłuższy niż 2 lata, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Grunt nr 2 oraz Grunt nr 3 składają się każdy z jednej działki, na których nie są zlokalizowane żadne budynki i budowle, zaś Grunty sklasyfikowane są jako „zurbanizowane tereny niezabudowane”. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, iż plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje dla tych Gruntów następujące przeznaczenie:

• podstawowe: usługi,
• dopuszczalne: obiekty i urządzenia infrastruktury technicznej, zieleń urządzona, obiekty małej architektury, drogi wewnętrzne, parkingi.
  
  

Zatem, w odniesieniu do Gruntów nr 2 i 3, należy stwierdzić, że ich sprzedaż nie korzysta ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 9, z uwagi na ich budowlane przeznaczenie, dlatego też podlega opodatkowaniu według podstawowej stawki VAT.

Na Gruncie nr 4 składającym się z jednej działki, znajduje się Stary Budynek – obecnie nieużywany, natomiast Grunt sklasyfikowany jest jako „inne tereny zabudowane”. Udział w Nieruchomości ww. wraz z udziałem w Starym Budynku został nabyty przez Sprzedającego na podstawie umowy sprzedaży zawartej 29 września 2005 r. Powyższa transakcja została opodatkowana podatkiem VAT według stawki 22%. Stary Budynek pozostawał nieużywany przez ostatnie pięć lat. Ponadto, planowane jest zburzenie Starego Budynku (przed lub po dokonaniu analizowanej transakcji nabycia Udziału w Nieruchomości). Stosowny wniosek o wydanie pozwolenia na rozbiórkę Starego Budynku został już złożony przez Sprzedającego. Wydatki na ulepszenie Starego Budynku, poniesione przez D. wynosiły mniej niż 30% ich wartości początkowej (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych). Ponadto Wnioskodawca wskazuje, iż plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje dla tego Gruntu następujące przeznaczenie:

• podstawowe: usługi,
• dopuszczalne: obiekty i urządzenia infrastruktury technicznej, zieleń urządzona, obiekty małej architektury, drogi wewnętrzne, parkingi.
  
  

Zatem, w odniesieniu do Gruntu nr 4 należy wskazać, iż do pierwszego zasiedlenia doszło w momencie nabycia owego gruntu przez obecnego Sprzedającego, który powyższą czynność opodatkował według 22% stawki VAT, oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres dłuższy niż 2 lata. W związku z powyższym, gdy przedmiotem planowanej sprzedaży będzie Grunt nr 4 wraz z posadowionym na nim „Starym Budynkiem”, transakcja będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10.

Natomiast, gdy do przedmiotowej transakcji dojdzie już po zburzeniu Starego Budynku, a zatem przedmiotem sprzedaży będzie grunt niezabudowany, ale zgodnie z zapisami planu zagospodarowania przestrzennego przeznaczony pod zabudowę, transakcja sprzedaży nie będzie korzystała ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, (z uwagi na przeznaczenie Gruntu pod zabudowę), w związku z czym będzie podlegała opodatkowaniu według podstawowej stawki VAT.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli albo ich części trwale związanych z gruntem.

Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Jeżeli natomiast dostawa budynku podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku VAT, to taką stawką należy opodatkować również grunt.

W oparciu o przepis § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2010r. nr 246, poz. 1649), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Zatem, zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług pod warunkiem, że ze zwolnienia takiego korzysta dostawa budynku, budowli lub ich części, które się znajdują na gruncie oddanym w to użytkowanie. Oznacza to, że do dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu stosuje się analogiczne zwolnienie od podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem.

Odnosząc powyższe przepisy do okoliczności przedstawionych we wniosku stwierdzić należy, iż z uwagi na fakt, że sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości należy traktować jako dostawę towarów, dostawa ta w określonych okolicznościach (Grunty nr 1, 5 i ewentualnie 4), po spełnieniu warunków zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia i art. 29 ust. 5 ustawy – może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Reasumując, w świetle opisanego stanu faktycznego oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy stwierdzić, iż dokonaną przez Wnioskodawcę transakcję nabycia udziałów w nieruchomości obejmującej budynki i budowle wraz z działkami, na których są one posadowione należy traktować jako dostawę towarów, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia.

