INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2010 r. (data wpływu 7 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu z tytułu zbycia udziałów spółki cypryjskiej (otrzymanych w drodze darowizny) w celu ich umorzenia - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu z tytułu zbycia udziałów spółki cypryjskiej (otrzymanych w drodze darowizny) w celu ich umorzenia.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni w przyszłości może otrzymać w drodze darowizny udziały w spółce kapitałowej z siedzibą na Cyprze. W przyszłości nie wyklucza zbycia tych udziałów, w tym zbycia w celu umorzenia. Ponadto istnieje możliwość, iż przedmiotowe udziały zostaną umorzone w wyniku umorzenia automatycznego albo przymusowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku zbycia udziałów w spółce cypryjskiej w celu umorzenia, nabytych w drodze darowizny, uzyskany przychód z tytułu wypłaconego wynagrodzenia może zostać pomniejszony o koszt w wysokości wartości rynkowej umarzanych udziałów z dnia darowizny, na podstawie art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku zbycia udziałów w spółce cypryjskiej w celu umorzenia nabytych w drodze darowizny uzyskany przychód z tytułu wypłacanego wynagrodzenia pomniejsza się o koszt w wysokości wartości rynkowej umarzanych udziałów z dnia darowizny, na podstawie art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 24 ust. 5d ww. ustawy, dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38. Jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny. W zacytowanym powyżej przepisie, ustawodawca nie wskazał wyraźnie o jaką wartość chodzi (czy też w jaki sposób należy ją ustalić) tylko posłużył się dosyć ogólnym sformułowaniem „do wysokości wartości z dnia nabycia". Pomimo tego, w opinii Wnioskodawcy, istnieją silne argumenty, wynikające zarówno z wykładni przepisów prawa podatkowego jak i z interpretacji wydawanych przez władze skarbowe, przemawiające za przyjęciem stanowiska, iż przy ustalaniu kosztu uzyskania przychodów należy, w omawianej sytuacji, odnieść się do wartości rynkowej udziałów z dnia ich otrzymania w formie darowizny.

Jak wskazuje przepis art. 24 ust. 5d ww. ustawy, w przypadku umorzenia udziałów, koszty uzyskania przychodów są ustalone m.in. na podstawie art. 22 ust. 1f ww. ustawy. Zgodnie z jego brzmieniem, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów objętych w zamian za aport, koszty uzyskania przychodów ustala się, w określonych sytuacjach, w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów. Z zestawienia treści tego przepisu z treścią art. 24 ust. 5d ww. ustawy in fine wynika, że „wysokość wartości udziałów z dnia nabycia" z pewnością nie odnosi się do wartości nominalnej tych udziałów. Gdyby taka bowiem była intencja ustawodawcy, zostałoby to wyraźnie zaznaczone, tak jak w przywołanym powyżej przepisie art. 22 ust. 1f ustawy. W związku z powyższym należy przyjąć, że określenie „wartość z dnia nabycia" odnosi się do wartości rynkowej udziałów.

Ponadto, zgodnie z regułami wykładni prawa, do ustalenia znaczenia pojęcia „wysokości wartości z dnia nabycia", w analizowanym przypadku pomocne będą również przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn wskazujące sposób obliczenia podstawy opodatkowania. Zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy, „podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego". Zdaniem Wnioskodawczyni należy przyjąć, że w stanie faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawczynię, ustalając wartość udziałów nabytych w drodze darowizny należałoby przyjąć ich wartość rynkową. Pogląd prezentowany przez Wnioskodawczynię jest podzielany również przez organy podatkowe, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 października 2008 r. (IPPB4/415-33/08-2/MO).

W opinii Wnioskodawczyni, na podstawie art. 24 ust. 5 i 5d ww. ustawy, ustalając dochód z tytułu umorzenia udziałów, powininna otrzymane przychody pomniejszyć o wartość udziałów z dnia dokonania darowizny. Zapis art. 24 ust. 5d ww. ustawy mówiący o dochodzie z umorzenia udziałów oznacza Jej zdaniem, że ma on zastosowanie bez względu na tryb w jakim umarzane są udziały wspólnika. Bez znaczenia pozostaje także fakt czy przedmiotem umorzenia są udziały w spółce polskiej czy też spółce cypryjskiej. W ocenie Zainteresowanego art. 24 ust. 5d ww. ustawy ma zastosowanie zarówno do umorzenia automatycznego, przymusowego jak i do umorzenia dobrowolnego (zbycia udziałów w celu umorzenia). Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych np. indywidualnych interpretacjach wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 lipca 2007 r., (sygn. 1401/BF-II/415-14/07/GT) oraz z dnia 31 stycznia 2008 r., (sygn. IPPB1/415-399/07-2/PJ).

W świetle powyższych przepisów oraz jednolitego stanowiska organów podatkowych Wnioskodawczyni stwierdza, że w przypadku zbycia udziałów spółki cypryjskiej na rzecz spółki - nabytych w drodze darowizny - w celu umorzenia tych udziałów, pomniejsza się uzyskany przychód o koszt uzyskania, który stanowi wartość rynkową tych udziałów z dnia dokonania darowizny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 4a ww. ustawy, powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 tej ustawy, źródłem przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy, w myśl którego, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni otrzyma w ramach umowy darowizny udziały w spółce kapitałowej z siedzibą na Cyprze. Po uzyskaniu darowizny nabyte w drodze darowizny udziały mogą zostać umorzone.

Odpłatne zbycie udziałów w celu ich umorzenia skutkować będzie osiągnięciem przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z umorzenia udziałów został uregulowany w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Zgodnie z cytowanym przepisem, w przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny, koszty uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości przedmiotu darowizny z dnia jej nabycia. Należy przyjąć, że wartość tę ustala się zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768).

Przepis art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przepisem szczególnym w stosunku do uregulowań zawartych w art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 6 ustawy – stanowi zatem wyjątek od ogólnej zasady opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych bez pomniejszania go o koszty uzyskania.

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

W myśl art. 30a ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwoty zryczałtowanego podatku obliczonego od przychodów (dochodów), o których mowa w ust. 1 pkt 1-5, uzyskanych poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej oraz kwoty podatku zapłaconego za granicą, o których mowa w ust. 9 i 10, podatnicy są obowiązani wykazać w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1 lub 1a.

Reasumując, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym w przypadku zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, nabytych w drodze darowizny celem ich umorzenia, kosztem uzyskania przychodów będzie wartość tych udziałów z dnia nabycia darowizny ustalona zgodnie z art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Nadmienić należy, że w związku z tym iż wniosek dotyczy umorzenia udziałów w spółce z siedzibą na Cyprze, ustalenia opodatkowania dochodu z tego tytułu należy dokonać z uwzględnieniem zapisów umowy sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (DZ. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523).

Niniejsza interpretacja - zgodnie z żądaniem - dotyczy wyłącznie wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczących ustalenia dochodu z tytułu zbycia udziałów spółki cypryjskiej (otrzymanych w drodze darowizny) w celu ich umorzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.