Zauważyć jednocześnie należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
   
   

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3. adres budynku, budowli lub ich części.
   
   

Należy zatem zauważyć, iż Wnioskodawca nabywając udział w przedmiotowej nieruchomości może zrezygnować z zastosowania opisanego wyżej zwolnienia od podatku odnośnie nabycia udziału w budynkach i budowlach, po wypełnieniu przesłanek wynikających z art. 43 ust. 10 i 11. Tym samym opodatkowane byłoby nabycie udziału w przedmiotowym gruncie pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca wskazanej we wniosku nieruchomości są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz zostałoby złożone, przed dniem dokonania dostawy budynków i budowli właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie (zawierające wszystkie wymagane informacje), że wybierają opodatkowanie w całości dostawy udziału w przedmiotowej nieruchomości.

Zatem w konsekwencji zastosowania art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT nabycie udziału w przedmiotowej nieruchomości w całości mogłoby być opodatkowane podstawową stawką podatku od towarów i usług, która od 01.01.2011r. wynosi 23%.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy - odnośnie pytania czy planowana transakcja nabycia Udziału w Nieruchomości będzie traktowana jako dostawa towarów za wynagrodzeniem w rozumieniu art. 5 ust. 1 i art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a w szczególności czy:

1. sprzedaż udziału w prawie własności Budynku (wraz z odpowiadającymi mu prawami do Gruntów nr 1 i 5) oraz Budowli będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, ale strony będą uprawnione do zrezygnowania z powyższego zwolnienia oraz wyboru opodatkowania przedmiotowej transakcji VAT według podstawowej stawki obowiązującej na moment zawarcia transakcji, na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT,
2. sprzedaż udziału wprawie własności Gruntu nr 2 i Gruntu nr 3 będzie podlegała opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki obowiązującej na moment zawarcia transakcji,
3. sprzedaż udziału w prawie własności Starego Budynku (wraz z odpowiadającymi mu prawami do Gruntu nr 4) będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, ale strony będą uprawnione do zrezygnowania z powyższego zwolnienia oraz wyboru opodatkowania przedmiotowej transakcji VAT lub będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako sprzedaż niezabudowanego gruntu nieobjętego zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT

- należało uznać za prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m. in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zatem oceniając prawo do odliczenia podatku VAT z otrzymanej faktury należy ustalić, czy dana transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i czy nie korzysta ze zwolnienia od tego podatku.

W myśl art. 87 ust. 1 w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Ust. 2 zaś stanowi, że zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. W przypadku wydłużenia terminu na podstawie ust. 2 zdanie drugie, urząd skarbowy na wniosek podatnika dokonuje zwrotu różnicy podatku w terminie wymienionym w ust. 2 zdanie pierwsze, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu podatku. Jeżeli wniosek wraz z zabezpieczeniem został złożony na 13 dni przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 2, lub później, zwrotu dokonuje się w terminie 14 dni od dnia złożenia tego zabezpieczenia.

Z uwagi na fakt, iż strony zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 (spełniają ku temu przesłanki z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT), transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, a do Wnioskodawcy, jako Kupującego nie będzie miał zastosowania zakaz obniżania podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, wynikający z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 Ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty VAT należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym Nabywca otrzyma od Sprzedającego, faktury dokumentujące przedmiotową transakcję lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Nadwyżka VAT naliczonego nad VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 Ustawy o VAT.

Zatem, ponieważ Nieruchomości, które Zainteresowany zamierza nabyć będą służyły, zgodnie z jego wskazaniem, wykonywaniu czynności opodatkowanych - Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia tych Nieruchomości, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, a także prawo do zwrotu bezpośredniego stosownie do treści art. 87 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do powyższego zakresu uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.